0113-KDIPT1-3.4012.42.2017.2.ALN | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Opodatkowanie stawką obniżoną 8% sprzedaży lokali mieszkalnych.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 marca 2017 r. (data wpływu 10 marca 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 12 maja 2017 r. (data wpływu 22 maja 2017 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej w podatku od towarów i usług dotyczącej opodatkowania stawką obniżoną 8% sprzedaży lokali mieszkalnych – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 10 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania stawką obniżoną 8% sprzedaży lokali mieszkalnych.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 12 maja 2017 r. (data wpływu 22 maja 2017 r.) o adres elektroniczny w systemie e-PUAP oraz doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Miasto ... posiadało lokal użytkowy, oznaczony numerami 2 i 9, położony w budynku wielomieszkaniowym w ... przy ul. ... o łącznej powierzchni użytkowej 148,76 m2, na parterze w klatach schodowych I i II. W dniu 22.06.2000 r. Spółdzielnia Mieszkaniowa „...” dokonała przydziału lokalu użytkowego dla Miasta ... w celu przeznaczenia go na cele Przedszkola Publicznego nr 9 na warunkach własnościowego prawa do lokalu. W dniu 24.11.2009 r. miała miejsce umowa notarialna ustanowienia i przeniesienia własności lokalu pomiędzy Spółdzielnią Mieszkaniową „...” a Gminą Miasto ...- spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu przekształcono w prawo odrębnej własności lokalu użytkowego wraz z udziałem w częściach wspólnych budynku oraz udziałem we współwłasności działki gruntu w 1296/10000 części. Decyzją Prezydenta Miasta ... z dnia 28 września 2010 r. w sprawie ustanowienia trwałego zarządu, przedmiotowy lokal został przekazany w trwały zarząd na rzecz Publicznego Przedszkola nr 9 w celu prowadzenia przez miejską jednostkę organizacyjną działalności statutowej, na czas nieoznaczony. W tym czasie pomieszczenia służyły do działalności statutowej (w rozumieniu przepisów o systemie oświaty) oraz do działalności usługowej dodatkowo płatnej przez rodziców (wyżywienie, lekcje angielskiego, rytmiki dla dzieci). W dniu 18 sierpnia 2014 r. wydana została decyzja Prezydenta Miasta ..., w sprawie wygaśnięcia prawa trwałego zarządu ustanowionego na rzecz Publicznego Przedszkola nr 9. Czterokrotnie podejmowano bezskuteczne próby sprzedaży przedmiotowego lokalu ogłaszając przetargi. W wyniku braku chętnych do nabycia lokalu użytkowego, podjęto decyzję o jego adaptacji na lokale mieszkalne. Zadanie inwestycyjne pn.: „...”, zostało zrealizowane na podstawie prawomocnej decyzji Starosty ... nr 115.2016 z dnia 6 kwietnia 2016 r. Termin odbioru robót miał miejsce 14 czerwca 2016 r. W dniu 22 grudnia 2016 r. Prezydent Miasta ..., działając w imieniu i na rzecz Gminy Miasto ... dokonał notarialnego podziału lokalu użytkowego nr 2 i 9 położonego w ... przy ul. ..., ustanawiając odrębną własność samodzielnego lokalu mieszkalnego nr 2 i nr 9. Potwierdzeniem ww. czynności było założenie w dniu 08 lutego 2017 r. dwóch ksiąg wieczystych dla wyodrębnionych lokali mieszkalnych przez Sąd Rejonowy w ... V Wydział Ksiąg Wieczystych. Lokal mieszkalny nr 2 księga wieczysta: ..., lokal znajduje się na pierwszej kondygnacji budynku i składa się z czterech pokoi, kuchni, przedpokoju, łazienki i WC, o łącznej powierzchni użytkowej 74,38 m2. Lokal mieszkalny nr 9 księga wieczysta: ..., lokal znajduje się na pierwszej kondygnacji budynku i składa się z trzech pokoi, kuchni, przedpokoju, łazienki i WC, o łącznej powierzchni 74,38 m2.

Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Podczas realizacji zadania inwestycyjnego pn.: „...” Miasto ... korzystało z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w myśl art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług. Faktury dokumentujące sprzedaż lokali będą wystawiane na Miasto ....

Wnioskodawca Miasto ... będzie dokonywał w drodze publicznego przetargu sprzedaży lokali nr ... i nr ... przy ul. ... w .... W stosunku do lokalu użytkowego nr ... i nr ... Miastu ... nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Miasto ... przedmiotowy lokal użytkowy przekazało w trwały zarząd na rzecz jednostki budżetowej - Publiczne Przedszkole nr .... W dacie ustanowienia i wygaszenia trwałego zarządu Publiczne Przedszkole nr ... było odrębnym od Miasta ... podatnikiem VAT. Do dnia wydania decyzji w sprawie wygaśnięcia prawa trwałego zarządu ustanowionego na lokalach użytkowych służyły one działalności zwolnionej. Od daty ustania trwałego zarządu do daty adaptacji lokale stanowiły mienie komunalne i nie były przedmiotem umów cywilnoprawnych, a więc służyły do działalności statutowej niepodlegającej VAT.

Miasto ... w sytuacji gdy dostawa przedmiotowych lokali będzie podlegała zwolnieniu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, nie zrezygnuje z tego zwolnienia. Miasto ... wystawi lokale mieszkalne nr ... i nr ... na sprzedaż w drodze publicznego przetargu. Na dzień uzupełniania wniosku Wnioskodawca nie jest w stanie określić, kto będzie kontrahentem Wnioskodawcy. W przypadku braku rezygnacji ze zwolnienia Wnioskodawca i kontrahent Wnioskodawcy nie będą składali oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Na pytanie nr 7 wezwania, tj. „Czy Miasto ... ponosiło nakłady na ulepszenie lokalu użytkowego nr 2 i nr 9 (na adaptację) w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym w wysokości wyższej niż 30% wartości początkowej lokalu użytkowego nr ... i nr ..., w stosunku do których Wnioskodawca miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego? Jeżeli tak, to należy wskazać kiedy takie nakłady były ponoszone (rok, miesiąc)” Wnioskodawca odpowiedział, że „Miasto ... ponosiło nakłady na ulepszenie lokalu użytkowego nr 2 i nr 9 (na adaptację) w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym w wysokości niższej niż 30% wartości początkowej lokalu nr ... i nr .... Nakłady na ulepszenie wynosiły 11,22% wartości początkowej lokalu użytkowego nr ... i nr ....

Na pytanie tut. Organu, czy „w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 7 należy wskazać, czy ulepszane lokale nr 2 i nr 9 były wykorzystywane przez Miasto ... do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, przez okres co najmniej 5 lat”, Wnioskodawca wskazał, że „Z uwagi na negatywną odpowiedź na pytanie nr 7 brak odpowiedzi.

Wnioskodawca wskazał, że nie nastąpiło pierwsze zasiedlenie lokali nr ... i nr ... po ich ulepszeniu w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy.

Na pytanie tut. Organu: „W przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 7, należy wskazać, czy między pierwszym zasiedleniem lokali nr ... i nr ... po ulepszeniu a momentem sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata”, Wnioskodawca wskazał, że „Z uwagi na negatywną odpowiedź na pytanie nr 7 brak odpowiedzi.

Lokale nr ... i nr ... w ulepszonym stanie były wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Lokale nr ... i nr ... po ulepszeniu nie były przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze. Lokale nr ... i nr ... po ulepszeniu przed dokonaniem sprzedaży nie będą przedmiotem najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze.

Lokale nr ... i nr ... po ulepszeniu są wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Sprzedawane lokale nr ... i nr ... będą umożliwiały stały pobyt ludzi i będą zaspokajały potrzeby mieszkaniowe przyszłych lokatorów.

Sprzedawane lokale nr ... i nr ... będą spełniały definicje budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy z dnia 11 marca 20014 r. o podatku od towarów i usług.

Budynek, w którym mieszczą się lokale nr ... i nr ..., o których mowa w pytaniu, na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) został sklasyfikowany jako - Budynek o trzech i więcej mieszkaniach Klasa 1122.

Stanowisko przedstawione w poz. 82 wniosku ORD-IN jest stanowiskiem Miasta ....

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy stanowisko Miasta ... w sprawie zastosowania obniżonej stawki VAT w wysokości 8% przy sprzedaży lokali mieszkalnych położonych w ... przy ul. ... lokal mieszkalny nr ... oraz lokal mieszkalny na ... jest prawidłowe?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Stanowisko Gminy

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Miasto ... uważa za poprawne zastosowanie obniżonej stawki VAT w wysokości 8%.

Uzasadnienie stanowiska Gminy

W wyniku podjętych prac adaptacyjnych mamy do czynienia z dostawą nowo utworzonych lokali, powstałych w wyniku przeprowadzenia znaczących zmian w obrębie istniejących pomieszczeń, doszło do likwidacji lokalu użytkowego. W ich miejsce powstały dwa nowe lokale mieszkalne, których układ nie pokrywa się w ramach adaptowanej powierzchni z istniejącym dotychczas układem lokali użytkowych. Koszty adaptacji lokali nie przekroczyły 30% ich wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia jego przejęcia do użytkowania. Wobec tego sprzedaż tych lokali nie może być objęta zwolnieniem od podatku od towarów i usług przewidzianym w art. 43 ustawy o podatku od towarów i usług. W myśl art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług Miasto ... nabyło prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego które będą wykorzystywane do sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług jaką będzie planowana sprzedaż tych lokali. Ponadto w tej konkretnej transakcji Gmina występuje w roli podatnika VAT ponieważ wchodzi ona w zakres działalności gospodarczej (planowana sprzedaż lokali, wcześniejsze próby sprzedaży lokalu użytkowego, poniesione koszty inwestycji w adaptację na lokale mieszalne celem efektywniejszej sprzedaży). Zatem w przypadku gdy Miasto realizuje należące do niego zadania na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą prawidłowym jest stwierdzenie, że dokonując dostawy przedmiotowych lokali działa jako podatnik VAT a dostawa ta podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary – na mocy art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Ponadto, należy zauważyć, że nie każda czynność wymieniona w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby bowiem dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – mocą ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie zaznacza się, że na podstawie art. 146a pkt 1 i pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

  1. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%;
  2. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Jak stanowi art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym – według art. 41 ust. 12a ustawy – rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

W myśl art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

  1. budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
  2. lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Zgodnie z brzmieniem ust. 12c cyt. artykułu, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

W tym miejscu zwrócić należy uwagę, że ustawodawca, w powołanym wyżej art. 41 ust. 12-12c, przyznał prawo do zastosowania obniżonej stawki podatku VAT w wysokości 8% m.in. do dostawy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zaliczając jednocześnie do tego budownictwa m.in. obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych.

Na podstawie art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Zgodnie z przepisami rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.):

  • budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów;

  • budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

    Podkreślić należy, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy, zatem winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Preferencyjna stawka podatku ma zastosowanie do wskazanych w przepisach czynności dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego. Decydujące znaczenie ma fakt, co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów, czy świadczy usługę oraz czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy (dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja, przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym).

    W celu zastosowania prawidłowej stawki podatku niezbędnym jest zatem określenie, jakie dany lokal spełnia funkcje – mieszkalne czy użytkowe. W związku z powyższym, aby dostawa przez Wnioskodawcę wskazanych lokali w budynkach mieszkalnych korzystała z preferencyjnej stawki podatku 8%, lokale te muszą być uznane za lokale mieszkalne.

    Z uwagi na fakt, że ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do tej ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego, należy posiłkować się w tym zakresie przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2015 r., poz. 1892).

    Zgodnie z art. 2 ust. 2 ww. ustawy, samodzielnym lokalem mieszkalnym, w rozumieniu ustawy, jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Przepis ten stosuje się odpowiednio również do samodzielnych lokali wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem na cele inne niż mieszkalne.

    Spełnienie wymagań, o których mowa w ust. 2, stwierdza starosta w formie zaświadczenia (art. 2 ust. 3 cyt. ustawy).

    Natomiast z ust. 4 powołanego artykułu wynika, że do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane „pomieszczeniami przynależnymi”.

    Zwrócić należy uwagę, że definicję pojęcia „mieszkania” zawiera również § 3 pkt 9 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. z 2015 r., poz. 1422). Zgodnie z tą definicją, przez mieszkanie należy rozumieć zespół pomieszczeń mieszkalnych i pomocniczych, mający odrębne wejście, wydzielony stałymi przegrodami budowlanymi, umożliwiający stały pobyt ludzi i prowadzenie samodzielnego gospodarstwa domowego.

    Pod pojęciem „pomieszczenia mieszkalnego” – zgodnie z § 3 pkt 10 wskazanego wyżej rozporządzenia – należy rozumieć pokoje w mieszkaniu, a także sypialnie i pomieszczenia do dziennego pobytu ludzi w budynku zamieszkania zbiorowego.

    Stosownie do treści art. 7 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy o własności lokali, odrębną własność lokalu można ustanowić w drodze umowy, a także jednostronnej czynności prawnej właściciela nieruchomości albo orzeczenia sądu znoszącego współwłasność. Umowa o ustanowieniu odrębnej własności lokalu powinna być dokonana w formie aktu notarialnego; do powstania tej własności niezbędny jest wpis do księgi wieczystej.

    Z powyższych przepisów wynika, że odrębną nieruchomość może stanowić samodzielny lokal, a dla powstania odrębnej własności lokali niezbędny jest wpis do księgi wieczystej mający charakter konstytutywny. Bez wpisu do księgi wieczystej odrębna własność lokalu (części budynku) nie może skutecznie powstać. Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług lokal ten staje się odrębnym od budynku towarem i stanowi samodzielny przedmiot czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

    Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

    Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

    1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
    2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

    Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

    Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

    Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

    1. wybudowaniu lub
    2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

    Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 11.12.2006, Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

    W konsekwencji, zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

    Zgodnie jednak z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

    1. dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
    2. dostawa terenu budowlanego.

    Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

    Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r., sygn. akt I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „(...) definicja »pierwszego zasiedlenia (zajęcia)« zawarta w dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie dyrektywy 112 czyli przebudowy budynku. Z powyższego wynika, że polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. Porównując zakresy definicji »pierwszego zasiedlenia« wynikające z ustawy o VAT i dyrektywy 112 należy stwierdzić, że ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a) i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT warunku »w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu«. Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku. W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia – rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu”.

    Jak wynika z powyższego „pierwsze zasiedlenie” budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa kwestia przedstawia się inaczej, w sytuacji gdy budynek został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem, aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE – musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

    W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

    W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

    1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
    2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

    Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

    Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

    Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

    1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
    2. złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

    Tak więc ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

    Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

    Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

    Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

    Z opisu sprawy wynika, że Miasto ... posiadało lokal użytkowy, oznaczony numerami ... i ..., położony w budynku wielomieszkaniowym w ... przy ul. .... W stosunku do lokalu użytkowego nr ... i nr ... Miastu ... nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Miasto ... przedmiotowy lokal użytkowy przekazało w trwały zarząd na rzecz jednostki budżetowej- Publiczne Przedszkole nr .... Do dnia wydania decyzji w sprawie wygaśnięcia prawa trwałego zarządu ustanowionego na lokalach użytkowych służyły one działalności zwolnionej.

    Następnie Wnioskodawca podjął decyzję o adaptacji lokalu użytkowego na lokale mieszkalne. Zadanie inwestycyjne zostało zrealizowane a termin odbioru robót miał miejsce 14 czerwca 2016 r. W dniu 22 grudnia 2016 r. Prezydent Miasta ..., działając w imieniu i na rzecz Gminy Miasto ... dokonał notarialnego podziału lokalu użytkowego nr ... i ..., ustanawiając odrębną własność samodzielnego lokalu mieszkalnego nr ... i nr .... Potwierdzeniem ww. czynności było założenie dwóch ksiąg wieczystych dla wyodrębnionych lokali mieszkalnych.

    Miasto ponosiło nakłady na ulepszenie lokalu użytkowego nr ... i nr ... (na adaptację) w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym w wysokości niższej niż 30% wartości początkowej lokalu nr ... i nr .... Nakłady na ulepszenie wynosiły 11,22% wartości początkowej lokalu użytkowego nr ... i nr ....

    Sprzedawane lokale nr ... i nr ... będą umożliwiały stały pobyt ludzi i będą zaspokajały potrzeby mieszkaniowe przyszłych lokatorów.

    Sprzedawane lokale nr ... i nr ... będą spełniały definicje budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy z dnia 11 marca 20014 r. o podatku od towarów i usług.

    Budynek, w którym mieszczą się lokale nr ... i nr ..., o których mowa w pytaniu, na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) został sklasyfikowany jako - Budynek o trzech i więcej mieszkaniach Klasa 1122.

    Mając na uwadze wyżej przytoczone przepisy prawa należy wskazać, że kluczowym dla ustalenia możliwości zastosowania zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

    Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia – w rozumieniu nadanym przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz orzecznictwem TSUE – należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie w odniesieniu do opisanych lokali mieszkalnych nr 2 i nr 9 nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

    W dniu 28 września 2010 r., przedmiotowy lokal użytkowy o nr 2 i nr 9 został przekazany w trwały zarząd na rzecz Publicznego Przedszkola nr 9 w celu prowadzenia przez miejską jednostkę organizacyjną działalności statutowej.

    Z uwagi na fakt, iż lokale mieszkalne nr ... i nr ... – mające odrębne księgi wieczyste - powstałe w wyniku podziału lokalu użytkowego o nr ... i nr ... nabytego przez Wnioskodawcę, w odniesieniu do którego to lokalu nastąpiło już pierwsze zajęcie, będą składać się z powierzchni tego lokalu (będą to te same powierzchnie), to należy stwierdzić, iż w odniesieniu do lokali powstałych po podziale również nastąpiło ich pierwszej zajęcie. Powierzchnia ta była już bowiem używana przez Publiczne Przedszkole nr 9. Ponadto pomiędzy pierwszym zajęciem a ich dostawą upłynie okres dłuższy niż dwa lata.

    W treści wniosku Zainteresowany wskazał, że ponosił nakłady na ulepszenie lokalu użytkowego nr ... i nr ... (na adaptację) w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym w wysokości niższej niż 30% wartości początkowej lokalu nr ... i nr .... Nakłady na ulepszenie wynosiły 11,22% wartości początkowej lokalu użytkowego nr ... i nr ....

    Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że sprzedaż lokali mieszkalnych, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

    Należy zaznaczyć, że Miasto ... oświadczyło, że w sytuacji gdy dostawa przedmiotowych lokali będzie podlegała zwolnieniu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, nie zrezygnuje z tego zwolnienia oraz Wnioskodawca i kontrahent Wnioskodawcy nie będą składali oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem do przedmiotowej dostawy nie będzie miała zastosowania 8% stawka podatku od towarów i usług.

    Oceniając całościowo stanowisko należało uznać je za nieprawidłowe.

    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

    Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie ostały objęte pytaniem w szczególności dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

    Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

    Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

    1. z zastosowaniem art. 119a;
    2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

    Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

    Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

    Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.