IBPP3/4512-225/16/KS | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach,
Uznanie, że nieodpłatne wstępy na inne formy oferty kulturalnej związane są z działalnością gospodarczą oraz wydatki poniesione w związku z tymi usługami nie powinny być uwzględniane w „sposobie określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 22 kwietnia 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 4 kwietnia 2016 r. (data wpływu 7 kwietnia 2016 r.), uzupełnionym pismem z 25 czerwca 2016 r. (data wpływu 30 czerwca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że nieodpłatne wstępy na inne formy oferty kulturalnej związane są z działalnością gospodarczą oraz wydatki poniesione w związku z tymi usługami nie powinny być uwzględniane w „sposobie określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 7 kwietnia 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że nieodpłatne wstępy na inne formy oferty kulturalnej związane są z działalnością gospodarczą oraz wydatki poniesione w związku z tymi usługami nie powinny być uwzględniane w „sposobie określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a. Wniosek został uzupełniony pismem z 25 czerwca 2016 r. (data wpływu 30 czerwca 2016 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie organu z 20 czerwca 2016 r. znak: IBBP3/4512-225/16/KS.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Dom Kultury (Wnioskodawca) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług – NIP: ... Wnioskodawca jest samorządową instytucją kultury Miasta wpisaną do RIK. Akty prawne regulujące działalność jednostki to: ustawa z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz.U. z 2012 r. poz. 406 z późn. zm.) ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. nr 157 poz. 1240 z późn. zm.).

Podstawowym celem działania Wnioskodawcy jest przygotowanie społeczeństwa do aktywnego uczestnictwa w kulturze i jej współtworzenia. Cel ten jednostka realizuje poprzez edukację kulturalną i wychowanie przez sztukę dzieci i młodzieży, organizowanie zespołowego uczestnictwa w kulturze i form indywidualnej aktywności kulturalnej, tworzenie warunków dla rozwoju folkloru oraz rękodzieła artystycznego, rozbudzanie i zaspokajanie potrzeb oraz zainteresowań kulturalnych. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności organizuje spektakle, koncerty, wystawy, spotkania autorskie, warsztaty artystyczne, konkursy recytatorskie, imprezy plenerowe, prowadzi kino, zajęcia artystyczne (taneczne, teatralne, plastyczne, muzyczne, recytatorskie) dla dzieci, młodzieży i dorosłych w formie grup zorganizowanych.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności uzyskuje przychody z: dotacji podmiotowej i dotacji celowych z budżetu Miasta, dotacji celowych z budżetu państwa, darowizn pieniężnych, prowadzonej działalności własnej tj. przychody ze sprzedaży biletów wstępu do kina, na koncerty, spektakle, opłaty za zajęcia artystyczne, warsztaty, z najmu i dzierżawy składników majątku, sprzedaży wydawnictw, usług reklamy oraz innych drobnych usług.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, w ramach której dokonuje nabycia towarów i usług wykorzystywanych do działalności opodatkowanej podatkiem VAT jak i działalności zwolnionej.

Wnioskodawca w ramach swojej działalności statutowej wykonuje czynności polegające na organizacji różnych form oferty kulturalnej z nieodpłatnym wstępem takich jak: organizacja wystaw, konkursów recytatorskich, spotkań autorskich, imprez plenerowych, niektórych koncertów, występów własnych zespołów amatorskich, zajęć artystycznych dla dzieci, młodzieży i dorosłych (grupa plastyczna, zespół tańca ludowego, grupa teatralna, koło recytatorskie, zespół muzyczny, zespół bębniarski). Realizowane formy nieodpłatnej oferty programowej mają na celu upowszechnianie wiedzy o kulturze, edukację kulturalną i historyczną, zachęcenie i dotarcie do największego grona odbiorców, a więc realizację celów statutowych dla których placówka została powołana. Nieodpłatne formy oferty generują stosunkowo niewielkie wydatki, a pośrednio wpływają też na wzrost przychodów z działalności gospodarczej odpłatnej czyli wpływów z biletów, odpłatnych form edukacyjnych, usług reklamy, wynajmu.

Wszelkie uzyskane przychody Wnioskodawca przeznacza na cele statutowe.

Należy też zaznaczyć, że głównym celem działalności domu kultury, zgodnie z ustawą o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, jest tworzenie, upowszechnianie i ochrona kultury a nie generowanie zysków. Wnioskodawca prowadząc takie formy działalności gospodarczej nabywa towary i usługi, które służą zarówno działalności odpłatnej oraz działalności nieodpłatnej.

Od 1 stycznia 2016 r. podatnik, który nie będzie mógł przypisać nabywanych towarów i usług wyłącznie do działalności gospodarczej, będzie musiał na podstawie art. 86 ust. 2a i 2b ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2015 poz. 605) określić w jakiej proporcji wydatek dotyczy działalności gospodarczej a w jakiej innych celów (tzw. sposób określenia proporcji). Sposób ten powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych nabyć, powinien

  1. zapewnić dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłączenie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywanie w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
  2. obiektywnie odzwierciedlać część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz za cele inne niż działalność gospodarcza.

Wnioskodawca, aby prawidłowo określić w roku 2016 wskaźnik proporcji wydatków przypadających na działalność gospodarczą i na cele inne niż działalność gospodarcza, musi właściwie zidentyfikować zakres działalności innej niż gospodarcza, który wpływał będzie ostatecznie na „sposób określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług. Wybranie „sposobu określenia proporcji” w roku 2016 oraz okoliczności, które na to wpływają dotyczą stanu faktycznego.

Wnioskodawca w piśmie z 25 czerwca 2016 r., stanowiącym uzupełnienie do ww. wniosku stwierdził, że źródłami finansowania nieodpłatnych form oferty kulturalnej są:

  • przychody własne tj. przychody ze sprzedaży biletów wstępu do kina, na koncerty spektakle, opłaty za zajęcia artystyczne, warsztaty, z najmu i dzierżawy składników majątku, sprzedaży wydawnictw, usług reklamy oraz innych drobnych usług,
  • dotacja podmiotowa z budżetu gminy,
  • darowizny pieniężne.

Dotacja podmiotowa z budżetu gminy finansuje wynagrodzenia osobowe pracowników ... Domu Kultury wraz z pochodnymi, w tym również instruktorów prowadzących ww. zajęcia artystyczne zarówno nieodpłatne jak i odpłatne.

Wnioskodawca na działalność nieodpłatnych form oferty kulturalnej nie otrzymuje żadnych dotacji celowych z budżetu gminy ani budżetu państwa.

Brak opłat w przypadku nieodpłatnej oferty kulturalnej stanowi zachętę dla wielu osób do zapoznania się i skorzystania z różnego rodzaju form działalności kulturalnej odpłatnej tj. zakupu biletów wstępu na koncert, spektakl, do kina oraz inne odpłatne wydarzenia artystyczna.

Taki kontakt, w przypadku dzieci i młodzieży ale również osób dorosłych, przygotowuje do aktywnego uczestnictwa w kulturze i jej współtworzenia. Pozwala rozbudzić zainteresowania kulturalne, aby potem świadomie móc wybierać z oferty kulturalnej.

Wiele osób, które mają możliwość korzystania z niebiletowanych – nieodpłatnych wydarzeń artystycznych, po zapoznaniu się z ofertą kulturalną odpłatną Wnioskodawcy, mając je w zasięgu wzroku i ręki – przybycie na zajęcia nieodpłatne – czytając afisze, plakaty, ulotki, programy (nie każdy, wbrew pozorom, korzysta z internetu i szuka oferty kulturalnej, zwraca uwagę na tablice informacyjne w różnych punktach miasta), nabywa bilety wstępu do kina, na koncert, spektakl, uczestniczy w odpłatnych warsztatach itp.

Organizacja nieodpłatnych form oferty kulturalnej pozwala dotrzeć do bardzo szerokiego grona odbiorców. Osoby korzystając z ww. form nieodpłatnych w budynku domu kultury, zarówno dzieci, młodzież, jak i dorośli mają możliwość zapoznania się z całą, również odpłatą ofertą programu, którą proponuje dom kultury.

Oglądając wystawę, czekając na dzieci przywiezione na zajęcia taneczne, teatralne, plastyczne itp. można zabrać ulotki z programem wydarzeń artystycznych, przeczytać plakaty, program kina – tym samym, zarówno oni sami a także zachęceni znajomi przychodzą aby kupić bilety do kina, na koncert, spektakl.

Wiele z tych osób nie skorzystałoby z odpłatnych form, gdyby nie korzystała z nieodpłatnych wydarzeń artystycznych i osobiście nie odwiedziłaby domu kultury.

Zarówno nieodpłatne, jak też odpłatne działania realizowane przez Wnioskodawcę są zgodne ze statutem oraz ustawą o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej.

Ustawa o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej określa, że celem działalności domu kultury jest tworzenie, upowszechnianie i ochrona kultury poprzez organizowanie działalności artystycznej amatorskiej np. koła zainteresowań oraz działalności kulturalnej profesjonalnej tj. organizowanie festiwali, przeglądów, itp., a nie generowanie zysków.

Zgodnie ze statutem, celem działania Wnioskodawcy jest przygotowanie społeczeństwa do aktywnego uczestnictwa w kulturze i jej współtworzeniu. Wnioskodawca realizuje ten cel poprzez edukacje kulturalną i wychowanie przez sztukę dzieci i młodzieży, organizowanie zespołowego uczestnictwa w kulturze i form indywidualnej aktywności kulturalnej, tworzenie warunków dla rozwoju folkloru oraz rękodzieła artystycznego i zaspokajanie potrzeb oraz zainteresowań kulturalnych.

Wymienione w treści wniosku przychody z dotacji podmiotowej i dotacji celowych z budżetu Miasta, dotacji celowych z budżetu państwa, darowizn pieniężnych, prowadzonej działalności własnej tj. przychody ze sprzedaży biletów wstępu do kina, na koncerty spektakle, opłaty za zajęcia artystyczne, warsztaty, z najmu i dzierżawy składników majątku, sprzedaży wydawnictw, usług reklamy oraz innych drobnych usług stanowią przychody wykonane samorządowej instytucji kultury, o których mowa w § 2 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r. poz. 2193)

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:
  1. Czy nieodpłatne wstępy na inne formy oferty kulturalnej przedstawione w opisie, a mające na celu upowszechnianie wiedzy o kulturze, edukację kulturalną i historyczną, zachęcanie i dotarcie do jak największego grona odbiorców, a więc realizację celów statutowych dla których dom kultury został powołany, powinny być zaliczone do działalności innej niż działalność gospodarcza...
  2. Czy w „sposobie określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług wydatki poniesione w związku z organizowaniem takich bezpłatnych wstępów przyporządkowane powinny być do wydatków na cele inne niż działalność gospodarcza...

Stanowisko Wnioskodawcy:

Wnioskodawca uważa, że nieodpłatne wstępy na inne formy oferty kulturalnej przedstawione w opisie, a mające na celu upowszechnianie wiedzy o kulturze, edukację kulturalną i historyczną, zachęcanie i dotarcie do jak największego grona odbiorców, a więc realizację celów statutowych, dla których dom kultury został powołany, ma integralny związek z prowadzeniem działalności gospodarczej jednostki i nie powinna być zaliczana do działalności innej niż działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, a więc również w „sposobie określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług. Wydatki poniesione w związku z organizacją nieodpłatnych form oferty kulturalnej, o których mowa powyżej, nie powinny być przyporządkowane do wydatków na cele inne niż działalność gospodarcza. Wnioskodawca jako instytucja kultury powołana, aby przygotowywać społeczeństwo do aktywnego uczestnictwa w kulturze i jej współtworzeniu, realizuje cele statutowe poprzez zaprezentowane formy oferty kulturalnej i bez względu na charakter (odpłatne, nieodpłatne) wszystkie one stanowią działalność statutową – działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Przypisanie zajęć tanecznych – taniec towarzyski (... Tańca Towarzyskiego ...) do działalności gospodarczej z uwagi na to, że pobierane są za nie opłaty od dzieci i młodzieży, a zajęć tanecznych – taniec ludowy (... Tańca Ludowego ...), zajęć plastycznych, muzycznych, bębniarskich do działalności innej niż działalność gospodarcza, ponieważ tych opłat się nie pobiera od uczestników, wydaje się być nieuzasadnione.

Za usługi świadczone do celów innych niż działalność gospodarcza należałoby uznać usługi, których świadczenie odbywa się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Wszelkie nieodpłatne formy oferty kulturalnej proponowane przez Wnioskodawcę, opisane wyżej, mają integralny, ścisły związek z prowadzeniem domu kultury oraz realizacje celów statutowych, są zatem wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Niektóre rodzaje działalności Wnioskodawcy o charakterze nieodpłatnym mają charakter towarzyszący prowadzonej odpłatnej działalności gospodarczej i jako takie nie miałyby w ogóle miejsca, gdyby instytucja nie prowadziła odpłatnej działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 710), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

  1. nabycia towarów i usług,
  2. dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

  1. zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
  2. obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

  1. średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
  2. średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
  3. roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
  4. średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Zgodnie z art. 86 ust. 2d ustawy, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 86 ust. 22 ustawy minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Jednak i w takich przypadkach możliwe będzie stosowanie przez podatników innego sposobu określenia prewspółczynnika. Wynika to z art. 86 ust. 2h ustawy, który stanowi, że w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji, nazywany prewspółczynnikiem, wskazują przepisy wykonawcze, uzna, że wskazany zgodnie z tymi przepisami sposób określenia prewspółczynnika nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny, bardziej reprezentatywny sposób określenia prewspółczynnika.

Powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej przepisami art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT (np. otrzymanie odszkodowań umownych czy odsetek za nieterminowe dokonywanie płatności od kontrahentów, sprzedaż wierzytelności „trudnych” itp.). „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą.

Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT.

Natomiast przez wykorzystanie towarów i usług do celów innych niż działalność gospodarcza rozumie się wykorzystanie tych towarów i usług w sferze działalności danego podmiotu niebędącej działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatna działalność statutowa).

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do ust. 2 tego artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W przypadku wykonywania przez instytucję kultury prowadzącą działalność gospodarczą również czynności nieodpłatnych punktem wyjścia powinna być ocena czy czynności te należy uznać za odrębny, obok działalności gospodarczej, przedmiot działalności podatnika, czy też czynności te towarzyszą działalności gospodarczej. W przypadku stwierdzenia (decyduje o tym specyfika działalności danej instytucji kultury), że czynności nieodpłatne stanowią odrębny, obok działalności gospodarczej, przedmiot działalności danej instytucji kultury (np. samorządowa instytucja kultury wykonuje nieodpłatną działalność statutową w zakresie upowszechniania kultury, polegająca na organizacji nieodpłatnie imprez i wydarzeń kulturalnych, świadczeniu usług nieodpłatnej edukacji kulturalnej, oraz prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT polegającą na np. sprzedaży biletów wstępu do kina, na koncerty, spektakle, opłaty za zajęcia artystyczne, warsztaty, z najmu i dzierżawy składników majątku, sprzedaży wydawnictw, usług reklamy oraz innych drobnych usług) wówczas, w celu odliczenia podatku naliczonego, jeżeli nie będzie możliwe przypisanie go w całości do działalności gospodarczej, podatnik będzie musiał stosować zasady, o których mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT, przy czym może skorzystać z metody zaproponowanej dla samorządowej instytucji kultury w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r.

Ocena w konkretnym przypadku czy dane nieodpłatne przedsięwzięcia realizowane przez instytucję kultury będą skutkować (wykluczać) stosowanie przez nią zasad określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT wymaga każdorazowo zbadania okoliczności faktycznych występujących w indywidulanej sprawie pod kątem spełnienia przesłanek omówionych wyżej. W przypadku instytucji kultury, która podejmuje nieodpłatne przedsięwzięcia w celach promocyjnych i marketingowych, a ich efektem ma być poszerzenie grona widzów, którzy skorzystają ostatecznie z odpłatnej usługi świadczonej przez daną instytucję kultury mogłoby spełniać przesłanki do uznania ich za związane z działalnością gospodarczą, jednakże ocena każdego przypadku wymaga analizy w oparciu o przesłanki obiektywne występujące w konkretnej sprawie.

Należy bowiem podkreślić, że z uregulowań ustawy o podatku od towarów i usług wyraźnie wynika, że dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług a prowadzoną działalnością opodatkowaną. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. O bezpośrednim związku dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług, będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Natomiast o związku pośrednim można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa. Mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganymi przez podatnika przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu.

O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości oraz przyczynia się do generowania przez dany podmiot obrotów.

Powyższe jest zgodne z utrwalonym już orzecznictwem TSUE dotyczącym prawa do odliczenia podatku naliczonego np. w wyroku TSUE w sprawie C-126/14 (pkt 28), w którym m.in. stwierdzono: „Jednak jak wskazała rzecznik generalna w pkt 33 i 34 opinii, Trybunał przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT nawet w przypadku braku bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku a transakcją lub kilkoma transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia, gdy poniesione wydatki należą do kosztów ogólnych tego podatnika i jako takie stanowią elementy cenotwórcze dostarczanych towarów lub świadczonych usług. Tego rodzaju wydatki mają bowiem bezpośredni i ścisły związek z całością działalności gospodarczej podatnika (zob. podobnie wyroki: Investrand, C 435/05, EU:C:2007:87, pkt 24; SKF, C 29/08, EU:C:2009:665, pkt 58).”.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest samorządową instytucją kultury i czynnym podatnikiem VAT, działającym na podstawie ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej oraz ustawy o finansach publicznych. Celem działania Wnioskodawcy jest przygotowanie społeczeństwa do aktywnego uczestnictwa w kulturze i jej współtworzenia, który jest realizowany przez edukację kulturalną i wychowanie przez sztukę dzieci i młodzieży, organizowanie zespołowego uczestnictwa w kulturze i form indywidualnej aktywności kulturalnej, tworzenie warunków dla rozwoju folkloru oraz rękodzieła artystycznego, rozbudzanie i zaspakajanie potrzeb oraz zainteresowań kulturalnych.

Ponadto Wnioskodawca podkreślił głównym celem działalności domu kultury, zgodnie z ustawą o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, jest tworzenie, upowszechnianie i ochrona kultury a nie generowanie zysków. Wnioskodawca prowadząc takie formy działalności gospodarczej nabywa towary i usługi, które służą zarówno działalności odpłatnej, w ramach której dokonuje sprzedaży biletów wstępu do kina, na koncerty, spektakle, pobiera opłaty za zajęcia artystyczne, warsztaty, z najmu i dzierżawy składników majątku, dokonuje sprzedaży wydawnictw, usług reklamy oraz innych drobnych usług oraz działalności nieodpłatnej.

Okoliczności sprawy wskazują również, że Wnioskodawca w ramach swojej działalności statutowej wykonuje czynności polegające na organizacji różnych form oferty kulturalnej z nieodpłatnym wstępem takich jak: organizacja wystaw, konkursów recytatorskich, spotkań autorskich, imprez plenerowych, niektórych koncertów, występów własnych zespołów amatorskich, zajęć artystycznych dla dzieci, młodzieży i dorosłych (grupa plastyczna, zespół tańca ludowego, grupa teatralna, koło recytatorskie, zespół muzyczny, zespół bębniarski).

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że otrzymuje przychody z dotacji podmiotowej i dotacji celowych z budżetu Miasta, dotacji celowych z budżetu państwa, darowizn pieniężnych, prowadzonej odpłatnej działalności, które stanowią przychody wykonane samorządowej instytucji kultury, o których mowa w § 2 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r. poz. 2193)

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą uznania, czy nieodpłatne wstępy na inne formy oferty kulturalnej związane są z działalnością gospodarczą oraz czy wydatki poniesione w związku z tymi usługami nie powinny być uwzględniane w „sposobie określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

W rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia z samorządową instytucją kultury, zatem zasadnym jest odwołanie do przepisów ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2012 r., poz. 406 ze zm.), określającej zasady tworzenia i działania instytucji kultury.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, jednostki samorządu terytorialnego organizują działalność kulturalną, tworząc samorządowe instytucje kultury, dla których prowadzenie takiej działalności jest podstawowym celem statutowym.

Instytucje kultury, dla których organizatorami są jednostki samorządu terytorialnego, mogą otrzymywać dotacje celowe na zadania objęte mecenatem państwa, w tym dotacje celowe na finansowanie lub dofinansowanie kosztów realizacji inwestycji, z budżetu państwa z części, której dysponentem jest minister właściwy do spraw kultury i ochrony dziedzictwa narodowego (art. 9 ust. 3 ww. ustawy).

Na mocy art. 12 cyt. ustawy, organizator zapewnia instytucji kultury środki niezbędne do rozpoczęcia i prowadzenia działalności kulturalnej oraz do utrzymania obiektu, w którym ta działalność jest prowadzona.

Instytucja kultury pokrywa koszty bieżącej działalności i zobowiązania z uzyskiwanych przychodów, o czym stanowi art. 28 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej.

Natomiast przepisy art. 28 ust. 2 i 3 ww. ustawy stanowią, że przychodami instytucji kultury są przychody z prowadzonej działalności, w tym ze sprzedaży składników majątku ruchomego, przychody z najmu i dzierżawy składników majątkowych, dotacje podmiotowe i celowe z budżetu państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, środki otrzymane od osób fizycznych i prawnych oraz z innych źródeł. Organizator przekazuje instytucji kultury środki finansowe w formie dotacji:

  1. podmiotowej na dofinansowanie działalności bieżącej w zakresie realizowanych zadań statutowych, w tym na utrzymanie i remonty obiektów;
  2. celowej na finansowanie lub dofinansowanie kosztów realizacji inwestycji;
  3. celowej na realizacje wskazanych zadań i programów.

Jak wskazano wyżej, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę na źródło finansowania nieodpłatnych form oferty kulturalnej. Z treści wniosku wynika, że koszty związane z świadczeniem ww. nieodpłatnych form oferty kulturalnej są pokrywane m.in. z dotacji podmiotowej z budżetu gminy. Podkreślenia wymaga, że z otrzymywanej przez Wnioskodawcę dotacji podmiotowej finansowane są wynagrodzenia osobowe pracowników domu kultury wraz z pochodnymi, w tym również wynagrodzenia dla instruktorów prowadzących ww. nieodpłatne jak i odpłatne zajęcia artystyczne. Zgodnie z wskazaniem Wnioskodawcy ww. dotacje pokrywają koszty związane zarówno z działalnością gospodarczą, jak też dotyczą celów innych niż działalność gospodarcza (nieodpłatna działalność statutowa).

Wynika stąd, że znaczna część otrzymanych środków służy sfinansowaniu wynagrodzeń pracowników jednostki, którzy wykonują czynności będące działalnością gospodarczą, jak też czynności statutowe (niestanowiące działalności gospodarczej).

Ponadto analiza okoliczności faktycznych sprawy oraz treści powołanych przepisów prawa nie pozwala uznać za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy, zgodnie z którym wydatki poniesione w związku z organizacją nieodpłatnych form oferty kulturalnej nie powinny być przyporządkowane do wydatków na cele inne niż działalność gospodarcza.

Wnioskodawca w treści wniosku nie przedstawił bowiem wystarczającej argumentacji na poparcie swojego stanowiska, wskazując jedynie, że brak opłat w przypadku nieodpłatnej oferty kulturalnej stanowi zachętę dla wielu osób do zapoznania się i skorzystania z różnego rodzaju form działalności kulturalnej odpłatnej tj. zakupu biletów wstępu na koncert, spektakl, do kina oraz inne odpłatne wydarzenia artystyczna. Wnioskodawca stwierdził również, że wiele osób, które mają możliwość skorzystania z niebiletowanych i nieodpłatnych wydarzeń artystycznych, po zapoznaniu się z ofertą kulturalną odpłatną Wnioskodawcy, nabywa bilety wstępu do kina, na koncert, spektakl, uczestniczy w odpłatnych warsztatach itp. Twierdzenie Wnioskodawcy, że wiele z tych osób nie skorzystałoby z odpłatnych form, gdyby nie uczestniczyła w nieodpłatnych wydarzeniach artystycznych i osobiście nie odwiedziłaby domu kultury, nie stanowi obiektywnego argumentu przemawiającego za uznaniem, że ww. nieodpłatna oferta kulturalna będzie sprzyjać osiągnięciu przychodu z działalności gospodarczej.

Celem Wnioskodawcy jako instytucji kultury jest bowiem przede wszystkim tworzenie, upowszechnienie i ochrona kultury, a więc realizowanie zadań nałożonych ustawą o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, które w pewien sposób mogą przełożyć się na wzrost ilości osób korzystających z usług domu kultury odpłatnie. Jednakże, jak wskazał Wnioskodawca, podstawowym celem działania Wnioskodawcy jest przygotowanie społeczeństwa do aktywnego uczestnictwa w kulturze i jej współtworzenia, które w swojej istocie odnosi się do szerokiego kręgu odbiorców, a nie tylko do potencjalnych klientów Wnioskodawcy. W konsekwencji nie można uznać, że wszystkie działania Wnioskodawcy – bez względu na odpłatny bądź nieodpłatny charakter – stanowią działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

W takich okolicznościach uzasadnione jest stwierdzenie, że wydatki poniesione w związku z organizacją nieodpłatnych form oferty kulturalnej wykorzystywane są zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza. Nie można więc zgodzić się z Wnioskodawcą, że cała działalność domu kultury stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z tym, obowiązkiem Wnioskodawcy jest w pierwszej kolejności przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju działalności, z którym te wydatki są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie nie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi.

Natomiast – w świetle powołanych przepisów art. 86 ust. 2a ustawy – w sytuacji, gdy przypisanie nabywanych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarcze „sposób określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych nabyć. Oznacza to, że Wnioskodawca zobowiązany jest do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Warto nadmienić, że zastosowane przez Wnioskodawcę metody, czy też sposoby, na podstawie których dokona on wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza, spoczywa zawsze na Wnioskodawcy. Należy również dodać, że zastosowana metoda wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego musi spełniać kryteria, o których mowa w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT.

Zatem, ponieważ Wnioskodawca poza działalnością gospodarczą wykonuje również inną niż gospodarcza działalność, w sytuacji, gdy nabywane towary i usługi są wykorzystywane do działalności gospodarczej i do celów innych niż działalność gospodarcza, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego jedynie w zakresie, w jakim te towary i usługi służą do wykonywania przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych VAT. Wówczas kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy, należy obliczać zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Zaznaczyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Ponadto wskazać, należy, że przedmiotem interpretacji nie była ocena charakteru dotacji. Niniejsza interpretacja nie zawiera analizy kwestii, czy wskazana w opisie sprawy dotacja, stanowi wynagrodzenie lub bezpośrednią dopłatę do ceny podlegającą opodatkowaniu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ..., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.