IBPB-1-1/4511-148/16/EN | Interpretacja indywidualna

W zakresie skutkow podatkowych likwidacji (rozwiazania) spolki osobowej prawa handlowego, innej niz spolka komandytowo-akcyjna
IBPB-1-1/4511-148/16/ENinterpretacja indywidualna
  1. likwidacja
  2. spółka osobowa
  3. udział
  4. wierzytelność
  5. środki pieniężne
  1. Podatek dochodowy od osób fizycznych (PIT) -> Źródła przychodów

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b ? 1 i ? 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz ? 5 pkt 2 rozporzadzenia Ministra Finansow z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upowaznienia do wydawania interpretacji przepisow prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, dzialajacy w imieniu Ministra Finansow stwierdza, ze stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 29 lutego 2016 r. (data wplywu do tut. Biura 8 marca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisow prawa podatkowego, dotyczacej podatku dochodowego od osob fizycznych, w zakresie skutkow podatkowych likwidacji (rozwiazania) spolki osobowej prawa handlowego, innej niz spolka komandytowo-akcyjna ? jest prawidlowe.

UZASADNIENIE

W dniu 8 marca 2016 r. wplynal do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisow prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczacej podatku dochodowego od osob fizycznych, w zakresie skutkow podatkowych likwidacji (rozwiazania) spolki osobowej prawa handlowego, innej niz spolka komandytowo-akcyjna.

We wniosku zostalo przedstawione nastepujace zdarzenie przyszle:

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osob fizycznych majacym miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. W przyszlosci zostanie wspolnikiem osobowej spolki prawa handlowego innej niz spolka komandytowo-akcyjna (dalej: ?Spolka?), powstalej z przeksztalcenia spolki z ograniczona odpowiedzialnoscia. Spolka bedzie kontynuatorem dzialalnosci gospodarczej prowadzonej przez spolke z ograniczona odpowiedzialnoscia w przedmiocie m.in. dzialalnosci wspomagajacej prowadzenie dzialalnosci gospodarczej, a takze udzielania pozyczek.

W toku dzialalnosci Spolki moga wystapic sytuacje, ktore powodowac beda jej rozwiazanie. Jesli taka sytuacja wystapi, przeprowadzona zostanie likwidacja Spolki, a jej majatek ? po splaceniu zobowiazan oraz pozostawieniu odpowiednich kwot na pokrycie zobowiazan niewymagalnych lub spornych - zostanie podzielony pomiedzy wspolnikow, stosownie do postanowien umowy Spolki, tj. w takim stosunku, w jakim uczestnicza oni w zysku Spolki. Mozliwe jest takze, ze rozwiazanie Spolki nastapi bez przeprowadzenia postepowania likwidacyjnego. Majatek Spolki przekazywany Wnioskodawcy oraz pozostalym wspolnikom w ramach procesu rozwiazania (likwidacji) stanowic moga miedzy innymi srodki pieniezne pochodzace z realizacji wierzytelnosci z tytulu sprzedazy lub z tytulu odplatnego zbycia aktywow (dalej: ?Pieniadze?), wierzytelnosci z tytulu pozyczek udzielonych przez Spolke na rzecz osob fizycznych lub prawnych (dalej: ?Wierzytelnosci?) oraz udzialy w spolkach z ograniczona odpowiedzialnoscia (dalej: ?Udzialy?). Pieniadze i Wierzytelnosci Spolki przekazywane Wnioskodawcy beda miec swoje zrodlo w przychodach opodatkowanych podatkiem dochodowym w toku dzialalnosci prowadzonej przez Spolke badz przychodow, ktore podlegaly regulacjom ustawy o podatku dochodowym od osob prawnych (na poziomie spolki z ograniczona odpowiedzialnoscia, przed jej przeksztalceniem w Spolke).

Watpliwosci Wnioskodawcy dotycza opodatkowania podatkiem dochodowym od osob fizycznych (dalej: ?PIT?) Pieniedzy, Wierzytelnosci oraz Udzialow, jakie zostana mu przekazane przez Spolke w ramach procesu jej likwidacji.

W zwiazku z powyzszym zadano nastepujace pytanie:

Czy otrzymanie przez Wnioskodawce Pieniedzy, Wierzytelnosci oraz Udzialow (ktore zostaly sfinansowane z przychodow opodatkowanych podatkiem dochodowym w toku dzialalnosci Spolki lub ktore podlegaly regulacjom ustawy o podatku dochodowym od osob prawnych (na poziomie spolki z ograniczona odpowiedzialnoscia, przed jej przeksztalceniem w Spolke)), z tytulu rozwiazania (likwidacji) Spolki, ktorej Wnioskodawca bedzie wspolnikiem, skutkowac bedzie dla niego powstaniem przychodu podatkowego...

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymanie przez niego Pieniedzy, Wierzytelnosci oraz Udzialow (ktore zostaly sfinansowane z przychodow opodatkowanych podatkiem dochodowym w toku dzialalnosci Spolki lub ktore podlegaly regulacjom ustawy o podatku dochodowym od osob prawnych (na poziomie spolki z ograniczona odpowiedzialnoscia, przed jej przeksztalceniem w Spolke)), z tytulu rozwiazania (likwidacji) Spolki, ktorej bedzie wspolnikiem, nie bedzie skutkowac dla niego powstaniem przychodu podatkowego.

Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 wrzesnia 2000 r. Kodeks spolek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030, ze zm., dalej: ?KSH?), osobowe spolki prawa handlowego nie posiadaja osobowosci prawnej. Do spolek osobowych innych niz spolka komandytowo-akcyjna stosuje sie zgodnie z regulacjami KSH przepisy o likwidacji spolki jawnej. Zgodnie z art. 67 ? 1 KSH, przypadkach okreslonych w art. 58 tej ustawy nalezy przeprowadzic likwidacje spolki, chyba ze wspolnicy uzgodnili inny sposob zakonczenia dzialalnosci spolki.

Zgodnie z art. 82 ? 2 KSH, majatek spolki jawnej pozostaly po likwidacji dzieli sie miedzy jej wspolnikow stosownie do postanowien umowy spolki. W przypadku braku stosownych postanowien umowy, splaca sie wspolnikom udzialy, nadwyzke zas dzieli sie miedzy wspolnikow w takim stosunku, w jakim uczestnicza oni w zysku spolki.

Jednym ze zrodel przychodow, wskazanych w art. 10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osob fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm., dalej: ?Ustawa PIT?), jest pozarolnicza dzialalnosc gospodarcza. Na podstawie art. 14 ust. 1 Ustawy PIT, za przychod z dzialalnosci gospodarczej uwaza sie kwoty nalezne, chocby nie zostaly faktycznie otrzymane, po wylaczeniu wartosci zwroconych towarow oraz udzielonych bonifikat i skont. U podatnikow dokonujacych sprzedazy towarow i uslug opodatkowanych podatkiem od towarow i uslug za przychod z tej sprzedazy uwaza sie przychod pomniejszony o nalezny podatek od towarow i uslug.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b Ustawy PIT, przychodem z dzialalnosci gospodarczej sa przychody z odplatnego zbycia skladnikow majatku otrzymanych w zwiazku z likwidacja spolki niebedacej osoba prawna lub wystapieniem wspolnika z takiej spolki. Jednakze w art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b Ustawy PIT, ustawodawca wskazal, ze do przychodow z dzialalnosci gospodarczej nie zalicza, sie przychodow z odplatnego zbycia skladnikow majatku otrzymanych w zwiazku z likwidacja spolki niebedacej osoba prawna, jezeli od pierwszego dnia miesiaca nastepujacego po miesiacu, w ktorym nastapila likwidacja spolki niebedacej osoba prawna, do dnia ich odplatnego zbycia uplynelo szesc lat i odplatne zbycie nie nastepuje w wykonaniu dzialalnosci gospodarczej.

Z kolei z przychodow z dzialalnosci gospodarczej w sposob wyrazny wylaczono moca art. 14 ust. 3 pkt 10 Ustawy PIT srodki pieniezne otrzymane przez wspolnika spolki niebedacej osoba prawna z tytulu likwidacji takiej spolki.

Dodatkowo przepisy Ustawy PIT w brzmieniu obowiazujacym od dnia 1 stycznia 2015 r. przewiduja w art. 14 ust. 8 definicje srodkow pienieznych, zgodnie z ktora na potrzeby art. 14 ust. 3 pkt 10 i 11 Ustawy PIT, przez srodki pieniezne rozumie sie rowniez wartosc wierzytelnosci uprzednio zarachowanej jako przychod nalezny, pomniejszonej o nalezny podatek od towarow i uslug, oraz wierzytelnosci z tytulu udzielonej przez spolke niebedaca osoba prawna pozyczki - z wyjatkiem wierzytelnosci z tytulu odsetek od opoznionej zaplaty oraz wierzytelnosci z tytulu odsetek od takiej pozyczki, jezeli wierzytelnosci te zostaly splacone na rzecz otrzymujacego je wspolnika.

Podsumowujac powyzsze regulacje nalezy wskazac, ze ustawodawca przewidzial dychotomiczny podzial majatku likwidacyjnego spolki osobowej otrzymanego przez osobe fizyczna z perspektywy podatkowych konsekwencji otrzymania tego majatku. Otrzymanie srodkow pienieznych w wyniku podzialu majatku likwidacyjnego spolki osobowej przez osobe fizyczna nie skutkuje powstaniem przychodu w podatku PIT.

Nalezy rowniez zaznaczyc, ze otrzymanie innych skladnikow majatku likwidacyjnego spolki osobowej przez osobe fizyczna nie skutkuje powstaniem przychodu w PIT; jednoczesnie jednak odplatne zbycie tych skladnikow majatku skutkowac bedzie powstaniem przychodu dla osoby fizycznej, o ile pomiedzy likwidacja spolki, a odplatnym zbyciem majatku nie uplynie okres czasu okreslony w art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b Ustawy PIT.

Jak wynika z przedstawionego opisu zdarzenia przyszlego, w sklad majatku Spolki wchodzic beda Pieniadze oraz Wierzytelnosci, ktore mieszcza sie w zakresie definicji ?srodkow pienieznych? przewidzianej w art. 14 ust. 8 Ustawy PIT. Biorac pod uwage brzmienie przywolanych uregulowan, otrzymanie przez Wnioskodawce w zwiazku z likwidacja Spolki Pieniedzy oraz Wierzytelnosci nie bedzie zatem, zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 10 Ustawy PIT, przychodem podlegajacym opodatkowaniu.

Rowniez otrzymanie Udzialow w zwiazku z rozwiazaniem/likwidacja Spolki nie bedzie powodowalo powstania przychodu podlegajacego opodatkowaniu PIT. Przychod ten w mysl art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b Ustawy PIT, moze powstac dopiero w wyniku odplatnego zbycia Udzialow otrzymanych w zwiazku z likwidacja Spolki.

Wnioskodawca podkresla, ze za poprawnoscia jego stanowiska przemawia nie tylko wykladnia jezykowa art. 14 ust. 3 pkt 10 oraz art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b Ustawy PIT, ale rowniez ich wykladnia autentyczna. Przepisy te wprowadzone zostaly ustawa z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osob fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osob prawnych oraz ustawy o zryczaltowanym podatku dochodowym od niektorych przychodow osiaganych przez osoby fizyczne (Dz.U. Nr 226, poz. 1478) i weszly w zycie z dniem 1 stycznia 2011 r. W tresci zalozen do projektu ww. ustawy nowelizujacej (Zalozenia Ministerstwa Finansow z 19 maja 2010 r. do projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osob prawnych oraz ustawy o podatku dochodowym od osob fizycznych) mozna przeczytac, co nastepuje:

W zakresie dotyczacym likwidacji spolki projekt zaklada zroznicowanie zasad opodatkowania otrzymanego przez wspolnika likwidowanej spolki majatku, w zaleznosci od tego, w jakiej formie majatek ten jest przez wspolnika otrzymywany - tj. w formie pienieznej czy niepienieznej. I tak, w przypadku otrzymania przez wspolnika:

  1. srodkow pienieznych - ich wartosc nie bedzie stanowila przychodu; przyjecie tego rozwiazania zmierza do wyeliminowania podwojnego opodatkowania, na ktore wskazywalo przywolane wyzej orzecznictwo. W zwiazku z powyzszym z przychodow podlegajacych opodatkowaniu wylaczono przychod odpowiadajacy wartosci srodkow pienieznych otrzymanych przez wspolnika z tytulu likwidacji spolki;
  2. innych skladnikow majatku - ich wartosc bedzie stanowila przychod u wspolnika dopiero w momencie zbycia skladnika majatku otrzymanego w wyniku likwidacji spolki. Bedzie to skutkowalo opodatkowaniem faktycznie uzyskanego przychodu. Propozycja ta uwzglednia utrzymanie braku podmiotowosci w podatku dochodowym spolek niebedacych osobami prawnymi. Koncepcja opodatkowania faktycznie uzyskanego przychodu (w momencie jego realizacji np. sprzedazy) upraszcza system podatkowy. Wymaga to wyraznego wskazania w ustawie PIT, ze przychod nie powstaje w zwiazku z otrzymaniem w wyniku likwidacji spolki, niepienieznych skladnikow majatku, a powstaje dopiero w momencie ich zbycia.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca powolal interpretacje indywidulana Dyrektora Izby Skarbowej w Lodzi z 30 stycznia 2015 r., Znak: IPTPB1/415-626/14-2/AG, w ktorej Organ stwierdzil, ze: Majac na uwadze przedstawione zdarzenie przyszle oraz powolane wyzej przepisy prawa podatkowego nalezy stwierdzic, ze otrzymanie przez Wnioskodawczynie w wyniku likwidacji Spolki jawnej srodkow pienieznych, w tym wierzytelnosci, oraz innych niz srodki pieniezne skladnikow majatku, nie spowoduje u Wnioskodawczyni powstania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osob fizycznych.

Wnioskodawca wskazal, ze analogiczne stanowisko zaprezentowal w szczegolnosci:

Wnioskodawca odwolal sie rowniez do orzecznictwa sadow administracyjnych powolujac przykladowo wyrok Wojewodzkiego Sadu Administracyjnego w Bydgoszczy z 4 listopada 2015 r., sygn. akt I SA/Bd 694/15, w ktorym stwierdzono, ze: tresc art. 14 ust. 3 pkt 10 u.p.d.f. jest sformulowana bardzo jednoznacznie i nie zawiera pojec nieostrych, ktore moglyby byc przedmiotem rozbieznych interpretacji. Nie ustanawia takze ani nie odsyla do zadnych dodatkowych warunkow jego stosowania. W swietle tego przepisu, jedynym warunkiem jego zastosowania jest okolicznosc, by wspolnik spolki niebedacej osoba prawna otrzymal z tytulu likwidacji takiej spolki "srodki pieniezne". (...) W przekonaniu Sadu, powyzszych wnioskow, wyplywajacych z gramatycznej wykladni przepisu art. 14 ust. 3 pkt 10 u.p.d.f. nie moze podwazyc odwolanie sie przez organ interpretacyjny do wykladni celowosciowej.

Podobne stanowisko, zdaniem Wnioskodawcy, zaprezentowal takze przykladowo:

  • Wojewodzki Sad Administracyjny w Warszawie w wyrokach: z 11 czerwca 2015 r., syg. akt III SA/Wa 2764/14, z 14 maja 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 2526/14 oraz z 24 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 2321/14,
  • Wojewodzki Sad Administracyjny w Bydgoszczy w wyrokach: z 25 listopada 2014 r., sygn. akt I SA/Bd 947/14 oraz z 7 maja 2014 r., sygn. akt I SA/Bd 374/14,
  • Wojewodzki Sad Administracyjny we Wroclawiu w wyrokach: z 11 grudnia 2013 r., sygn. akt I SA/Wr 1837/13, oraz z 10 pazdziernika 2013 r., sygn. akt I SA/Wr 1352/13.

Reasumujac, zarowno wykladnia literalna jak i autentyczna art. 14 ust. 3 pkt 10 oraz art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b Ustawy PIT prowadza do wniosku, ze otrzymanie przez Wnioskodawce w zwiazku z rozwiazaniem (likwidacja) Spolki Pieniedzy, Wierzytelnosci oraz Udzialow nie bedzie powodowac dla niego powstania przychodu podatkowego w PIT.

W swietle obowiazujacego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszlego uznaje sie za prawidlowe.

Zgodnie z art. 4 ? 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 wrzesnia 2000 r. Kodeks spolek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 1030 ze zm.), spolka osobowa to spolka jawna, spolka partnerska, spolka komandytowa i spolka komandytowo-akcyjna.

Spolki osobowe nie posiadaja osobowosci prawnej. Dochody spolek osobowych (innych niz spolka komandytowo-akcyjna) nie stanowia zatem odrebnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegaja natomiast dochody poszczegolnych wspolnikow tych spolek. Sposob opodatkowania dochodu z udzialu w spolce osobowej (innej niz spolka komandytowo-akcyjna) uzalezniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspolnika. Jezeli wspolnikiem takiej spolki jest osoba fizyczna, to dochod z udzialu w tej spolce bedzie podlegal opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osob fizycznych. Samodzielnym podatnikiem podatku dochodowego jest natomiast spolka z ograniczona odpowiedzialnoscia, przy czym, jej dochody podlegaja opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osob prawnych, na zasadach przewidzianych w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osob prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osob fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegaja wszelkiego rodzaju dochody, z wyjatkiem dochodow wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodow, od ktorych na podstawie przepisow Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Powyzszy przepis ustanawia generalna zasade opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z ktora opodatkowaniu tym podatkiem podlegaja wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzysci majatkowe, z wyjatkiem tych, ktore na mocy ustawy wylaczone zostaly z tego opodatkowania (np. poprzez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy tez zaniechanie poboru podatku).

W mysl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udzialu w spolce niebedacej osoba prawna, ze wspolnej wlasnosci, wspolnego przedsiewziecia, wspolnego posiadania lub wspolnego uzytkowania rzeczy lub praw majatkowych u kazdego podatnika okresla sie proporcjonalnie do jego prawa do udzialu w zysku (udzialu) oraz, z zastrzezeniem ust. 1a, laczy sie z pozostalymi przychodami ze zrodel, z ktorych dochod podlega opodatkowaniu wedlug skali, o ktorej mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje sie, ze prawa do udzialu w zysku (udzialu) sa rowne. Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, zasady wyrazone w ust. 1 stosuje sie odpowiednio do rozliczania kosztow uzyskania przychodow, wydatkow niestanowiacych kosztow uzyskania przychodow i strat.

Stosownie do art. 5b ust. 2 ww. ustawy, jezeli pozarolnicza dzialalnosc gospodarcza prowadzi spolka niebedaca osoba prawna, przychody wspolnika z udzialu w takiej spolce, okreslone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje sie za przychody ze zrodla, o ktorym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3. Przy czym, w mysl art. 5a pkt 26 ww. ustawy, przez spolke niebedaca osoba prawna, nalezy rozumiec spolke niebedaca podatnikiem podatku dochodowego.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychod z dzialalnosci gospodarczej, uwaza sie kwoty nalezne, chocby nie zostaly faktycznie otrzymane, po wylaczeniu wartosci zwroconych towarow, udzielonych bonifikat i skont. U podatnikow dokonujacych sprzedazy towarow i uslug opodatkowanych podatkiem od towarow i uslug za przychod z tej sprzedazy uwaza sie przychod pomniejszony o nalezny podatek od towarow i uslug. Co do zasady do przychodow z dzialalnosci gospodarczej naleza wszystkie przychody osiagane w zwiazku z prowadzona dzialalnoscia gospodarcza, z wyjatkiem przychodow wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) ww. ustawy, przychodem z dzialalnosci gospodarczej sa rowniez przychody z odplatnego zbycia skladnikow majatku otrzymanych w zwiazku z likwidacja spolki niebedacej osoba prawna lub wystapieniem wspolnika z takiej spolki.

Stosownie do art. 14 ust. 3 pkt 10 i 12 lit. b) cyt. ustawy, do przychodow z dzialalnosci gospodarczej nie zalicza sie:

  • srodkow pienieznych otrzymanych przez wspolnika spolki niebedacej osoba prawna z tytulu likwidacji takiej spolki,
  • przychodow z odplatnego zbycia skladnikow majatku otrzymanych w zwiazku z likwidacja spolki niebedacej osoba prawna lub wystapieniem wspolnika z takiej spolki, jezeli od pierwszego dnia miesiaca nastepujacego po miesiacu, w ktorym nastapila likwidacja: prowadzonej samodzielnie dzialalnosci gospodarczej, prowadzonych samodzielnie dzialow specjalnych produkcji rolnej, spolki niebedacej osoba prawna lub nastapilo wystapienie wspolnika z takiej spolki, do dnia ich odplatnego zbycia uplynelo szesc lat i odplatne zbycie nie nastepuje w wykonaniu dzialalnosci gospodarczej lub dzialow specjalnych produkcji rolnej.

Przy czym, zgodnie z obowiazujacym od 1 stycznia 2015 r. art. 14 ust. 8 ww. ustawy, ktory ustawa z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osob prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osob fizycznych oraz niektorych innych ustaw (Dz.U. z 2014 r., poz. 1328) zostal wprowadzony do ustawy o podatku dochodowym od osob fizycznych, przez srodki pieniezne, o ktorych mowa w ust. 3 pkt 10 i 11, rozumie sie rowniez wartosc wierzytelnosci uprzednio zarachowanej jako przychod nalezny, pomniejszonej o nalezny podatek od towarow i uslug, oraz wierzytelnosci z tytulu udzielonej przez spolke niebedaca osoba prawna pozyczki - z wyjatkiem wierzytelnosci z tytulu odsetek od opoznionej zaplaty oraz wierzytelnosci z tytulu odsetek od takiej pozyczki, jezeli wierzytelnosci te zostaly splacone na rzecz otrzymujacego je wspolnika.

Powyzsze przepisy art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) i art. 14 ust. 3 pkt 10 i 12 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osob fizycznych, regulujace kwestie zwiazane z zakonczeniem uczestnictwa podatnika w spolce niebedacej osoba prawna zostaly wprowadzone do ustawy o podatku dochodowym od osob fizycznych z dniem 1 stycznia 2011 r. Ich celem bylo rozwianie watpliwosci interpretacyjnych dotyczacych skutkow podatkowych zakonczenia uczestnictwa podatnika w spolce osobowej (w tym takze w wyniku likwidacji takiej spolki). Orzecznictwo sadow administracyjnych dotyczace interpretacji przepisow obowiazujacych do konca 2010 r. bylo niejednolite; wskazywalo jednak, ze w przypadku wykazania przez podatnika przychodu z tytulu likwidacji spolki osobowej moze dochodzic do podwojnego opodatkowania tych samych przysporzen majatkowych w sytuacji, gdy otrzymywane przez niego skladniki majatku sfinansowane byly z opodatkowanych przez niego (na biezaco w ciagu poszczegolnych lat podatkowych, jako dochod z dzialalnosci gospodarczej), lecz pozostawionych w spolce zyskow. Ustawodawca postanowil zatem, ze w przypadku likwidacji spolki niebedacej osoba prawna gdy wspolnik otrzyma z tego tytulu srodki pieniezne nie beda one podlegaly opodatkowaniu, o ile beda mialy swoje zrodlo w dochodach juz opodatkowanych, np. w opodatkowanych przez podatnika lecz pozostawionych w spolce zyskach, czy tez wniesionym wkladzie do spolki. Przy czym, od 1 stycznia 2015 r. ustawodawca doprecyzowal, ze przez srodki pieniezne, o ktorych m.in. mowa w art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osob fizycznych, a wiec srodki pieniezne otrzymane przez wspolnika spolki niebedacej osoba prawna z tytulu likwidacji takiej spolki, rozumie sie rowniez wartosc wierzytelnosci uprzednio zarachowanej jako przychod nalezny pomniejszonej o nalezny podatek od towarow i uslug, oraz wierzytelnosci z tytulu udzielonej przez spolke niebedaca osoba prawna pozyczki - z wyjatkiem wierzytelnosci z tytulu odsetek od opoznionej zaplaty oraz wierzytelnosci z tytulu odsetek od takiej pozyczki, jezeli wierzytelnosci te zostaly splacone na rzecz otrzymujacego je wspolnika. Natomiast gdy wspolnik otrzyma z ww. tytulu niepieniezne skladniki majatku odroczony zostanie moment opodatkowania do chwili, gdy podatnik odplatnie zbedzie te skladniki majatku, a zatem z tytulu tego zbycia uzyska dodatkowe, nieopodatkowane wczesniej srodki.

W orzecznictwie sadowoadministracyjnym wskazuje sie, ze interpretacja przepisow regulujacych kwestie zwiazane z zakonczeniem uczestnictwa wspolnika w spolce niebedacej osoba prawna, tj. interpretacja m.in. art. 14 ust. 3 pkt 10 i pkt 12 lit. b) ww. ustawy o podatku dochodowym od osob fizycznych powinna byc dokonywana z uwzglednieniem zarowno wykladni systemowej, historycznej, jak i celowosciowej tych przepisow, tj. ich ratio legis, ktorym przede wszystkim bylo wyeliminowanie podwojnego opodatkowania tych samych przysporzen majatkowych uzyskanych przez podatnika (vide wyroki WSA w Olsztynie z 11 kwietnia 2013 r. sygn. akt I SA/Ol 130/13, WSA w Gdansku z 22 maja 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 387/13, z 2 lipca 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 479/13 oraz sygn. akt I SA/Gd 481/13, WSA w Krakowie z 12 marca 2014 r. sygn. akt I SA/Kr 134/14 oraz z 19 marca 2014 r. sygn. akt I SA/Kr 133/14). Nie moze ona zatem odbywac sie w oderwaniu od prawnopodatkowego statusu podmiotu nabywajacego okreslone skladniki majatku (otrzymywane pozniej przez podatnika na skutek likwidacji spolki niebedacej osoba prawna) na poszczegolnych etapach funkcjonowania oraz obowiazujacych wowczas ten podmiot zasad opodatkowania. W sytuacji zatem gdy podatnik podatku dochodowego od osob fizycznych uczestniczy w spolce, ktora w toku prowadzonej dzialalnosci gospodarczej zmienia forme prawna (podlega przeksztalceniu), wykladni cyt. wyzej przepisow dot. skutkow podatkowych likwidacji spolki niebedacej osoba prawna nalezy dokonywac takze z uwzglednieniem formy prawnej, w jakiej na przestrzeni czasu funkcjonowala ww. spolka oraz obowiazujacych ta spolke (badz jej wspolnikow) zasad opodatkowania. Co do zasady bowiem przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osob fizycznych nie bedzie powodowalo otrzymanie tych skladnikow majatku, ktorych zrodlem bedzie majatek opodatkowany wczesniej zgodnie z obowiazujacymi przepisami ustawy o podatku dochodowym wykorzystywany do prowadzonej przez spolke dzialalnosci. Natomiast te skladniki majatku, ktore beda mialy swoje zrodlo w majatku nieopodatkowanym podatkiem dochodowym (za wyjatkiem sytuacji, w ktorej zrodlem pochodzenia tych skladnikow majatku beda przychody zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym, badz od ktorych zaniechano poboru podatku), beda skutkowac powstaniem u podatnika przychodu w momencie ich otrzymania na skutek likwidacji spolki niebedacej osoba prawna. W przeciwnym bowiem przypadku, mogloby dojsc do calkowitego nieopodatkowania przysporzen majatkowych (zarowno na etapie ich powstania w trakcie funkcjonowania spolki, jak i ich otrzymania przez wspolnika) co byloby sprzeczne z generalna zasada opodatkowania wynikajaca z cyt. art. 9 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osob fizycznych, a takze z istota podatkow dochodowych.

Jednoczesnie zauwazyc nalezy, ze cyt. przepisy nie odnosza sie wylacznie do sytuacji, w ktorej dochodzi do zakonczenia bytu prawnego spolki niebedacej osoba prawna na skutek przeprowadzenia formalnego postepowania likwidacyjnego. Pod pojeciem ?likwidacji? uzytym w tych przepisach nalezy rozumiec kazdy, dopuszczalny i zgodny z przepisami prawa sposob ustania bytu prawnego takiej spolki, w wyniku ktorego dochodzi m.in. do podzialu pomiedzy wspolnikow majatku spolki. Jezeli zatem przepisy regulujace ustroj (tworzenie, funkcjonowanie i rozwiazywanie) danego typu spolki przewiduja mozliwosc jej rozwiazania bez przeprowadzania formalnego procesu likwidacji, np. na skutek jednomyslnej decyzji wszystkich wspolnikow, to skutki podatkowe takiego rozwiazania spolki nalezy oceniac takze w oparciu o tresc cyt. wyzej art. 14 ust. 3 pkt 10, art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) oraz art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) ww. ustawy o podatku dochodowym od osob fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszlego wynika, ze Wnioskodawca bedzie wspolnikiem spolki osobowej, innej niz spolka komandytowo-akcyjna, powstalej z przeksztalcenia spolki z ograniczona odpowiedzialnoscia. Przewiduje sie, ze w przyszlosci spolka osobowa moze zostac zlikwidowana, a Wnioskodawca z tytulu tej likwidacji (rozwiazania) otrzyma pieniadze, wierzytelnosci oraz udzialy w spolkach z o.o.

Biorac powyzsze pod uwage stwierdzic nalezy, ze (co do zasady) otrzymanie przez Wnioskodawce w wyniku likwidacji (rozwiazania) spolki niebedacej osoba prawna srodkow pienieznych, przez ktore nalezy rozumiec rowniez wierzytelnosci wymienione w art. 14 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osob fizycznych, jak i niepienieznych skladnikow majatku, a wiec innych wierzytelnosci oraz udzialow w spolkach z o.o., nie spowoduje u niego powstania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osob fizycznych, o ile zrodlem pochodzenia tych skladnikow nie beda dochody, ktore pomimo istnienia takiego obowiazku nie zostaly(na) uprzednio opodatkowane podatkiem dochodowym.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszlego przedstawionego przez Wnioskodawce i stanu prawnego obowiazujacego w dniu wydania interpretacji.

Wskazac przy tym nalezy, ze stosownie do przedstawionego opisu zdarzenia przyszlego oraz zadanego pytania (wyznaczajacych zakres wniosku) przedmiotem niniejszej interpretacji byla wylacznie kwestia okreslenia skutkow podatkowych otrzymania przez Wnioskodawce wskazanych we wniosku skladnikow majatku na dzien likwidacji (rozwiazania) spolki niebedacej osoba prawna. Nie byla przedmiotem interpretacji ta czesc przedstawionego stanowiska, ktora odnosila sie do skutkow podatkowych ewentualnego pozniejszego zbycia otrzymanych niepienieznych skladnikow majatku. Na zamiar i okolicznosci tego zbycia nie wskazano bowiem w opisie zdarzenia przyszlego.

Na marginesie zauwazyc nalezy, ze z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszlego nie wynika, ze wierzytelnosci pozyczkowe, o ktorych mowa we wniosku, powstaly z tytulu pozyczek udzielonych przez spolke na rzecz Wnioskodawcy. Zatem w niniejszej sprawie przyjeto, ze taka sytuacja nie ma miejsca.

Stronie przysluguje prawo do wniesienia skargi na niniejsza interpretacje przepisow prawa podatkowego z powodu jej niezgodnosci z prawem. Skarge wnosi sie do Wojewodzkiego Sadu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Krakow, po uprzednim wezwaniu na pismie organu, ktory wydal interpretacje w terminie 14 dni od dnia, w ktorym skarzacy dowiedzial sie lub mogl sie dowiedziec o jej wydaniu ? do usuniecia naruszenia prawa (art. 52 ? 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postepowaniu przed sadami administracyjnymi ? t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skarge do WSA wnosi sie (w dwoch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doreczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usuniecia naruszenia prawa, a jezeli organ nie udzielil odpowiedzi na wezwanie, w terminie szescdziesieciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 ? 2 ww. ustawy).

Skarge wnosi sie za posrednictwem organu, ktorego dzialanie lub bezczynnosc sa przedmiotem skargi (art. 54 ? 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Bialej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biala.

© 2011-2016 Interpretacje.org
StrukturaWybrane zagadnieniaSerwis
Działy przedmiotowe
Komentarze podatkowe
Najnowsze interpretacje
Aport
Gmina
Koszty uzyskania przychodów
Najem
Nieruchomości
Obowiązek podatkowy
Odszkodowania
Pracownik
Prawo do odliczenia
Projekt
Przedsiębiorstwa
Przychód
Różnice kursowe
Sprzedaż
Stawki podatku
Świadczenie usług
Udział
Zwolnienia przedmiotowe
Aktualności
Informacje o serwisie
Kanały RSS
Reklama w serwisie
Serwis zawiera interpretacje podatkowe publikowane przez Ministerstwo Finansów, na które składają się: interpretacje indywidualne oraz interpretacje ogólne wydane na podstawie art. 14a oraz art. 14b ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.), jak również informacje o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego (interpretacje podatkowe wydane na podstawie przepisów obowiązujących przed 1 lipca 2007 r.), a także wybrane orzeczenia dotyczące problematyki podatkowej.