0111-KDIB2-1.4010.389.2018.1.AP | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
- W zakresie uznania, czy koszty Opłaty z tytułu Licencji stanowią koszty, o których mowa w art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy CIT, a w konsekwencji  czy ww. koszty nie podlegają ograniczeniu na podstawie art. 15e ust. 1 ustawy CIT i mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy w pełnej wysokości?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 września 2018 r. (data wpływu 3 października 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy koszty Opłaty z tytułu Licencji stanowią koszty, o których mowa w art. 15e ust. 11 pkt 1 Ustawy CIT, a w konsekwencji czy ww. koszty nie podlegają ograniczeniu na podstawie art. 15e ust. 1 Ustawy CIT i mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy w pełnej wysokości – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 3 października 2018 r. do tutejszego organu wpłynął ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy koszty Opłaty z tytułu Licencji stanowią koszty, o których mowa w art. 15e ust. 11 pkt 1 Ustawy CIT, a w konsekwencji czy ww. koszty nie podlegają ograniczeniu na podstawie art. 15e ust. 1 Ustawy CIT i mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy w pełnej wysokości

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej: jako Wnioskodawca lub „Spółka”), prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i jest podatnikiem podatku CIT podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Spółka wraz z podmiotami powiązanymi wchodzi w skład międzynarodowej grupy (dalej: „Grupa”). Grupa jest jednym z przodujących koncernów przemysłowych świata. Działalność Grupy koncentruje się wokół produkcji, sprzedaży i świadczenia usług w sektorze motoryzacyjnym. Działalność Spółki obejmuje odlewnictwo żeliwa szarego i sferoidalnego dla przemysłu samochodowego. Spółka produkuje między innymi następujące komponenty wykorzystywane w produkcji samochodów: elementy zawieszenia, wały korbowe, wałki rozrządu, tarcze i bębny hamulcowe, obudowy mechanizmu różnicowego, koła zamachowe.

Jednym z priorytetów Grupy jest zapewnienie ciągłego rozwoju, mającego na celu utrzymanie wysokiego poziomu jakości produkcji, niezawodności wyrobów i zapewnienie oszczędności w sferze przemysłowej. Cele te przyczyniają się w znaczący sposób do utrzymania i poprawy konkurencyjności produkowanych wyrobów. Ponadto konkurencyjność podmiotów wchodzących w skład Grupy wynika przede wszystkim z faktu, że w ramach swojej Grupy wzmacniają możliwość przepływu know-how, kapitałów pieniężnych, zasobów ludzkich oraz parku maszynowego. Przyjęcie powyższej polityki Grupy wynika przede wszystkim z tego, że technologia wykorzystywana w produkcji samochodów jest skomplikowana i mało rozpowszechniona, a sama produkcja samochodu jest procesem złożonym, wymagającym dogłębnej wiedzy inżynieryjnej. Branża motoryzacyjna cechuje się silną konkurencją, konsolidacją i globalizacją produkcji oraz znacznymi kosztami wytworzenia i rozwoju technologii. W konsekwencji, prowadzenie działalności gospodarczej bez wykorzystania rozwiązań wypracowanych przez doświadczone podmioty nie jest możliwe.

Mając na uwadze specyfikę branży motoryzacyjnej oraz dążenie Grupy, jak i Spółki do zwiększenia konkurencyjności ich oferty na rynku motoryzacyjnym, używanie znaków rozpoznawalnych na rynku międzynarodowym, kojarzonych z najwyższą jakością i przestrzeganiem określonych standardów, pozwala na uzyskanie i utrzymanie przewagi konkurencyjnej. Powiązanie produktów Spółki z wypracowaną marką pozwala na prowadzenie przez Spółkę sprzedaży tych produktów.

Fakt, iż znakami towarowymi dysponują jedynie konkretne podmioty wchodzące w skład Grupy, ma na celu wzmocnienie roli, jaką wartości te odgrywają w identyfikacji Grupy jako całości.

Spółka X. (dalej: „Licencjodawca”) dysponuje znakami towarowymi „Y” (dalej: „Znaki towarowe”), wiedzą technologiczną dotyczącą produkcji i sprzedaży wyrobów produkowanych przez Spółkę, które są oznaczane Znakami towarowymi. Biorąc pod uwagę warunki funkcjonujące na rynku motoryzacyjnym, a także strategię przyjętą wewnątrz Grupy, wartości te są niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

W związku z tym, Spółka oraz Licencjodawca zdecydowały o udzieleniu licencji na stosowanie Znaków handlowych, wiedzy technologicznej i procesów produkcyjnych niezbędnych do produkcji części żeliwnych (dalej: „Licencja”). Podstawą prawną udzielenia licencji na Znaki towarowe i wiedzę techniczną jest umowa zawarta pomiędzy Licencjodawcą a Spółką (dalej: „Umowa”). Licencjodawca zobowiązał się dostarczyć Spółce wszelkie informacje odnośnie przedmiotu Umowy, poinformował Spółkę o swoim doświadczeniu i tajemnicach marketingowych oraz przedstawił związaną z tym dokumentację. Licencjodawca poinstruował również i udzielił pomocy personelowi technicznemu i handlowemu odnośnie sprzedaży wyrobów oraz zobowiązał się udzielać dalszego wsparcia przy rozwiązywaniu problemów sprzedaży. Wsparcie ze strony Licencjodawcy obejmuje udostępnienie Spółce filmów, reklam, instrukcji i podobnego materiału, jak również włączenie personelu Licencjobiorcy do programów szkoleniowych.

Licencjodawca przeniósł na Spółkę niewyłączne, niezbywalne, nieprzenoszalne prawo i Licencję do stosowania Znaków towarowych na obszarze całego świata, w związku z projektem, pracami projektowymi, produkcją, marketingiem, dystrybucją, sprzedażą oraz serwisowaniem produktów. Własność ta obejmuje w szczególności wiedzę techniczną, organizacyjną, marketingową, a także informacje, opinie ekspertów, doświadczenie i profesjonalne umiejętności w zakresie produkcji oraz dystrybucji odlewów żeliwnych.

W ramach udzielenia licencji Licencjodawca przeniósł na Spółkę prawo do użycia słowa „Y” jako części jego firmowej nazwy i ogólnie nazwy handlowej. Wnioskodawca wyraził zgodę na to, że Znaki towarowe są i powinny pozostać wyłączną własnością Licencjodawcy. Zgodnie z Umową Znaki towarowe mogą być stosowane jedynie na produktach, których poziom jakości jest zgodny z wymogami Licencji.

Spółka zgodziła się przestrzegać technicznych zaleceń technicznego personelu Licencjodawcy, nie wprowadzać żadnych zmian w procesie produkcji, sprzęcie, materiałach lub komponentach stosowanych w produkcji bez uzyskania wcześniejszej zgody Licencjodawcy. Spółka zobowiązała się do dostarczania Licencjodawcy próbek produktów oraz części komponentów i surowców dla celów inspekcji i testowania.

Ponadto, zgodnie z Umową, Licencjobiorca zobowiązuje się m.in. do stosowania Znaków towarowych ściśle, zgodnie z postanowieniami Umowy oraz wytycznymi, wskazówkami, które Licencjodawca może przedstawić oraz w sposób wyraźny i trwały opatrywać wszelkie produkty  odlewy  wyprodukowane zgodnie z Licencją objaśnieniami zatwierdzonymi przez Licencjodawcę, zaznaczać, że dany produkt jest wytwarzany w Polsce na Licencji uzyskanej od Licencjodawcy. Umowa wskazuje również, iż Znaki towarowe powinny pojawiać się na reklamowych materiałach piśmiennych, promocyjnych, rachunkach, fakturach, literaturze, pojemnikach, etykietach i opakowaniach stosowanych w związku z produktami wyprodukowanymi zgodnie z Licencją.

Pomiędzy Spółką a Licencjodawcą występuje bezpośrednie powiązanie kapitałowe w rozumieniu art. 11 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1036 ze zm., dalej: „Ustawa CIT” - Licencjodawca jest jedynym udziałowcem Spółki.

Zawarcie Umowy pomiędzy Spółką a Licencjodawcą:

  • warunkuje prowadzenie przez Spółkę produkcji i sprzedaży wyrobów przeznaczonych dla odbiorów o wysokich wymaganiach jakościowych,
  • pozwala zoptymalizować proces produkcji i zwiększyć jego wydajność,
  • pozwala wykorzystać Znaki towarowe w związku z projektem, pracami projektowymi, produkcją, marketingiem, dystrybucją, sprzedażą oraz serwisowaniem produktów,
  • pozwala uzyskać przewagę konkurencyjną przy sprzedaży wyprodukowanych wyrobów dzięki wykorzystaniu Znaków towarowych Grupy, znanych na rynku międzynarodowym.
  • prowadzi do zmniejszenia kosztów działalności Spółki z powodu zastosowania sprawdzonych rozwiązań wypracowanych w Grupie,
  • powoduje zwiększenie udziału Spółki na rynku, dzięki zastosowaniu nowoczesnej technologii,
  • prowadzi do pozostawania w zgodzie z obowiązującymi w Grupie wymaganiami co do jakości oferowanych produktów, przy produkcji których będą wykorzystywane prawa własności intelektualnej będące przedmiotem Licencji,
  • minimalizuje zaangażowanie własnych środków na wytworzenie określonych wartości niematerialnych i prawnych we własnym zakresie.

Zgodnie z Umową Spółka płaci Licencjodawcy opłatę licencyjną, która jest kalkulowana jako określony/zdefiniowany procent wartości sprzedaży netto (dalej: „Opłata”). Z Umowy wynika, iż sprzedaż netto jest rozumiana jako zafakturowana wartość brutto uzyskana przez Spółkę ze sprzedaży produktów wytworzonych w oparciu o Licencję, po odjęciu kwot podatków, rabatów handlowych, zwrotów i premii wypłacanych pod koniec roku. Tym samym ilość sprzedanych przez Spółkę produktów stanowi czynnik determinujący wysokość Opłaty należnej Licencjodawcy.

Uzależnienie Opłaty od wielkości sprzedaży produktów wytworzonych w oparciu o Licencję wynika ze ścisłego związku wartości będących przedmiotem Licencji z procesem sprzedaży realizowanym przez Spółkę.

Spółka pragnie podkreślić, że Opłata z tytułu Licencji stanowi wynagrodzenie za korzystanie z wartości, które warunkują prowadzenie przez Spółkę działalności operacyjnej. Gdyby Spółka nie mogła korzystać z Licencji, nie byłaby możliwa produkcja oraz sprzedaż wyrobów znajdujących się w ofercie Spółki, a także ich serwisowanie.

Spółka podkreśla, że Licencja nie stanowi wartości niematerialnej i prawnej, o której mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy CIT i nie została ujęta w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w związku z czym nie są dokonywane odpisy amortyzacyjne z tego tytułu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy opisane w stanie faktycznym koszty Opłaty z tytułu Licencji stanowią koszty, o których mowa w art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy CIT, a w konsekwencji  czy ww. koszty nie podlegają ograniczeniu na podstawie art. 15e ust. 1 ustawy CIT i mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy w pełnej wysokości?

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty Opłaty z tytułu Licencji mają charakter kosztów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez Wnioskodawcę towaru lub świadczeniem usług, o których mowa w art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy CIT, a w konsekwencji ww. koszty nie podlegają ograniczeniu na podstawie art. 15e ust. 1 Ustawy CIT i mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy w pełnej wysokości.

Z dniem 1 stycznia 2018 r. na mocy art. 2 pkt 18 w zw. z art. 15 ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. (t.j. Dz. U. 2017, poz. 2175, dalej: „Nowelizacja”) do ustawy CIT został dodany nowy art. 15e.

Zgodnie z art. 15e ust. 1 ustawy CIT podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty:

  1. usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,
  2. wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7,
  3. przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze

-poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych, o których mowa w art. 11, lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 9a ust. 6, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek.

Zgodnie art. 15e ust. 1 pkt 2 ustawy CIT przedmiotem opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości są wartości niematerialne i prawne wskazane w art. 16b ust. 1 pkt 4-7, tj.:

  • autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
  • licencje,
  • prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej oraz
  • wartości stanowiące równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how).

Zgodnie jednak z art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy CIT ograniczenie, o którym mowa w ust. 1, nie ma zastosowania do kosztów usług, opłat i należności, o których mowa w ust. 1, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi.

Ustawa CIT, jak również żaden inny akt prawny nie zawiera wyjaśnienia, jak należy rozumieć pojęcie kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi. Co prawda w art. 15 ust. 4-4c ustawy CIT ustawodawca posługuje się wyrażeniem kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z przychodami w kontekście określenia momentu, w którym będą one miały wpływ na wynik podatkowy podatnika. Niemniej jednak wyrażeniu temu nie można przypisać znaczenia określonego w art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy CIT, gdyż w art. 15 ust. 4-4c ustawy CIT mowa jest o kosztach bezpośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami, a przedmiotowy art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy CIT stanowi o kosztach, które mają bezpośredni związek z wytworzeniem lub nabyciem towaru lub świadczeniem usługi.

Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, definicji niniejszego wyrażenia powinno doszukiwać się w drodze wykładni językowej, mającej podstawowe znaczenie na gruncie polskiego prawa podatkowego. Zgodnie bowiem ze Słownikiem Języka Polskiego PWN pojęcie „bezpośredni” należy interpretować jako „dotyczący kogoś lub czegoś wprost”. Zatem przepis art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy CIT powinno tłumaczyć się w ten sposób, że wskazuje on na koszty uzyskania przychodów dotyczących wprost wytworzenia lub nabycia przez podatnika towarów lub świadczenia przez niego usług.

Prawidłowość takiej wykładni przepisów ustawy CIT została potwierdzona w ramach procesu legislacyjnego nad Nowelizacją. Warto zatem wskazać, że w tym zakresie ustawodawca wyjaśnił w treści uzasadnienia do Nowelizacji, że omawiane ograniczenie z ust. 1 nie znajdzie zastosowania w przypadku tych kategorii kosztów, które mają charakter kosztów bezpośrednio wpływających na koszt wytworzenia danego towaru lub świadczonej usługi (...) Jako przykłady kosztów bezpośrednio związanych ze świadczeniem przez podatnika usługi można wskazać koszty nabywanych od spółek powiązanych usług projektowych, które są wykorzystywane przy produkcji polskiej spółki meblarskiej, czy koszty usług reasekuracji, które są związane ze świadczeniem usług ubezpieczenia. Mając na uwadze powyższe, w szczególności wyżej przytoczone uzasadnienie do Nowelizacji, należy stwierdzić, że regulacja z art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy CIT znajduje zastosowanie w sytuacjach, gdy korzystanie z udostępnionych wartości warunkuje prowadzenie działalności gospodarczej.

Co istotne, w toku prac legislacyjnych nad Nowelizacją Minister Rozwoju i Finansów w odpowiedzi na uwagi zgłoszone w ramach konsultacji publicznych wskazał, że kwestia bezpośredniego związku kosztu z przychodem jest w dużej mierze zindywidualizowana. Wprowadzenie precyzyjnej definicji nie wydaje się możliwe (vide: odpowiedź Ministra Rozwoju i Finansów na uwagę nr 254 przedstawiona w tabeli z odniesieniem się do uwag).

Dodatkowo wyjaśnienia opublikowane przez Ministerstwo Finansów w dniu 23 kwietnia 2018 r. (dalej: „Wyjaśnienia”) wskazują, iż funkcjonalna wykładnia tego pojęcia sprowadza się do poszukiwania bezpośredniego związku z samym przedmiotem (efektem) tego wytwarzania (nabywania) albo świadczenia usługi, tj. określonym dobrem lub określoną usługą. Z tego względu należy uznać, iż koszt o którym mowa w omawianym przepisie to koszt usługi lub prawa w jakimkolwiek stopniu inkorporowanych w produkcie, towarze lub usłudze. Jest to zatem koszt, który wpływa na finalną cenę danego towaru lub usługi, jako (zazwyczaj) jeden z wielu wydatków niezbędnych do poniesienia w procesie produkcji, dystrybucji danego dobra lub świadczenia określonej usługi. Podkreślenia wymaga, iż Ministerstwo Finansów wprost wskazało jako przykład korzystający z analizowanego wyłączenia koszty ponoszone z tytułu zawartych umów licencyjnych, których przedmiotem są znaki towarowe służące do oznakowania poszczególnych produktów sprzedawanych przez spółkę, tj. nazwy poszczególnych produktów, ich wzory graficzne, wzory wykorzystania ich na opakowaniach produktów. Ponadto, z Wyjaśnień wynika, iż jako koszty niepodlegające ograniczeniom wynikającym z art. 15e ust. 1 ustawy CIT należy uznać koszty ponoszone z tytułu udzielonej licencji dającej prawa do wykorzystania znaków towarowych w dystrybucji produktów.

Zdaniem Wnioskodawcy, przez bezpośredni związek należy rozumieć taką zależność między poniesionym kosztem nabycia Licencji a wytwarzanymi lub nabywanymi towarami oraz świadczonymi usługami, zgodnie z którą Wnioskodawca nie mógłby prowadzić obecnej działalności bez możliwości korzystania z wartości określonych w Umowie. Przenosząc powyższe na analizowany stan faktyczny Wnioskodawca pragnie wskazać, iż prawa wynikające z Licencji umożliwiają wytwarzanie oraz sprzedaż wyrobów Spółki, a także ich serwisowanie przy zastosowaniu wiedzy i doświadczenia Licencjodawcy. Z uwagi na wysoki stopień skomplikowania technologii wykorzystywanej w produkcji części żeliwnych, prowadzenie i rozwój działalności gospodarczej bez wykorzystania rozwiązań wypracowanych przez Licencjodawcę skutkowałoby koniecznością zawarcia analogicznej umowy z innym podmiotem z ww. branży lub konieczność rozwoju know-how we własnym zakresie. Tymczasem, zdaniem Wnioskodawcy, samodzielne opracowanie przez Spółkę metod produkcji jest niemożliwe, gdyż Spółka nie dysponuje odpowiednio dużą ilością wykwalifikowanej kadry, środków finansowych i czasu, które musiałoby zostać poświęcone na opracowanie tych metod od podstaw, a w którym to czasie Spółka mogłaby prowadzić normalną, rentowną działalność operacyjną.

Spółka nie jest również w stanie nabyć technologii produkcji od zewnętrznego dostawcy, gdyż technologie te należą wyłącznie do konkurentów Grupy. Dlatego też nabycie technologii od Licencjodawcy jest jedyną możliwością prowadzenia produkcji i sprzedaży wyrobów przez Spółkę, a więc warunkuje prowadzenie przez nią działalności operacyjnej. Z kolei znaki towarowe udostępnione Wnioskodawcy na podstawie Licencji, ze względu na swoją międzynarodową rozpoznawalność oraz wypracowaną markę, wpływają w bezpośredni sposób na realizowaną przez Spółkę sprzedaż, umożliwiając Spółce funkcjonowanie na rynku. Wyroby opatrzone tymi znakami cieszą się uznaniem jako wyroby o najwyższej jakości i renomie, odbiorcy bowiem utożsamiają znak towarowy z jakością danego produktu oraz renomą ich producenta. W rezultacie Wnioskodawca ma możliwość osiągnięcia większych korzyści ze sprzedaży produktów dzięki stosowaniu Znaków towarowych Licencjodawcy. Jeśli Wnioskodawca nie mógłby korzystać ze Znaków towarów, wówczas powstałaby konieczność samodzielnego wypracowania renomy własnych znaków towarowych, co wiązałoby się z wysokim nakładem pracy i czasu. Natomiast wsparcie udzielane przez Licencjodawcę polegające na udzieleniu pomocy personelowi technicznemu i handlowemu w zakresie sprzedaży wyrobów oraz rozwiązywaniu problemów sprzedaży oraz włączenie personelu Spółki do programów szkoleniowych warunkuje prawidłowe prowadzenie procesów sprzedażowych przez Spółkę.

W świetle powyższego bezpośredni związek z wytworzeniem lub nabyciem przez Spółkę towaru lub świadczeniem usług jest spełniony już z uwagi na to, że prawa własności intelektualnej będące przedmiotem Licencji są wykorzystywane przez Spółkę w produkcji i bieżącej działalności związanej bezpośrednio z oferowanymi produktami. Ponadto czynnikiem potwierdzającym istnienie bezpośredniego związku kosztów z produktami Spółki jest przyjęty model rozliczania wynagrodzenia. Bezpośredni związek Opłat z produktami Spółki przejawia się w zależności pomiędzy wysokością poniesionej Opłaty, a wielkością sprzedaży produktów wytworzonych w oparciu o Licencję. Opłata obliczana jest w oparciu o zafakturowaną wartość brutto uzyskaną przez Spółkę ze sprzedaży produktów wytworzonych w oparciu o Licencję, po odjęciu kwot podatków, rabatów handlowych, zwrotów i premii wypłacanych pod koniec roku. W konsekwencji w sytuacji, gdy dojdzie do obniżenia poziomu sprzedaży produktów wyprodukowanych w oparciu o Licencję, również Opłata ulegnie zmniejszeniu.

Tym samym, w zamian za ponoszone Opłaty Spółka zyskuje możliwość realizacji określonej działalności gospodarczej (dzięki wykorzystaniu technologii produkcji i wsparciu procesów sprzedażowych) oraz przewagę w porównaniu z innymi przedsiębiorcami, prowadzącymi analogiczną działalność gospodarczą na rynku (dzięki możliwości korzystania z rozpoznawalnych znaków towarowych). Pomiędzy kosztami Licencji ponoszonymi przez Spółkę a wytwarzanymi towarami zachodzi zatem bezpośredni związek, który uprawnia Wnioskodawcę do zastosowania art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy CIT.

Mając na uwadze powyższe, w szczególności wyżej przytoczone uzasadnienie do Nowelizacji, należy stwierdzić, że regulacja z art. l5e ust. 11 pkt 1 ustawy CIT znajduje zastosowanie w sytuacjach, gdy korzystanie z udostępnionych praw warunkuje prowadzenie działalności gospodarczej licencjobiorcy. Takie rozumienie cytowanych wyżej przepisów podzielają organy podatkowe w wydawanych indywidualnych interpretacjach podatkowych, przykładowo:

  1. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 24 lipca 2018 r., Znak: 0111-KDIB2-3.4010.171.2018.1.LG;
  2. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 23 lipca 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.203.2018.l.NL, w której wskazano, że należy uznać, że ww. koszty Licencji ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz Podmiotu Powiązanego stanowią koszty bezpośrednio związane z wytworzeniem towarów (...) Licencja uprawnia Spółkę do produkcji i sprzedaży Produktów  bez takich licencji Wnioskodawca nie prowadziłby działalności w tym zakresie bowiem ponoszenie kosztów Licencji warunkuje możliwość wytwarzania oraz późniejszej sprzedaży Produktów. Ponadto również przyjęty przez Spółkę oraz Podmiot Powiązany model rozliczeń wynagrodzenia za Licencje wskazuje na to, że cena sprzedawanych przez Spółkę Produktów wytworzonych na podstawie Licencji jest skorelowana z kosztami tej Licencji. W przedmiotowej sprawie wynagrodzenie ponoszone na rzecz Podmiotu Powiązanego stanowi określony procent wartości netto sprzedanych Produktów, co sprawia, że wysokość wynagrodzenia jest zależna od wartości sprzedaży realizowanej przez Wnioskodawcę (...) Zatem, wskazany mechanizm jest wyrazem związku kwotowego pomiędzy wysokością ponoszonych kosztów Licencji a wytwarzanymi i sprzedawanymi Produktami. W konsekwencji spełniony jest również związek kwotowy (wysokość poniesionego kosztu zależy od wartości sprzedanych Produktów), jako element bezpośredniego związku tych kosztów z wytwarzanymi i sprzedawanymi Produktami;
  3. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 23 lipca 2018 r., Znak: 0111-KDIB2-3.4010.161.2018.1.KB;
  4. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 18 lipca 2018 r. Znak: 0111-KDIB1-1.4010.213.2018.1.NL, w której wskazano, że: Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jednoznacznie wynika, że opłaty będą stanowić wynagrodzenie za korzystanie z wartości, które warunkują produkcję. Konieczność nabywania wartości niematerialnych wynika ze specyfiki branży motoryzacyjnej, cechującej się silną konkurencją, konsolidacją i globalizacją produkcji oraz znacznymi kosztami wykorzenia i rozwoju własnych technologii produkcji. Zatem kluczowym dla zachowania konkurencyjności Spółki jest stosowanie innowacyjnych rozwiązań pochodzących wprost od rozpoznawalnej marki. Zatem, nabywane wartości niematerialne dotyczą wytwarzania przez Wnioskodawcę towarów oraz bezpośrednio wpływają na poziom popytu na produkty Spółki, a w konsekwencji również na jej przychody z prowadzonej działalności;
  5. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 4 lipca 2018 r., Znak: 0111-KDIB2-3.4010.149.2018.1.KB, w której wskazano, że w przypadku braku nabywanych wartości niematerialnych Wnioskodawca nie mógłby wytwarzać i sprzedawać produktów. Nabywane technologie oraz wiedza o towarach i narzędziach jest wykorzystywana w bieżących procesach produkcyjnych stanowiących rdzeń działalności Spółki. Wykorzystywanie przez Spółkę nabywanych wartości niematerialnych przyczynia się zatem w sposób bezpośredni do wytwarzania przez Spółkę systemów hamulcowych i ich komponentów oraz osiągania przychodów z ich sprzedaży. W sytuacji, gdyby Spółka nie nabywała wartości niematerialnych od podmiotów powiązanych, potencjalne dalsze prowadzenie działalności wymagałoby zawarcia analogicznej licencji z innymi podmiotami. Tym niemniej, nawet nabywanie analogicznych wartości niematerialnych od innych podmiotów, skutkowałoby co najwyżej prawem do produkcji podobnych, ale nie tożsamych komponentów motoryzacyjnych. Z uwagi na objęcie ochroną prawną wartości niematerialnych, tylko w ramach zawartych umów Spółka może dysponować prawem do wytwarzania unikalnych komponentów motoryzacyjnych zaprojektowanych przez Grupę. Tym samym istnieje bezpośredniość powiązania pomiędzy posiadanymi technologiami (wartościami niematerialnymi), a wytwarzanymi na ich podstawie produktami;
  6. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 29 czerwca 2018 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.205.2018.1.AP;
  7. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 29 czerwca 2018 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.204.2018.1.AP, w której wskazano, że: (...) strategia biznesowa Spółki, jako podmiotu należącego do Grupy, polega na kreowaniu i utrzymaniu na rynku pozycji znaków towarowych jako grupowych marek części i akcesoriów samochodowych sprzedawanych na rynkach międzynarodowych przez Wnioskodawcę oraz inne podmioty z Grupy. Rozpoznawalność marki prowadzi do szybkiej i łatwej identyfikacji produktów przez potencjalnych klientów. Wykorzystywanie przez Spółkę marek Grupy przyczynia się zatem w sposób bezpośredni do osiągania większych przychodów ze sprzedaży wyprodukowanych przez Spółkę systemów kierowniczych, gdyż stanowią elementy produktów, które wpływają na ich wartość, rozpoznawalność rynkową i w konsekwencji - potencjał ich sprzedaży. W sytuacji, gdyby Spółka nie oznaczała wyprodukowanych przez siebie towarów znaną marką, popyt na te produkty byłby znacznie mniejszy i w rezultacie przychody ze sprzedaży mogłyby stać się niższe. Ponadto, sposób kalkulacji wynagrodzenia należnego podmiotom powiązanym z tytułu opłat oparty jest o całościowy przychód Spółki z tytułu sprzedaży produktów, przy uwzględnieniu ustalonego przez strony udziału procentowego. (...) W związku z powyższym, nabywane wartości niematerialne dotyczą wytwarzania przez Wnioskodawcę towarów oraz bezpośrednio wpływają na poziom popytu na produkty Spółki, a w konsekwencji również na jej przychody z prowadzonej działalności. Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy należy uznać, że opłaty ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz licencjodawcy stanowią koszty bezpośrednio związane z wytworzeniem towarów w rozumieniu art. 15e ust. 11 pkt I ustawy o CIT (...);
  8. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 8 czerwca 2018 r., Znak: 0111-KDIB2-3.4010.40.2018.2.AZE, w której wskazano, że koszt wytworzenia produktu - towaru - obejmuje koszty pozostające w bezpośrednim związku z danym produktem oraz uzasadnioną część kosztów pośrednio związanych z wytworzeniem tego produktu. (...) należy przede wszystkim uwzględnić specyfikę działalności prowadzonej przez danego podatnika;
  9. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 23 maja 2018 r., Znak: 0111-KDIB2-3.4010.26.2018.2.LG, w której wskazano, że Rozważając, czy Opłaty związane z korzystaniem z przedmiotowych wartości niematerialnych stanowią koszt bezpośrednio związany z wytworzeniem wyrobu będącego przedmiotem sprzedaży, należy uwzględnić również specyfikę działalności prowadzonej przez podatnika. Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego jednoznacznie wynika, że Opłaty będą stanowić wynagrodzenie za korzystanie z wartości, które warunkują produkcję. Bez uzyskania technologii oraz wiedzy o jej stosowaniu, bez nabytych umiejętności o organizacji zakładu i procesu produkcyjnego, nie byłoby możliwe wyprodukowanie towarów wytwarzanych przez Spółkę;
  10. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 17 kwietnia 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.71.2018.2.MG;
  11. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 12 kwietnia 2018 r., Znak: 0111-KDIB1 -1.4010.79.2018.1 .NL;
  12. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 3 kwietnia 2018 r., Znak: 0114-KDIP2-3.4010.15.2018.1.PS, w której wskazano, że Również przyjęty przez Spółkę oraz Podmiot Powiązany model rozliczeń wynagrodzenia za Licencję Znakową wskazuje na to, że cena sprzedaży nabywanych i dystrybuowanych przez Wnioskodawcę Towarów jest skorelowana z kosztami tej licencji. W tym zakresie bezpośredni związek kosztów Licencji Znakowej z nabywanymi Towarami przejawia się w istnieniu zależności kwotowej pomiędzy wysokością kosztu Licencji Znakowej a przychodami uzyskiwanymi przez Wnioskodawcę ze sprzedaży Towarów przy wykorzystaniu Znaków Towarowych. Wynika to z tego, że wynagrodzenie ponoszone na rzecz Podmiotu Powiązanego stanowi określony procent wartości netto sprzedanych Towarów, co sprawia, że wysokość wynagrodzenia jest wprost zależna od wartości sprzedaży realizowanej przez Wnioskodawcę. Oznacza to, że koszty Licencji Znakowej należnej Podmiotowi Powiązanemu definiowane są wartością sprzedaży nabytych przez Wnioskodawcę Towarów opatrzonych Znakami Towarowymi, a cena sprzedaży Towarów została skalkulowana tak, że zawiera w sobie koszt opłaty za Licencję Znakową. Niewątpliwie jest to wyraz związku kwotowego pomiędzy wysokością ponoszonych kosztów Licencji Znakowej a nabywanymi i dystrybuowanymi Towarami. Niezależnie bowiem od tego, czy wartość Licencji Znakowej zostałaby ujęta wprost w jednostkowej cenie nabycia Towarów czy też wynagrodzenie za nią będzie ponoszone w sposób opisany we wniosku (jako określony procent wartości sprzedaży Towarów realizowanej przez Wnioskodawcę, faktyczna cena sprzedaży Towarów musi uwzględniać okoliczność ponoszenia kosztów Licencji Znakowej na rzecz Podmiotu Powiązanego. Powyższe oznacza, że w odniesieniu do kosztów Licencji Znakowej spełniony jest również związek kwotowy jako element bezpośredniego związku tych kosztów z przychodami uzyskanymi z nabywanych i dystrybuowanych Towarów.

Argumentacja przedstawiona przez Spółkę znajduje również potwierdzenie w oficjalnym stanowisku Ministerstwa Finansów zaprezentowanym w informacji z dnia 23 kwietnia 2018 r., dotyczącej wykładni pojęcia kosztów usług i praw bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi. W przywołanej informacji Minister Finansów wskazał, że: Językowa analiza tego wyrażenia prowadziłaby do wniosku, iż chodzi o związek kosztu z czynnością „wytwarzania” lub „nabywania” towaru albo „świadczenia” usługi. Bardziej funkcjonalna wykładnia tych pojęć sprowadza się do poszukiwania tego związku z samym przedmiotem (efektem) tego wytwarzania (nabywania) albo świadczenia usługi, tj. określonym dobrem lub określoną usługą.

W świetle wyżej przedstawionej argumentacji można uznać, że jeżeli koszt nabywanej licencji wykazuje związek z wytwarzanymi przez podatnika towarami oraz przychodem uzyskiwanym z tego tytułu, to należy uznać, że zachodzą przesłanki uprawniające do zastosowania zwolnienia z ograniczenia w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na rzecz podmiotu powiązanego w związku z nabyciem prawa do korzystania z wartości niematerialnych i prawnych.

Mając na uwadze powyższe, jak i przedstawiony w sprawie stan faktyczny, zdaniem Wnioskodawcy, pomiędzy kosztami nabycia Licencji a sprzedawanymi towarami Spółki zachodzi bezpośredni związek, o którym mowa w art. 15e ust 11 pkt 1 ustawy CIT. Ponoszenie Opłat na nabycie Licencji jest niezbędne do prowadzenia przez Spółkę wybranego rodzaju działalności operacyjnej. Bez dysponowania wiedzą technologiczną i procesów technologicznych niezbędnych do produkcji części żeliwnych Spółka nie byłaby w stanie prowadzić swojej działalności operacyjnej, a jednocześnie oznaczanie wyprodukowanych towarów rozpoznawalnymi znakami towarowymi, z wypracowaną, utrwaloną marką w bezpośredni sposób wpływa na realizowaną przez Spółkę sprzedaż, umożliwiając jej funkcjonowanie na rynku.

W rezultacie, biorąc pod uwagę art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy CIT, Spółka stoi na stanowisku, że koszty ponoszone z tytułu Licencji nie podlegają ograniczeniu w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15e ust. 1 ustawy CIT i mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy w pełnej wysokości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a,
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w ..., w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.