IPPP1/443-584/14-2/AS | Interpretacja indywidualna

Moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu udzielenia licencji
IPPP1/443-584/14-2/ASinterpretacja indywidualna
  1. licencja
  2. moment powstania obowiązku podatkowego
  3. obowiązek podatkowy
  1. Podatek od towarów i usług (VAT) -> Obowiązek podatkowy -> Zasady ogólne -> Moment powstania obowiązku podatkowego

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 249, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 20 maja 2014 r. (data wpływu 22 maja 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu udzielania licencji – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 maja 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu udzielania licencji.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka Akcyjna (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) dostarcza rozwiązania informatyczne dla przedsiębiorców, administracji publicznej oraz służby zdrowia w oparciu o oprogramowanie i sprzęt znanych producentów oraz usługi własne. W ramach prowadzonej przez siebie działalności Spółka dostarcza m.in. licencje na oprogramowanie firmy Microsoft. W tym zakresie, jako partner Microsoft, Spółka w szczególności uprawniona jest do obsługi wieloletnich umów licencyjnych Enterprise Agreement. Model licencyjny Enterprise Agreement przeznaczony jest dla dużych i średnich organizacji, które wykorzystują różne rozwiązania Microsoft w swoim środowisku informatycznym. Zapewnia on prosty sposób nabycia licencji oraz łatwą administrację zakupionym oprogramowaniem w stosunku do wszystkich jednostek przedsiębiorstwa na podstawie wspólnej umowy. Umowa Enterprise Agreement zawierana jest na 3 lata i polega na udzieleniu licencji na określone w umowie oprogramowanie. Licencja daje prawo do pobierania, instalowania i używania zamówionego oprogramowania oraz uzyskiwania do niego dostępu. Poziom cenowy określany jest na początku umowy i nie podlega zmianie w trakcie trwania umowy dla wszystkich zakupionych licencji. Płatność za produkty objęte zamówieniem dzielona jest na 3 raty płatne na początku każdego roku umowy. Udzielanie licencji na oprogramowanie objęte zakresem umowy Enterprise Agreement polega na tym, że po uzyskaniu płatności z góry na początku każdego roku umowy Microsoft udziela licencji na okres tego roku. W okresie obowiązywania umowy licencje udzielane są zatem każdorazowo na czas określony jednego roku. Dopiero po zakończeniu trzyletniego okresu umowy i po uiszczeniu wszystkich płatności licencje zyskują charakter bezterminowy.

W dniu 15 kwietnia 2014 roku w wyniku przeprowadzonego postępowania o udzielenie zamówienia publicznego w trybie przetargu nieograniczonego Spółka zawarła umowę z Pocztą Polską Spółka Akcyjna (dalej: „Zamawiający”). Przedmiotem umowy jest dostawa pakietu oprogramowania zapewniającego ujednolicenie środowiska usług katalogowych, poczty elektronicznej, zarządzania stacjami roboczymi w ramach sieci WAN Zamawiającego. Termin realizacji przedmiotu umowy obejmuje okres 36 miesięcy od daty jej zawarcia. Wykonanie umowy polega m.in. na dostawie licencji oprogramowania, oprogramowania, jego uaktualnień i subskrypcji w ramach umowy licencyjnej na użytkowanie wyspecjalizowanego oprogramowania należącego do firmy Microsoft. W tym zakresie Spółka zobowiązana jest zapewnić udzielenie przez producenta (firmę Microsoft) bezterminowej, niewyłącznej licencji na oprogramowanie objęte zakresem umowy, w tym jego aktualizację i poprawki w okresie trwania umowy. Kody zamówionego oprogramowania oraz klucze licencyjne Spółka zobowiązana jest dostarczyć Zamawiającemu poprzez uprawnienie do ich pobrania ze wskazanej witryny internetowej.

Zgodnie z postanowieniami umowy, za wykonanie przedmiotu umowy w zakresie dostarczenia licencji Spółka wystawi fakturę w terminie 7 dni po podpisaniu przez obie strony protokołu odbioru potwierdzającego dostarczenie licencji Zamawiającemu.

Jednocześnie umowa przewiduje, że zapłata wynagrodzenia za wykonanie przedmiotu umowy w zakresie dostarczenia licencji dokonana będzie w 3 ratach:

  1. Pierwsza rata płatna po wystawieniu przez Spółkę faktury. Wysokość pierwszej raty stanowić będzie 1/3 wynagrodzenia brutto przewidzianego w umowie za dostawę licencji.
  2. Druga rata płatna nie wcześniej niż po roku od zawarcia umowy. Wysokość drugiej raty stanowić będzie 1/3 wynagrodzenia brutto przewidzianego w umowie za dostawę licencji.
  3. Trzecia rata płatna nie wcześniej niż po dwóch latach od zawarcia umowy. Wysokość trzeciej raty stanowić będzie 1/3 wynagrodzenia brutto przewidzianego w umowie za dostawę licencji.

Płatność drugiej i trzeciej raty nastąpi na pisemne wezwanie Spółki skierowane do Zamawiającego.

Zawarta z Zamawiającym umowa obejmuje dostawy oprogramowania Microsoft w oparciu o przedstawioną powyżej umowę licencyjną Enterprise Agreement. Z tego względu Spółka po dostarczeniu oprogramowania i potwierdzeniu jego odbioru przez Zamawiającego w protokole odbioru wystawiła fakturę obejmującą należności licencyjne za pierwszy rok obowiązywania umowy. Zamawiający odmówił przyjęcia tak wystawionej faktury, odsyłając jej oryginał. Zdaniem Zamawiającego zgodnie z zapisami zawartej pomiędzy stronami umowy, faktura w zakresie licencji na oprogramowanie powinna zostać wystawiona po podpisaniu przez obie strony protokołu odbioru na łączną wartość wynagrodzenia z tytułu udzielenia licencji określoną w umowie. Spółka zastosowała się do stanowiska Zamawiającego i wystawiła fakturę na całkowitą wartość wynagrodzenia z tytułu dostawy licencji, a nie tylko na wynagrodzenie należne z tytułu udzielenia licencji na pierwszy rok obowiązywania umowy.

Stanowisko Zamawiającego opiera się na literalnym brzmieniu umowy. Brzmienie to nie w pełni odpowiada jednak warunkom umowy licencyjnej Enterprise Agreement zawartej przez Zamawiającego z Microsoft, Microsoft przewiduje, że licencje na należące do niego oprogramowanie udzielane są na roczne okresy, a dopiero po zakończeniu trzyletniego okresu umowy i po uiszczeniu wszystkich płatności licencje zyskują charakter bezterminowy. Ponieważ Spółka przy dostawie licencji Microsoft działa tylko jako pośrednik (odsprzedawca licencji), nie może dostarczyć licencji Zamawiającemu w zakresie, który nie wynika z zakresu licencji udzielonej przez Microsoft. Warunki te są znane Zamawiającemu i przez niego akceptowane, jednakże nie wpływa to na jego interpretację zapisów umowy zawartej ze Spółką.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

W którym momencie powstaje obowiązek podatkowy z tytułu udzielenia przez Spółkę na rzecz Zamawiającego licencji na oprogramowanie...

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przedstawionego stanu faktycznego, obowiązek podatkowy po stronie Spółki powstanie z chwilą otrzymania wynagrodzenia należnego za dany rok, płatnego z góry za dany rok, w każdym roku obowiązywania umowy z Zamawiającym, a więc na zasadzie art. 19a ust. 8 ustawy o VAT.

Uzasadnienie

Dostarczanie przez Spółkę na rzecz Zamawiającego za wynagrodzeniem licencji na oprogramowanie, w przyjęty w zawartej przez strony umowie sposób, tj. poprzez upoważnienie Zamawiającego do pobrania oprogramowania z witryny internetowej wskazanej przez Spółkę, stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

W odniesieniu do usług licencyjnych przepisy ustawy o VAT nie przewidują szczególnego momentu powstania obowiązku podatkowego. Obowiązek ten powstaje zatem na zasadach ogólnych tj. zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT z chwilą wykonania usługi.

Zasadniczo wykonanie usługi następuje z chwilą, gdy na podstawie okoliczności faktycznych można stwierdzić, że zrealizowane zostały wszystkie czynności składające się na określony rodzaj usługi. Ustawa o VAT przewiduje jednocześnie dwie reguły pomocnicze, które w pewnych szczególnych sytuacjach określają moment, w którym usługę uznaje się za wykonaną.

Po pierwsze, stosownie do treści art. 19a ust. 2 ustawy o VAT, w odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się za wykonaną również w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę.

Po drugie, w myśl art. 19a ust. 3 ustawy o VAT, usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi; usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

W opisanym wyżej stanie faktycznym zasadne jest rozważenie możliwości zastosowania regulacji przewidzianej w art. 19a ust. 3 ustawy o VAT. W pierwszej kolejności należy stwierdzić, że w okresie obowiązywania umowy zawartej z Zamawiającym licencje udzielone Zamawiającemu mają charakter okresowy, a nie bezterminowy. Dopiero z chwilą zakończenia trzyletniego okresu umowy i po uiszczeniu wszystkich płatności licencje zyskują charakter bezterminowy. Zyskanie przez licencje charakteru bezterminowego nie wiąże się jednocześnie z żadną dodatkową płatnością ze strony Zamawiającego. Wynagrodzenie z tego tytułu objęte jest wynagrodzeniem za udzielenie licencji. Tym samym nadanie licencji charakteru bezterminowego nie stanowi odpłatnego świadczenia usług, które podlegałoby opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wszelkie skutki w podatku od towarów i usług związane z udzielonymi licencjami należy rozpatrywać w okresie trwania umowy, kiedy to licencje mają charakter czasowy, zaś za ich udzielenie należne jest Spółce wynagrodzenie określone w umowie.

Umowa, w okresie jej trwania, przewiduje 3 roczne okresy rozliczeniowe, w ramach których Zamawiający wpłaca z góry jednorazowo wynagrodzenie należne za dany rok (w wysokości 1/3 całości wynagrodzenia umownego), w zamian za co otrzymuje licencje na korzystanie z oprogramowania przez dany rok. W związku z tym wykonanie usługi, a co zatem idzie moment powstania obowiązku podatkowego, powstaje co do zasady zgodnie z art. 19a ust. 3 ustawy o VAT z końcem każdego roku, jako przyjętego przez strony okresu rozliczeniowego. Mając jednakże na uwadze, że Zamawiający będzie dokonywał płatności z góry za każdy rok (okres rozliczeniowy) obowiązek podatkowy po stronie Spółki powstanie już z chwilą otrzymania płatności. Zgodnie bowiem z art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, jeżeli przed wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Okoliczność, że Spółka pod wpływem stanowiska Zamawiającego zmuszona została do wystawienia faktury od razu na całkowitą wartość wynagrodzenia z tytułu dostawy bezterminowych licencji, a nie tylko na wynagrodzenie należne z tytułu udzielenia licencji przez pierwszy rok obowiązywania umowy powoduje, że wystawiona faktura jest nieprawidłowa.

W myśl art. 106i ust. 1 ustawy o VAT fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym wykonano usługę.

Stosownie zaś do treści art. 106i ust. 2 ustawy o VAT, jeżeli przed wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy. Jednocześnie zgodnie z art. 106i ust. 7 pkt 1 i 2 ustawy o VAT, faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed wykonaniem usługi, a także otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty.

Ograniczenie to na podstawie art. 106i ust. 8 ustawy o VAT nie ma zastosowania do dostawy i świadczenia usług, o których mowa w art. 19a ust. 3, 4 i ust. 5 pkt 4 ustawy o VAT, jeżeli faktura zawiera informację, jakiego okresu rozliczeniowego dotyczy. Wyjątki te nie mają jednak zastosowania w niniejszym stanie faktycznym. W szczególności, pomimo że do usług świadczonych przez Spółkę zastosowanie znajduje art. 19a ust. 3 ustawy o VAT, faktura wystawiona przez Spółkę nie odnosi się do żadnego okresu rozliczeniowego, lecz zawiera pełne wynagrodzenie należne za cały okres obowiązywania umowy zawartej z Zamawiającym. W konsekwencji należy uznać, że faktura wystawiona została przez Spółkę przedwcześnie.

Jak wyżej wskazano obowiązek podatkowy w przypadku świadczenia usług licencyjnych przez Spółkę powstaje z chwilą wykonania usługi, względnie z chwilą otrzymania płatności przed wykonaniem usługi. Moment powstania obowiązku podatkowego nie jest zatem w żaden sposób powiązany z chwilą wystawienia faktury. Okoliczność zatem, że Spółka pod wpływem stanowiska Zamawiającego zmuszona została do przedwczesnego wystawienia faktury na całość wynagrodzenia z tytułu licencji objętych zakresem umowy, nie ma wpływu na okres rozliczeniowy, w którym Spółka zobowiązana będzie do prawidłowego rozliczenia podatku należnego wynikającego z tej faktury. Spółka ujmie w swojej ewidencji oraz deklaracjach składanych dla potrzeb podatku od towarów i usług wystawioną fakturę w okresach rozliczeniowych, w których dojdzie do powstania obowiązku podatkowego w kolejnych latach obowiązywania umowy zawartej z Zamawiającym.

Na koniec należy zauważyć, że z tytułu przedwcześnie wystawionej faktury Spółka nie jest zobowiązana do zapłaty podatku na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z powołanym przepisem, w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Przepis ten dotyczy jednakże sytuacji, w których kwota podatku wynika jedynie z samego faktu wystawienia faktury, a więc gdy dana czynność nie jest objęta zakresem opodatkowania, podlega zwolnieniu z opodatkowania lub też gdy faktura w ogóle nie odzwierciedla żadnej transakcji. Jeżeli natomiast faktura dokumentuje rzeczywiste zdarzenie gospodarcze, które co do zasady podlega opodatkowaniu, sam fakt wystawienia takiej faktury w sposób niezgodny z przepisami (przedwcześnie) nie rodzi obowiązku zapłaty podatku na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Taka faktura powinna zostać zaewidencjonowana i rozliczona na zasadach ogólnych, tj. z chwilą powstania obowiązku podatkowego właściwego dla czynności, którą ta faktura dokumentuje.

W przypadku faktury wystawionej przez Spółkę nie ulega wątpliwości, że dokumentuje ona rzeczywiste czynności podlegające opodatkowaniu w postaci dostarczenia licencji na rzecz Zamawiającego, które zostaną dokonane w okresie obowiązywania umowy. Nie ma zatem podstaw, aby do tej faktury zastosowanie miał przepis art. 108 ust. 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

Dodatkowe interpretacje podatkowe i orzeczenia

Dokumenty dotyczące poruszonych zagadnień:

licencja
IPPP1/443-951/14-2/JŻ | Interpretacja indywidualna

moment powstania obowiązku podatkowego
IBPP2/443-736/14/KO | Interpretacja indywidualna

obowiązek podatkowy
ILPB2/415-778/14-2/TR | Interpretacja indywidualna

© 2011-2016 Interpretacje.org
StrukturaWybrane zagadnieniaSerwis
Działy przedmiotowe
Komentarze podatkowe
Najnowsze interpretacje
Aport
Gmina
Koszty uzyskania przychodów
Najem
Nieruchomości
Obowiązek podatkowy
Odszkodowania
Pracownik
Prawo do odliczenia
Projekt
Przedsiębiorstwa
Przychód
Różnice kursowe
Sprzedaż
Stawki podatku
Świadczenie usług
Udział
Zwolnienia przedmiotowe
Aktualności
Informacje o serwisie
Kanały RSS
Reklama w serwisie
Serwis zawiera interpretacje podatkowe publikowane przez Ministerstwo Finansów, na które składają się: interpretacje indywidualne oraz interpretacje ogólne wydane na podstawie art. 14a oraz art. 14b ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.), jak również informacje o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego (interpretacje podatkowe wydane na podstawie przepisów obowiązujących przed 1 lipca 2007 r.), a także wybrane orzeczenia dotyczące problematyki podatkowej.