ITPB3/423-592/11/AM | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy,
Czy zapłacone odsetki od kredytu stanowią koszt uzyskania przychodu Spółki?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 listopada 2011 r. (data wpływu 24 listopada 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości ujęcia w rachunku podatkowym Spółki odsetek w związku z przystąpieniem do długu wspólnika z tytułu zaciągniętego kredytu – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 24 listopada 2011 r. złożono ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości ujęcia w rachunku podatkowym Spółki odsetek w związku z przystąpieniem do długu wspólnika z tytułu zaciągniętego kredytu.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wspólnik Wnioskodawcy zaciągnął kredyt na zakup nieruchomości stanowiącej ośrodek wypoczynkowy. Następnie po upływie kilku miesięcy wniósł tę nieruchomość aportem do Wnioskodawcy na pokrycie podwyższonego kapitału zakładowego. Po wniesieniu nieruchomości do Spółki Wnioskodawca przystąpił do długu, który posiadał wspólnik z tytułu zaciągniętego kredytu. Nieruchomość, jak wskazano stanowiąca ośrodek wypoczynkowy, wykorzystywana jest tylko i wyłącznie przez Wnioskodawcę dla prowadzenia działalności gospodarczej. Działalność w postaci prowadzenia tego ośrodka jest jedyną działalnością prowadzoną przez Spółkę.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytanie:

Czy zapłacone odsetki od kredytu stanowią koszt uzyskania przychodu Spółki...

Zdaniem Wnioskodawcy, zaciągnięty kredyt pozostaje w związku z przychodami uzyskiwanymi przez podatnika z prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Odsetki zostały zapłacone i stanowią koszt uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, ze zm.) – dalej: ustawa – kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z przepisu tego wynika, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowym z przychodami, w tym służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania ustawodawca wyróżnia koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami i inne niż bezpośrednio z nimi związane, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Tak więc, aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki:

  • został poniesiony przez podatnika,
  • jest definitywny, a więc bezzwrotny,
  • pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
  • poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
  • nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawy,
  • został właściwie udokumentowany.

Należy również zauważyć, że w myśl regulacji art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) i pkt 11 ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów), jak również naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). Tym samym odsetki od pożyczek (kredytów) mogą zostać za liczone do kosztów uzyskania przychodów dopiero w momencie ich kapitalizacji lub faktycznej zapłaty.

W niniejszej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której Wnioskodawca przystąpił do długu wspólnika z tytułu zaciągniętego kredytu na aportowaną do Spółki nieruchomość. Wskazać wypada, że przystąpienie do długu to jedna z form zabezpieczenia przyszłych roszczeń i zwiększenie prawdopodobieństwa ich spłaty. Polega ono na tym, że do istniejącego już stosunku prawnego, w którym jest wierzyciel i dłużnik, przystępuje osoba trzecia jako nowy, dodatkowy dłużnik, następstwem czego jest przyjęcie przez osobę trzecią odpowiedzialności za dotychczasowe zobowiązania dłużnika. Osoba ta nie zastępuje dłużnika (najczęściej kredytobiorcy), lecz występuje wraz z nim solidarnie jako współdłużnik. Wierzyciel uzyskuje więc dodatkowego dłużnika, nie tracąc dłużnika dotychczasowego. Przystąpienie do długu nie jest czynnością bankową według prawa bankowego. Przystępujący do długu odpowiada wprawdzie jak kredytobiorca, jednak umowa przystąpienia do długu nie jest umową kredytową.

Przystępując do długu świadczeniodawca wyraża pozytywną wolę świadczenia, tj. w razie zaistnienia konieczności zobowiązuje się do spłaty zobowiązania ciążącego na dłużniku. Innymi słowy wyraża swoją gotowość do zaangażowania własnych aktywów w przyszłości, kiedy zajdzie taka konieczność. Podobnie jak poręczenie i gwarancja, stanowi więc formę zabezpieczenia zobowiązania, polegającą na wprowadzeniu odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązania dłużnika. Tym samym, niesie za sobą ryzyko gospodarcze związane ze spłatą zobowiązań dłużnika. Przystąpienie do długu jest zatem instytucją wzmacniającą pozycję wierzyciela. Powiększa się bowiem grono podmiotów, od których wierzyciel może domagać się wykonania zobowiązania. Pojawienie się nowego dłużnika (obok dłużnika dotychczasowego), daje gwarancję realnego wykonania zobowiązania, co leży u podstaw interesu wierzyciela, zaś w przypadku nienależytego wykonania zobowiązania zwiększa pulę majątku, z którego można zaspokoić roszczenia.

Mając na uwadze powyższe, zapłata odsetek od kredytu, do którego przystąpiła Spółka, nie wypełnia przesłanki celowości określonej w art. 15 ust. 1 ustawy, co skutkuje brakiem możliwości ich podatkowego rozliczenia, albowiem nie mają one na celu osiągania przychodów, ani nie służą również zachowaniu czy zabezpieczeniu źródła ich uzyskiwania. Odsetki od wskazanego we wniosku kredytu stanowią wyłącznie realizację obowiązku wynikającego z umowy przystąpienia do długu (kredytu), nie są więc kosztem dotyczącym kredytu wypłaconego Spółce – Wnioskodawca nie jest nawet stroną umowy kredytowej.

Zaznaczenia wymaga, iż podmiot prowadzący działalność gospodarczą powinien mieć świadomość odrębności pomiędzy cywilnoprawnymi i podatkowoprawnymi skutkami dokonania czynności prawnej, jaką było przyjęcie przez Wnioskodawcę z własnej woli obowiązku spłaty odsetek z tytułu kredytu zaciągniętego przez odrębny podmiot (wspólnika). Nie każda realizacja obowiązków cywilnoprawnych stanowi bowiem koszt uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Do tej kategorii można zaliczyć wyłącznie koszty spełniające przesłanki określone w art. 15 ust. 1 ustawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.