0112-KDIL2-1.4012.643.2017.2.AS | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do skorzystania ze zwolnienia od podatku przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy w związku z najmem lokali mieszkalnych.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 grudnia 2017 r. (data wpływu 7 grudnia 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 stycznia 2018 r. (data wpływu 5 lutego 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do skorzystania ze zwolnienia od podatku przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy w związku z najmem lokali mieszkalnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 7 grudnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług m.in. w zakresie prawa do skorzystania ze zwolnienia od podatku przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy w związku z najmem lokali mieszkalnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2). Wniosek został uzupełniony pismem w dniu 5 lutego 2018 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Udziałowcy spółki, w listopadzie 2016 r. nabyli prywatnie, jako osoby fizyczne nieruchomość, której stali się współwłaścicielami w wysokości ½ każdy z nich.

Nieruchomość następnie została przez nich sprzedana Wnioskodawcy w maju 2017 r. - Wnioskodawca stał się jedynym właścicielem ww. nieruchomości. Transakcja sprzedaży nieruchomości odbyła się poza opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług. Zarówno Sprzedający (osoby fizyczne), jak i Kupujący (Wnioskodawca), na moment transakcji nie byli czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług. Wnioskodawca dopiero po zakupie nieruchomości zarejestrował się jako czynny podatnik podatku od towarów i usług.

Na przedmiotową nieruchomość składa się działka, z bezpośrednim dostępem do (...) drogi publicznej, (...) o obszarze 808 m2, o numerze księgi wieczystej (...). Działka zabudowana jest budynkiem murowanym wielorodzinnym, posiadającym cztery kondygnacje nadziemne, częściowo podpiwniczonym, przedwojennym, wykonanym w technologii tradycyjnej, o łącznej powierzchni użytkowej 691,26 m2 oraz zabudowaniami gospodarczymi (murowany budynek handlowo-gospodarczy).

Wnioskodawca rozpoczął podział przedmiotowej nieruchomości na wiele lokali mieszkalnych, które następnie zostaną w większości sprzedane. Lokale mieszkalne zostaną sprzedane wraz z udziałem w gruncie oraz z udziałem w częściach wspólnych budynku. Każdemu wyodrębnionemu lokalowi zostaje nadany odrębny numer księgi wieczystej. Zgodnie z księgą wieczystą, po wyodrębnieniu lokali powstały następujące części wspólne:

  • Klatka schodowa oraz 4 korytarze w kondygnacji piwnic - o pow. 15,03 m2,
  • Klatka schodowa, 2 korytarze i holl parteru - o pow. 46,45 m2,
  • Klatka schodowa pierwszego piętra - o pow. 21,81 m2,
  • Klatka schodowa i 2 korytarze drugiego piętra - 25,55 m2,
  • Klatka schodowa strych/poddasze - 21,81 m2.

Powyższe lokale mieszkalne spełniają kryteria obiektów budowlanych zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Na ten moment, Wnioskodawca dokonał kilku sprzedaży lokali mieszkalnych - przykładowo w dniu 01.08.2017 r. sprzedano 3 lokale mieszkalne wraz z udziałem w gruncie i w częściach wspólnych.

Pozostała część lokali, która nie zostanie sprzedana, zostanie (niektóre już zostały) wynajęta na cele mieszkalne osób fizycznych.

Dodatkowo, w budynku znajduje się strych, który na ten moment jest nieużytkowany, jednak docelowo będzie miał charakter mieszkalny i również zostanie wynajęty lub sprzedany.

W związku z wydzielaniem lokali, Wnioskodawca cały czas na terenie całego budynku ponosi koszty remontu. Przykładowo - odnawiana jest elewacja całego budynku, remontowana klatka schodowa i piwnica, poszczególne lokale przed sprzedażą poprzez remont doprowadzane są do stanu tzw. „pod klucz” bez wyposażenia, co oznacza, że lokale zostają całkowicie odnowione.

Wnioskodawca nie ma potwierdzonej wiedzy na to, czy przed zakupem nieruchomości budynek lub poszczególne pomieszczenia budynku były wynajmowane lub w inny sposób były oddane do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, a zatem nie ma wiedzy co do tego, czy w przypadku przedmiotowej nieruchomości doszło do jej pierwszego zasiedlenia.

Z uzupełnienia z dnia 30 stycznia 2018 r. do wniosku wynika, że:

  1. Zgodnie z informacją podaną we wniosku, Wnioskodawca nie poniósł wydatków na ulepszenie. Zarówno cały budynek, jak i poszczególne lokale, zostały poddane remontowi, a nie ulepszeniu.
    Powołując się na art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2006 r., nr 156, poz. 1118, ze zm.) zapisano, że przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych, polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych, niż użyto w stanie pierwotnym.
    Dodatkowo, zgodnie z obowiązującym stanem prawnym, od 1 stycznia 2018 r. - art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przyjął brzmienie:
    Jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10.000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10.000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji”.
    Zatem w rozumieniu przepisów prawa podatkowego, ulepszeniem środków trwałych jest modernizacja, remont, przebudowa, rekonstrukcja, rozbudowa oraz adaptacja, w wyniku których wzrasta wartość użytkowania danego środka trwałego, w szczególności mierzona za pomocą okresu jego użytkowania, zdolnością wytwórczą, kosztami eksploatacji oraz jakością produktów.
    Czynności wykonane przez Wnioskodawcę nie spełniają definicji ulepszenia zawartej w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, jak wskazano powyżej, czynności te stanowią remont.
  2. W ocenie Spółki, bez wpływu na moment pierwszego zasiedlenia jest nowy podział architektoniczny budynku (kamienicy), w wyniku którego zmianie ulegnie układ i liczba lokali znajdujących się w budynku. Stanowisko Spółki znajduje poparcie w indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego.
    Tytułem przykładu, Spółka wskazuje na interpretację podatkową Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 czerwca 2015 r. (znak IPPP2/4512-296/15-2/BH), w której na pytanie podatnika: „Czy dokonanie nowego podziału kamienicy, w wyniku którego lokal mieszkalny np. o metrażu 170 m2, podzielono by na dwa mniejsze, a także podzielenie lokalu użytkowego na mniejsze, a następnie ich prawne wyodrębnienie, czy w przypadku sprzedaży będzie podlegało zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 (...)”, organ podatkowy udzielił odpowiedzi: „Analiza przepisów ustawy pozwala stwierdzić, że podział lokali zarówno o charakterze mieszkalnym, jak i użytkowym na lokale o mniejszej powierzchni, pozostaje bez wpływu na prawo Wnioskodawcy do zastosowania zwolnienia od podatku. Analogicznie więc, jak w sytuacji przedstawionej w punkcie 1 w odniesieniu do tej części nieruchomości, której dostawa na rzecz Wnioskodawcy korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy stwierdzić, że dostawa lokali po podziale również może korzystać ze zwolnienia na podstawie tego przepisu”.
    Podobne stanowisko przedstawił także Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji podatkowej z dnia 11 kwietnia 2014 r. (znak ITPP1/443-6/14/KM), w której podatnik zamierzał przeprowadzić w budynku będącym jego własnością podział lokali na mniejsze: „(...) należy zauważyć, że skoro w okresie użytkowania tych lokali doszło do pierwszego zasiedlenia (najem), o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy, a także - jak wskazał Pan – „nie będzie tutaj ponownie pierwszego zasiedlenia”, z uwagi na wartość planowanego remontu, to w świetle tak przedstawionych okoliczności sprawy, dostawa opisanych lokali użytkowych będzie korzystać ze zwolnienia od podatku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, przy założeniu, że przedmiotowa dostawa nastąpi po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia (najmu)”.
    W związku z powyższym, po wyodrębnieniu poszczególnych lokali nie ma konieczności rozpoznawania pierwszego zasiedlenia dla każdego z lokali. Moment pierwszego zasiedlenia zgodnie z przytoczonymi powyżej stanowiskami organów podatkowych należy rozpoznawać dla całego budynku.
    Zgodnie z informacją wskazaną we wniosku, budynek/kamienica powstał w czasach przedwojennych i zawsze był zamieszkiwany przez lokatorów, można by domniemywać, że doszło do pierwszego zasiedlenia, jednak nieznane są fakty, na podstawie jakich praw lokatorzy posiadali prawo do zamieszkiwania poszczególnych lokali budynku - na przykład, czy były to umowy najmu - które potwierdzałyby oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków.
  3. Jak wskazano powyżej, budynek był wykorzystywany i zamieszkiwany od czasów przedwojennych.
    Wnioskodawca nabył budynek w roku 2017, do pierwszego zasiedlenia doszło z pewnością w trakcie użytkowania budynku przez pierwotnych właścicieli, jednak Wnioskodawcy nie są znane dokładne daty zdarzeń historycznych.
    Pewnym jest, że od okresu pierwszego zasiedlenia minęły ponad 2 lata.
  4. Wnioskodawca, w momencie zakupu nieruchomości, zgodnie z aktem notarialnym, wprowadził do ewidencji środków trwałych cały budynek. W późniejszym czasie poszczególnym lokalom zostały nadane księgi wieczyste. Przed zakupem budynku przez Wnioskodawcę, budynek był fizycznie podzielony na lokale, które były zamieszkałe przez najemców. Po zakupie Wnioskodawca nadał poszczególnym lokalom mieszkalnym numery ksiąg wieczystych (co oznacza ustanowienie odrębnej własności lokali). Lokale nie będą stanowić towaru handlowego.
  5. Lokale mające być przedmiotem sprzedaży nie są na ten moment udostępniane przez Wnioskodawcę osobom trzecim w żaden sposób. W sytuacji, gdy nie dojdzie do sprzedaży któregoś z lokali, istnieje prawdopodobieństwo odpłatnego wynajęcia tegoż lokalu w celach mieszkaniowych.
  6. Z umów zawartych pomiędzy Wnioskodawcą a najemcami będzie wynikało, że lokale mieszkalne, o których mowa we wniosku, najemcy będą wykorzystywać w celach mieszkaniowych lub będą podnajmować na cele mieszkaniowe.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 2).

Czy prawidłowe będzie zastosowanie zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług, najmu przedmiotowych lokali mieszkalnych, które Wnioskodawca zamierza wynajmować wyłącznie na cele mieszkaniowe osobom prywatnym?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości na cele mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia jest więc uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych, dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych, dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy). Zwolnieniu od podatku podlega zatem świadczona na własny rachunek usługa najmu lub dzierżawy nieruchomości o charakterze mieszkalnym - co istotne - wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Zatem przesłanki do zastosowania zwolnienia są następujące:

  1. świadczenie usługi na własny rachunek,
  2. charakter mieszkalny nieruchomości,
  3. mieszkaniowy cel najmu.

Zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność jako spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, między innymi w zakresie najmu lokali mieszkalnych na cele mieszkalne, będących jego własnością. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, w związku z tym będzie miał prawo korzystania ze zwolnienia z podatku od towarów i usług wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 36.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei przez świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również:

  1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
  2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
  3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Należy zauważyć, że generalnie – poza wyjątkami wskazanymi w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają czynności odpłatne.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Należy jednak zauważyć, że nie każda czynność stanowiąca odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu, musi być wykonywana przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tej czynności.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie, na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Ponadto należy zauważyć, że w myśl art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Konsekwencją powyższego zapisu jest fakt, że w sytuacji, gdy prawodawca nie dokonał przywołania stosownego symbolu PKWiU dla danego towaru lub usługi w przepisach w zakresie podatku VAT, klasyfikacji należy dokonać na podstawie cech charakterystycznych dla danego świadczenia i takim właśnie świadczeniem są m.in. usługi w zakresie wynajmowania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe, dla których prawodawca nie dokonał odwołania do statystyk publicznych.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług, zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Należy ponadto zauważyć, że stosownie do art. 43 ust. 20 ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36, nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy (w pozycji nr 163 tego załącznika, stanowiącego wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości – obecnie 8%, znajdują się usługi związane z zakwaterowaniem, oznaczone symbolem PKWiU 55).

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cele mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia jest więc uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych, dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych, dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy). W związku z tym, zwolnieniu nie podlega wynajem nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cel inny niż mieszkaniowy. Przy czym przepis nie uzależnia zastosowania zwolnienia od rodzaju czy formy prawnej podmiotu świadczącego usługę, jak i podmiotu nabywającego tę usługę.

Powyższe wskazuje, że zwolnieniu od podatku podlega świadczona na własny rachunek usługa wynajmu lub dzierżawy nieruchomości o charakterze mieszkalnym, co istotne, na cele mieszkaniowe. Zatem przesłanki do zastosowania zwolnienia są następujące:

  • świadczenie usługi na własny rachunek,
  • charakter mieszkalny nieruchomości,
  • mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.

Zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku. Brak któregokolwiek z powyższych elementów nie pozwala natomiast na zastosowanie zwolnienia i w konsekwencji następuje opodatkowanie świadczonej usługi.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że zwolnienia od podatku od towarów i usług, w tym również zwolnienie od podatku przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy dla wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym, stanowi wyjątek od zasady określonej w art. 41 ust. 1, w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy, jaką jest opodatkowanie sprzedaży 23% stawką podatku. W związku z tym powinno być interpretowane ściśle, przede wszystkim zgodnie z literalnym brzmieniem wprowadzających je przepisów (vide np. wyrok NSA z dnia 12 czerwca 1992 r., sygn. SA/Po 596/92). W żadnym razie nie powinno ono być interpretowane w sposób prowadzący do rozszerzenia zakresu zastosowania zwolnienia.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Udziałowcy spółki, w listopadzie 2016 r. nabyli prywatnie, jako osoby fizyczne nieruchomość, której stali się współwłaścicielami w wysokości 1/2 każdy z nich. Nieruchomość następnie została przez nich sprzedana Wnioskodawcy w maju 2017 r. - Wnioskodawca stał się jedynym właścicielem ww. nieruchomości. Transakcja sprzedaży nieruchomości odbyła się poza opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług. Zarówno Sprzedający (osoby fizyczne), jak i Kupujący (Wnioskodawca), na moment transakcji nie byli czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług. Wnioskodawca dopiero po zakupie nieruchomości zarejestrował się jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Na przedmiotową nieruchomość składa się działka z bezpośrednim dostępem do drogi publicznej. Działka zabudowana jest budynkiem murowanym wielorodzinnym, posiadającym cztery kondygnacje nadziemne, częściowo podpiwniczonym, przedwojennym, wykonanym w technologii tradycyjnej, o łącznej powierzchni użytkowej 691,26 m2 oraz zabudowaniami gospodarczymi (murowany budynek handlowo-gospodarczy). Wnioskodawca rozpoczął podział przedmiotowej nieruchomości na wiele lokali mieszkalnych, które następnie zostaną w większości sprzedane. Lokale mieszkalne zostaną sprzedane wraz z udziałem w gruncie oraz z udziałem w częściach wspólnych budynku. Każdemu wyodrębnionemu lokalowi zostaje nadany odrębny numer księgi wieczystej. Powyższe lokale mieszkalne spełniają kryteria obiektów budowlanych zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Na ten moment, Wnioskodawca dokonał kilku sprzedaży lokali mieszkalnych - przykładowo w dniu 01.08.2017 r. sprzedano 3 lokale mieszkalne wraz z udziałem w gruncie i w częściach wspólnych. Pozostała część lokali, która nie zostanie sprzedana, zostanie (niektóre już zostały) wynajęta na cele mieszkalne osób fizycznych. Dodatkowo, w budynku znajduje się strych, który na ten moment jest nieużytkowany, jednak docelowo będzie miał charakter mieszkalny i również zostanie wynajęty lub sprzedany. W związku z wydzielaniem lokali, Wnioskodawca cały czas na terenie całego budynku ponosi koszty remontu. Przykładowo - odnawiana jest elewacja całego budynku, remontowana klatka schodowa i piwnica, poszczególne lokale przed sprzedażą poprzez remont doprowadzane są do stanu tzw. „pod klucz” bez wyposażenia, co oznacza, że lokale zostają całkowicie odnowione. Wnioskodawca nie ma potwierdzonej wiedzy, czy przed zakupem nieruchomości budynek lub poszczególne pomieszczenia budynku były wynajmowane lub w inny sposób były oddane do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, a zatem nie ma wiedzy co do tego, czy w przypadku przedmiotowej nieruchomości doszło do jej pierwszego zasiedlenia. Wnioskodawca nie poniósł wydatków na ulepszenie. Zarówno cały budynek, jak i poszczególne lokale, zostały poddane remontowi, a nie ulepszeniu. Czynności wykonane przez Wnioskodawcę nie spełniają definicji ulepszenia zawartej w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, jak wskazano powyżej, czynności te stanowią remont. W ocenie Spółki, bez wpływu na moment pierwszego zasiedlenia jest nowy podział architektoniczny budynku (kamienicy), w wyniku którego zmianie ulegnie układ i liczba lokali znajdujących się w budynku. W związku z powyższym, po wyodrębnieniu poszczególnych lokali nie ma konieczności rozpoznawania pierwszego zasiedlenia dla każdego z lokali. Moment pierwszego zasiedlenia, zgodnie z przytoczonymi powyżej stanowiskami organów podatkowych, należy rozpoznawać dla całego budynku. Budynek/kamienica powstał w czasach przedwojennych i zawsze był zamieszkiwany przez lokatorów, można by domniemywać, że doszło do pierwszego zasiedlenia, jednak nieznane są fakty, na podstawie jakich praw lokatorzy posiadali prawo do zamieszkiwania poszczególnych lokali budynku - na przykład, czy były to umowy najmu - które potwierdzałyby oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków. Budynek był wykorzystywany i zamieszkiwany od czasów przedwojennych. Do pierwszego zasiedlenia doszło z pewnością w trakcie użytkowania budynku przez pierwotnych właścicieli, jednak Wnioskodawcy nie są znane dokładne daty zdarzeń historycznych. Pewnym jest, że od okresu pierwszego zasiedlenia minęły ponad 2 lata. Wnioskodawca, w momencie zakupu nieruchomości, zgodnie z aktem notarialnym, wprowadził do ewidencji środków trwałych cały budynek. W późniejszym czasie poszczególnym lokalom zostały nadane księgi wieczyste. Przed zakupem budynku przez Wnioskodawcę, budynek był fizycznie podzielony na lokale, które były zamieszkałe przez najemców. Po zakupie Wnioskodawca nadał poszczególnym lokalom mieszkalnym numery ksiąg wieczystych (co oznacza ustanowienie odrębnej własności lokali). Lokale nie będą stanowić towaru handlowego. Lokale mające być przedmiotem sprzedaży nie są na ten moment udostępniane przez Wnioskodawcę osobom trzecim w żaden sposób. W sytuacji, gdy nie dojdzie do sprzedaży któregoś z lokali, istnieje prawdopodobieństwo odpłatnego wynajęcia tegoż lokalu w celach mieszkaniowych. Z umów zawartych pomiędzy Wnioskodawcą a najemcami będzie wynikało, że lokale mieszkalne, o których mowa we wniosku, najemcy będą wykorzystywać w celach mieszkaniowych lub będą podnajmować na cele mieszkaniowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy Zainteresowany może zastosować zwolnienie od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, z tytułu najmu wyżej opisanych lokali mieszkalnych, które zamierza wynajmować wyłącznie na cele mieszkaniowe osobom prywatnym.

W tym miejscu należy wskazać, że umowa najmu jest umową cywilnoprawną nakładającą na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki.

Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), zwanej dalej k.c., przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, najem stanowi świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, że świadczenie usług najmu wypełnia, określoną w art. 15 ust. 2 ustawy, definicję działalności gospodarczej, jeżeli jest wykonywane w sposób ciągły do celów zarobkowych (zawierane umowy najmu mają zazwyczaj długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe).

Usługa najmu nieruchomości korzysta ze zwolnienia na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, pod warunkiem łącznego spełnienia przesłanek co do podmiotu, przedmiotu i celu takiej umowy. Podatnik podatku VAT będzie mógł zatem skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług ww. usługi, jeśli umowa najmu w swojej treści zawiera między innymi postanowienia, z których w sposób niebudzący wątpliwości wynika, że dotyczy ona lokalu mieszkalnego i lokal ten może być wykorzystany przez najemcę tylko w celach mieszkaniowych. Powyższe dotyczy zarówno umów najmu zawieranych pomiędzy wynajmującym a najemcą, jak również umów zawieranych z podmiotem trzecim, tj. w relacji wynajmujący – najemca – podnajemca.

Uwzględniając powołane wyżej przepisy prawa oraz opis sprawy, należy stwierdzić, że z uwagi na fakt, że przedmiotem planowanej usługi objętej zapytaniem jest wynajem lub podnajem lokali mieszkalnych na cele mieszkaniowe, spełnione zostaną wymienione wyżej przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. Dla zastosowania zwolnienia nie ma znaczenia rodzaj i forma prawna zarówno podmiotu wynajmującego, jak i najemcy. Istotny jest cel, na jaki lokale są wynajmowane przez Wnioskodawcę, a w rozpatrywanej sprawie – wynajmowane są najemcom lub ich podnajemcom z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe. Tak więc, w przypadku wynajmu lokali mieszkalnych wyłącznie na cele mieszkaniowe, zastosować należy zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, o ile w umowie najmu najemcy lub podnajemcy zobowiążą się do wykorzystywania wynajmowanych lokali mieszkalnych wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie zostały spełnione wyżej opisane przesłanki, w związku z czym, świadczona przez Zainteresowanego usługa wynajmu lokali o charakterze mieszkalnym wyłącznie osobom prywatnym na cele mieszkaniowe, korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto należy zaznaczyć, że niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do skorzystania ze zwolnienia od podatku przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy w związku z najmem lokali mieszkalnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2). Natomiast w części dotyczącej: możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy z tytułu sprzedaży lokali mieszkalnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) oraz prawa do obniżenia kwot podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących poniesione koszty na remont (pytanie oznaczone we wniosku nr 3), wniosek zostanie załatwiony odrębnym rozstrzygnięciem.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.