IPPB5/423-1021/11-2/IŚ | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie,
Skutki przewalutowania kredytów z EUR na PLN.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 12.10.2011 r. (data wpływu 17.10.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków przewalutowania kredytów z EUR na PLN – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 17.10.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków przewalutowania kredytów z EUR na PLN.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka - Wnioskodawca (dalej „Spółka” lub „Wnioskodawca”) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i na jej potrzeby zawarła z bankiem zagranicznym umowy kredytu bankowego w walucie obcej (EUR). Spółka, jako kredytobiorca zobowiązała się do zwrotu takiej samej kwoty EUR w określonym terminie w przyszłości.

W związku z niepewną sytuacją na rynkach walutowych, w szczególności dynamiką zmian kursów walutowych oraz planowaną restrukturyzacją Grupy, do której Spółka należy, Spółka rozważa przewalutowanie kredytów z euro (EUR) na polskie złote (PLN). Przewalutowanie kredytów polegać będzie na zmianie waluty obcej, w której zostały wyrażone zobowiązania kredytowe, na polskie złote w ramach istniejących umów kredytu oraz związanym z tym dostosowaniem zasad kalkulowania wynagrodzenia za korzystanie z kapitału w PLN według wskaźnika Wibor. Oznacza to, że nie dojdzie do spłaty zobowiązania walutowego obciążającego Spółkę (przewalutowanie nastąpi w drodze zmiany umów kredytu w drodze aneksów).

W następstwie powyższego, saldo zadłużenia wyrażone w walucie obcej zostanie przeliczone na PLN według kursu będącego wynikiem ustaleń z bankiem kredytującym. Zgodnie z zamierzeniami Spółki w dalszej kolejności nastąpi spłata zobowiązań z tytułu kredytów, która zostanie dokonana w PLN. Obecnie Spółka odrębnie rozlicza różnice kursowe dla celów podatkowych i dla celów księgowych. Dla celów podatkowych Spółka ustala różnice kursowe na podstawie art. 15a Ustawy CIT, zatem do określenia skutków podatkowych przedstawionego powyżej zdarzenia przyszłego w zakresie ustalenia różnic kursowych, zastosowanie znajdą przepisy art. 15a Ustawy CIT.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.
  1. Czy w momencie przewalutowania kredytów z EUR na PLN po stronie Spółki nie powstaną podatkowe różnice kursowe (ujemne bądź dodatnie) w rozumieniu art. 15a Ustawy CIT lub inne przychody ze źródeł określonych w art. 12 ust. 1 Ustawy CIT...
  2. Czy w momencie spłaty kredytów - przewalutowanych uprzednio z EUR na PLN - nie powstanie po stronie Spółki przychód ze źródeł określonych w art. 12 ust. 1 Ustawy CIT, w tym z tytułu dodatnich różnic kursowych, w rozumieniu art. 15a ust. 2 pkt 5 Ustawy CIT, w przypadku, gdy wyrażona w PLN wartość należności z tytułu umów kredytu w dniu ich udzielenia będzie wyższa niż ich wartość w momencie spłaty, jak również czy Wnioskodawca nie będzie miał prawa do rozpoznania kosztów uzyskania przychodu z tytułu ujemnych różnic kursowych, w rozumieniu art. 15a ust. 3 pkt 5 Ustawy CIT w przypadku, gdy w momencie spłaty kredytów wartość spłaconych kredytów w PLN będzie wyższa niż wartość udzielonych kredytów...

Stanowisko Spółki:

Ad. 1)

Opisana w zdarzeniu przyszłym operacja przewalutowania kredytów z EUR na PLN w momencie jej przeprowadzenia nie będzie skutkować po stronie Spółki powstaniem podatkowych różnic kursowych (ujemnych bądź dodatnich), w rozumieniu art. 15a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.; dalej: Ustawa CIT), jak również nie spowoduje po stronie Spółki powstania innych przychodów ze źródeł określonych w art. 12 ust. 1 Ustawy CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT, przychodami są otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

W myśl art. 12 ust. 2 przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu.

Natomiast, zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczania źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Jednocześnie, zgodnie z regulacją art. 15a ust. 1 Ustawy CIT, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3. Zatem, w myśl obowiązujących przepisów Ustawy CIT, różnice kursowe stanowią, co do zasady, przychody (dodatnie różnice kursowe) lub koszty uzyskania przychodów (ujemne różnice kursowe).

Spółka zaznacza w tym miejscu, że zgodnie z przyjętą w doktrynie prawa podatkowego definicją, pod pojęciem „różnicy kursowej” należy rozumieć zwiększenie lub zmniejszenie równowartości w złotówkach kwoty wyrażonej w innej walucie, wynikające z zastosowania do jej przeliczenia na złotówki w różnych momentach innych kursów walut (definicja ta znajduje również odzwierciedlenie w interpretacjach indywidualnych organów podatkowych, przykładowo w interpretacji Ministra Finansów, działającego przez organ upoważniony do wydawania interpretacji tj. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 kwietnia 2009 r., sygn. IPPB5/423-34/09-3/AS).

Zdarzenia, z którymi ustawodawca wiąże skutki w postaci wystąpienia podatkowych różnic kursowych wskazane zostały w art. 15a ust. 2 (dodatnie różnice) i art. 15a ust. 3 (ujemne różnice) Ustawy CIT.

I tak, stosownie do art. 15a ust. 2 Ustawy CIT, dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

  1. przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
  2. poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
  3. otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5;
  4. kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni;
  5. kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Natomiast zgodnie z art. 15a ust. 3 Ustawy CIT, ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

  1. przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez NBP jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
  2. poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez NBP jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
  3. otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5;
  4. kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni;
  5. kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Ponadto, zgodnie z art. 15a ust. 7 Ustawy CIT, za dzień zapłaty, o którym mowa w ust. 2 i 3 omawianego przepisu, uważa się dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności.

W ocenie Spółki powołane powyżej przepisy Ustawy CIT wyraźnie określają zdarzenia, w wyniku których powstają różnice kursowe mające wpływ na wysokość podstawy opodatkowania, tj. gdy:

  • wartość przychodu należnego w walucie obcej w dniu jego powstania dla celów podatkowych jest inna niż jego wartość w dniu faktycznego otrzymania;
  • wartość kosztu podatkowego w walucie obcej w dniu jego zarachowania jest inna niż jego wartość w dniu zapłaty;
  • wartość środków (wartości pieniężnych) w walucie obcej w dniu ich nabycia (wpływu na rachunek bankowy) jest inna niż ich wartość w dniu ich wypływu z tego rachunku;
  • wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego (jej) udzielenia jest inna niż jego (jej) wartość w dniu zwrotu;
  • wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego (jej) otrzymania jest urna niż jego (jej) wartość w dniu spłaty.

Z powyższego wynika, że jednym ze zdarzeń, które powodują powstanie różnic kursowych jest sytuacja, gdy wartość kredytu w walucie obcej w dniu jego udzielenia/otrzymania jest inna (niższa lub wyższa) od wartości tego kredytu w dniu jego zwrotu/spłaty (w jakiejkolwiek formie, tj. zarówno w postaci pieniężnej jak i niepieniężnej, np. w wyniku potrącenia), przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni. Należy przy tym dodać, że na gruncie art. 15a ust. 4 Ustawy CIT, jeżeli przy obliczeniu wartości różnic kursowych nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, przyjmuje się kurs średni ogłoszony przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień.

Ponadto, w ocenie Spółki, z analizy wyżej przytoczonych przepisów Ustawy CIT wynika również, iż z różnicami kursowymi dla celów podatkowych mamy do czynienia tylko wtedy, gdy spełnione są równocześnie dwa warunki:

  1. dane zdarzenie gospodarcze zostało wyrażone w walucie obcej,
  2. realizacja tego zdarzenia (w jakiejkolwiek formie) nastąpiła w walucie obcej

- stanowisko to potwierdzają organy podatkowe, np. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 9 czerwca 2009 r. (sygn. IPPB5/423-125/09-2/AS).

Powyższe oznacza, że nie są uznawane za różnice kursowe dla celów podatkowych różnice wynikające z kursów walut, jeśli np. zobowiązanie czy należność wyrażone są w walucie obcej a sama zaplata (w jakiejkolwiek formie) następuje w złotówkach lub odwrotnie - zobowiązanie bądź należność wyrażone są w złotówkach a zapłata dokonywana jest w walucie obcej. Przykładowo w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 30 sierpnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Wr 726/11) stwierdzono, że różnice kursowe stanowią koszty uzyskania przychodu, jeśli transakcja je generująca została przeprowadzona w walucie obcej i jednocześnie płatność została dokonana w walucie obcej. Samo zaś rozliczenie podatnika z kontrahentem w walucie obcej w ocenie Sądu nie pozwala na uznanie powstałych w związku z tym procesem różnic kursowych za koszty uzyskania przychodów. W tym wypadku różnice kursowe należy rozpatrywać jako koszty ekonomiczne.

Odnosząc powyższe regulacje do opisanego w niniejszym wniosku zdarzenia przyszłego należy zauważyć, że w praktyce gospodarczej przewalutowanie kredytu rozumiane jest jako zmiana waluty kredytu na inną w trakcie trwania okresu kredytowania. Tym samym, planowane (w wyniku zmiany istniejących umów kredytu w drodze aneksów) przewalutowanie kredytów zaciągniętych przez Spółkę w banku zagranicznym polegać będzie jedynie na zmianie waluty, w jakiej wyrażone jest obecnie zobowiązanie z tytułu umów kredytu (z EUR na PLN) przy jednoczesnym dalszym istnieniu tego zobowiązania (wyrażonego od daty przewalutowania w PLN) pomiędzy bankiem zagranicznym i Spółką. W związku z powyższym, w ramach opisanej w zdarzeniu przyszłym operacji przewalutowania (w drodze zmiany umów kredytu w formie aneksów):

  • dojdzie do przeliczenia wartości kapitału postawionego Spółce do dyspozycji w ramach umów kredytu, czyli aktualizacji wartości zadłużenia, w oparciu o przyjęty kurs wymiany waluty obcej (będący wynikiem ustaleń z bankiem kredytującym);
  • nie nastąpi wypływ środków otrzymanych tytułem kredytów, tj. nie dojdzie do zapłaty w walucie za zaciągnięte przez Spółkę zobowiązania;
  • nie dojdzie do uregulowania zobowiązania w jakiejkolwiek formie - dotychczasowe zobowiązanie będzie obowiązywać nadal, w zmienionej walucie.

Opisane powyżej przewalutowanie nie będzie zatem stanowić spłaty dotychczasowego zobowiązania walutowego w EUR i zaciągnięcia nowego zobowiązania w PLN. W konsekwencji, zdaniem Spółki, na gruncie przytoczonych wyżej regulacji art. 15a ust. 2 pkt 4 i 5 i ust. 3 pkt 4 i 5 oraz ust. 7 Ustawy CIT należy stwierdzić, iż przedmiotowa operacja przewalutowania kredytów zaciągniętych przez Spółkę nie będzie skutkować powstaniem różnic kursowych dla celów podatkowych w momencie przewalutowania (tj. zmiany umów kredytu w drodze aneksów). Warunkiem powstania podatkowych różnic kursowych w myśl powołanych przepisów jest bowiem uregulowanie zaciągniętego zobowiązania w jakiejkolwiek formie. Tymczasem w przypadku dokonania przewalutowania zobowiązania z tytułu umów kredytu nie dochodzi do spłaty kredytów, a jedynie do zmiany waluty, w której wyrażone zostało zobowiązanie. Tym samym, różnice w wysokości kredytów zaciągniętych przez Spółkę powstaną na skutek przeliczenia zobowiązania z walutowego na złotówkowe i, choć mają wpływ na wysokość spłacanego zobowiązania, nie będą stanowić różnic kursowych w rozumieniu przepisów Ustawy CIT, tzn. dodatnie nie zwiększą przychodu podatkowego, a ujemne nie zwiększą kosztów podatkowych Spółki.

W związku z powyższym Spółka stoi na stanowisku, iż w wyniku przewalutowania kredytów z EUR na PLN w związku ze zmianą umów kredytu w drodze aneksów nie powstaną podatkowe różnice kursowe w rozumieniu art. 15a Ustawy CIT, a Spółka nie będzie zobowiązana do podwyższenia przychodów podatkowych o dodatnie różnice kursowe lub podwyższenia kosztów podatkowych o ujemne różnice kursowe związane z przedmiotową operacją przewalutowania w momencie jej przeprowadzenia (zmiany umów kredytu w drodze aneksów).

Spółka wskazuje nadto, iż przepis art. 15a Ustawy CIT zawiera zamknięty katalog sytuacji, w których należy rozpoznać różnice kursowe dla celów podatkowych. W związku z tym, zdaniem Spółki, w przypadku przewalutowania przedmiotowych kredytów (w drodze aneksów do istniejących umów kredytowych) Spółka nie będzie zobowiązana do rozpoznania podatkowych różnic kursowych w rozumieniu art. 15a Ustawy CIT, ponieważ czynność przewalutowania nie wypełnia dyspozycji ww. przepisu.

Ponadto Spółka stoi na stanowisku, że operacja przewalutowania kredytów w momencie jej dokonania (zmiany umów kredytu w drodze aneksów) nie spowoduje powstania po stronie Spółki obowiązku rozpoznania innych przychodów ze źródeł określonych w art. 12 ust. 1 Ustawy CIT. Z regulacji Ustawy CIT nie wynika bowiem obowiązek rozpoznania przychodu podlegającego opodatkowaniu w momencie dokonania zmiany w istniejącej umowie kredytu, polegającej na zmianie waluty kredytu (np. z EUR na PLN). Wszelkie regulacje wskazujące na obowiązek rozpoznania przychodu dotyczące kredytów (pożyczek) odnoszą się bowiem do operacji udzielenia i spłaty kredytu (pożyczki). W sytuacji, gdy nie występuje zdarzenie polegające na udzieleniu bądź spłacie kredytu (pożyczki) nie może zatem powstać przychód.

W momencie opisanej w zdarzeniu przyszłym operacji przewalutowania istniejących kredytów (zmiany umów kredytu w drodze aneksów) bez wątpienia nie nastąpi ani udzielenie kredytu ani jego spłata. Oczywistym jest w ocenie Spółki, że fakt zmiany warunków istniejących umów kredytowych nie powoduje udzielenia nowego kredytu. Oczywistym jest również, że fakt ten nie oznacza spłaty kredytów zaciągniętych przez Spółkę w banku zagranicznym, nie następuje bowiem spłata i uregulowanie zobowiązania w jakiejkolwiek formie. Spółka podkreślała już powyżej, że planowane (w wyniku zmiany istniejących umów kredytu w drodze aneksów) przewalutowanie kredytów zaciągniętych przez Spółkę polegać będzie jedynie na zmianie waluty, w jakiej wyrażone jest obecnie zobowiązanie z tytułu umów kredytu (z EUR na PLN) przy jednoczesnym dalszym istnieniu tego zobowiązania (wyrażonego od daty przewalutowania w PLN) pomiędzy bankiem zagranicznym i Wnioskodawcą.

Reasumując, Spółka stoi na stanowisku, że operacja przewalutowania kredytów z EUR na PLN nie spowoduje po stronie Spółki powstania podatkowych różnic kursowych (dodatnich bądź ujemnych) w rozumieniu art. 15a Ustawy CIT, ani innych przychodów ze źródeł określonych w art. 12 ust. 1 Ustawy CIT.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z dnia 28 października 2010 r. (sygn. akt I SA/Sz 412/10) oceniając skutki podatkowe operacji przewalutowania kredytu stwierdził, iż:

(...) taka operacja będzie neutralna pod względem podatkowym bowiem nie wywiera ona skutków ani po stronie przychodów, ani po stronie kosztów ich uzyskania. Przewalutowanie nie wiąże się z faktycznym transferem środków pieniężnych, w wyniku przewalutowania kredytobiorca nie otrzymuje kredytu. Operacja przewalutowania nie ma wpływu na rozliczenia podatkowe. (...) przewalutowanie kwoty głównej kredytu (...) jest operacją wyłącznie rachunkową, która powoduje zmianę wyrażonej w księgach rachunkowych kwoty kredytu”.

Podobnie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 28 września 2010 r. (sygn. akt I SA/Gd 722/10) wskazał, iż:

(...) przewalutowanie kredytu jest neutralne pod względem podatkowym, tj. nie wywołuje skutków ani po stronie przychodów ani po stronie kosztów uzyskania przychodu. Powstałe dodatnie różnice kursowe mają natomiast charakter wyłącznie rachunkowy - powodują zwiększenie kwoty kredytu do zwrotu wyrażonej w księgach rachunkowych w złotych polskich. Zaistniała różnica pomiędzy wartością udzielonych przez spółkę kredytów, wyrażoną w dolarach amerykańskich w przeliczeniu na złote według kursu z dnia jego faktycznego udzielenia, a wartością tych kredytów wyrażoną w złotych na skutek ich przewalutowania w miesiącu październiku 2008 r., nie ma związku ze spłatą zobowiązania przez kredytobiorcę”.

Powyższe stanowisko Spółki znajduje również potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, przykładowo w:

  • interpretacji Ministra Finansów, działającego przez organ upoważniony do wydawania interpretacji, tj. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 grudnia 2010 r., sygn. IPPB5/423-675/010-2/IŚ;
  • interpretacji Ministra Finansów, działającego przez organ upoważniony do wydawania interpretacji, tj. Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 29 grudnia 2010 r., sygn. ILPB4/423-227/10-2/MC;
  • interpretacji Ministra Finansów, działającego przez organ upoważniony do wydawania interpretacji, tj. Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 12 października 2010 r., sygn. IBPBI/2/423-944/10/AP;
  • interpretacji Ministra Finansów, działającego przez organ upoważniony do wydawania interpretacji, tj. Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 2 lipca 2010 r., sygn. IBPBI/2/423- 843/10/AK;
  • interpretacji Ministra Finansów, działającego przez organ upoważniony do wydawania interpretacji, tj. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 marca 2009 r., sygn. IPPB5/423-288/08-2/IŚ;
  • interpretacji Ministra Finansów, działającego przez organ upoważniony do wydawania interpretacji, tj. Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 23 grudnia 2008 r., sygn. ILPB3/423-617/08-2/HS oraz ILPB3/423-617/08-3/HS;
  • interpretacji Ministra Finansów, działającego przez organ upoważniony do wydawania interpretacji, tj. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 grudnia 2008 r., sygn. IPPB3/423-1425/08-2/ER;
  • interpretacji Ministra Finansów, działającego przez organ upoważniony do wydawania interpretacji, tj. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 grudnia 2008 r., sygn. LPPB3/423-1420/08-2/ER.

Cytowane powyżej orzeczenia Wojewódzkich Sądów Administracyjnych, jak również przytoczone interpretacje Ministra Finansów zostały wydane w tożsamych stanach faktycznych. W związku z powyższym Spółka pragnie podkreślić ugruntowany w orzecznictwie sądów administracyjnych pogląd o nakazie uwzględnienia orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego i Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości przy wydaniu interpretacji w sprawach podatkowych, jak również obowiązek zapewnienia jednolitości wydawanych interpretacji podatkowych (por. wyroki WSA w Warszawie: wyrok z dnia 24 października 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 1193/08, z dnia 20 kwietnia 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 3468/08 oraz wyroki WSA w Poznaniu: wyrok z dnia 15 marca 2011 r., sygn. akt I SA/Po 912/10, z dnia 19 sierpnia 2011 r., sygn. akt I SA/Po 932/10).

Ad. 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, również w momencie spłaty kredytów - przewalutowanych uprzednio z EUR na PLN - po stronie Spółki nie powstanie przychód ze źródeł określonych w art. 12 ust. 1 Ustawy CIT, w tym z tytułu dodatnich różnic kursowych, w rozumieniu art. 15a ust. 2 pkt 5 Ustawy CIT, w przypadku, gdy wyrażona w PLN wartość należności z tytułu umów kredytu w dniu ich udzielenia będzie wyższa niż ich wartość w momencie spłaty.

Spółka nie będzie miała także prawa do rozpoznania kosztów uzyskania przychodu z tytułu ujemnych różnic kursowych, w rozumieniu art. 15a ust. 3 pkt 5 Ustawy CIT, w przypadku, gdy w momencie spłaty kredytów wartość spłaconych kredytów w PLN będzie wyższa niż wartość udzielonych kredytów.

Jak już wskazano powyżej (w uzasadnieniu do stanowiska Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 1 w niniejszym wniosku), z przepisów art. 15a ust. 2 pkt 4 i 5 oraz art. 15a ust. 3 pkt 4 i 5 Ustawy CIT wynika, iż podatkowe różnice kursowe w związku ze zwrotem/spłatą kredytu (pożyczki) powstają, jeżeli wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia/otrzymania jest inna (wyższa/niższa) niż wartość tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu/spłaty, przeliczona według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Powyższe regulacje jasno wskazują, że dla powstania podatkowych różnic kursowych konieczne jest, aby wystąpiła przesłanka spłaty kredytu (pożyczki) w walucie obcej. Tymczasem w przedmiotowym przypadku spłata kredytów na rzecz banku zagranicznego będzie dokonana w PLN, gdyż kredyty otrzymane przez Spółkę od momentu przewalutowania będą wyrażone w PLN. W wyniku przewalutowania zobowiązania walutowego na PLN, zobowiązanie to stanie się bowiem zobowiązaniem złotówkowym, wobec czego spłata kredytów nie nastąpi w walucie obcej lub w odniesieniu do waluty obcej, lecz w PLN. Skoro zatem powstanie przychodu lub kosztu podatkowego z tytułu różnic kursowych od spłacanego kredytu jest, w świetle art. 15a ust. 2 pkt 5 oraz 15a ust. 3 pkt 5 Ustawy CIT, uzależnione od spełnienia łącznie poniższych przesłanek:

  • otrzymania kredytu w walucie obcej,
  • spłaty tego kredytu w walucie obcej oraz
  • wystąpienia różnic pomiędzy wartością tego kredytu w przeliczeniu na PLN w dniu jego otrzymania i w dniu jego spłaty

- to należy stwierdzić, że w przypadku spłaty przez Spółkę przedmiotowych kredytów w PLN (w wyniku wykonania zobowiązania wyrażanego już w PLN) nie powstaną różnice kursowe w rozumieniu Ustawy CIT.

W konsekwencji, jeżeli przewalutowanie jakiegokolwiek z przedmiotowych kredytów (w wyniku zmiany umowy kredytu w drodze aneksu zawartego między Spółką a bankiem kredytującym) spowoduje zwiększenie kwoty kredytu, to spłata przez Spółkę wartości, o którą powiększy się w ten sposób kredyt, nie będzie stanowić dla niej kosztu uzyskania przychodu.

Analogicznie, w przypadku, gdy na skutek przewalutowania Spółka będzie zobowiązana do zwrotu mniejszej kwoty kredytu niż pierwotnie otrzymała (po przeliczeniu na PLN) przy jego zaciągnięciu, to kwota stanowiąca różnicę pomiędzy wartością kredytu z dnia jego zaciągnięcia, a jego wartością po przewalutowaniu nie będzie stanowiła dla Spółki przychodu podlegającego opodatkowaniu.

W związku z powyższym Spółka stoi na stanowisku, że na gruncie przepisów Ustawy CIT nie powstaną dla Spółki podatkowe różnice kursowe wynikające ze spłaty przewalutowanych z EUR na PLN kredytów.

W ocenie Wnioskodawcy w momencie spłaty kredytów - przewalutowanych uprzednio z EUR na PLN - nie powstanie również obowiązek rozpoznania innych przychodów ze źródeł określonych w art. 12 ust. 1 Ustawy CIT. W szczególności, w wyniku przedmiotowej operacji nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 10b Ustawy CIT, tj. przychód osiągnięty w związku ze zwrotem lub otrzymaniem kredytu, jeśli kredyt był waloryzowany kursem waluty obcej, w przypadku, gdy kredytobiorca (tu: Spółka) zwraca tytułem spłaty kredytu środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości niższej od kwoty otrzymanego kredytu - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą otrzymanego kredytu a kwotą zwróconego kapitału.

Spółka stoi na stanowisku, iż dyspozycją powołanego wyżej przepisu objęte są wyłącznie kredyty waloryzowane kursem waluty obcej. Waloryzowanie kredytu oznacza określenie jego wartości (w szczególności zaś kwoty podlegającej zwrotowi) poprzez odwołanie się do zewnętrznego miernika (tu: kursu walutowego). Wartość kredytów waloryzowanych zmienia się w sposób ciągły, co oznacza, że do momentu ich zwrotu istnieje niepewność co do kwoty zwracanego kapitału, która może być zarówno wyższa, jak i niższa niż jego wartość z dnia udzielenia kredytu.

Przenosząc powyższe na grunt analizowanego zdarzenia przyszłego należy wskazać, że kredyty otrzymane przez Spółkę nie będą - ani nie były - kredytami waloryzowanymi. Zgodnie z pierwotnym brzmieniem umów kredytowych, kredyty zostały zaciągnięte w walucie obcej (tu: EUR), a nie w PLN w oparciu o mechanizm waloryzacyjny (tu: kurs EUR), zaś po ich przewalutowaniu staną się kredytami w PLN, co spowoduje, że po dokonaniu operacji przewalutowania będzie istniała pewność co do wysokości zwracanego kapitału. Zatem skoro do momentu przewalutowania kredyty miały charakter walutowy (tym samym nie mogły być kredytami waloryzowanymi), a od momentu przewalutowania staną się kredytami złotowymi (wyrażonymi w PLN), kredyty o których mowa w opisie zdarzenia przyszłego w trakcie całego okresu kredytowania nie były i nie będą kredytami waloryzowanymi kursem waluty obcej.

W konsekwencji, w ocenie Spółki, powołany art. 12 ust. 1 pkt l0b Ustawy CIT nie dotyczy przypadku opisanego w zdarzeniu przyszłym niniejszego wniosku i tym samym nie może stanowić podstawy dla rozpoznania przez Spółkę ewentualnego przychodu podlegającego opodatkowaniu, w wysokości różnicy pomiędzy kwotą otrzymanego kredytu a kwotą zwracanego kapitału.

Reasumując, Spółka stoi na stanowisku, iż w momencie dokonania spłaty wierzytelności z tytułu kredytów - przewalutowanych uprzednio z EUR na PLN - Spółka nie będzie zobowiązana do rozliczenia różnic kursowych w rozumieniu art. 15a Ustawy CIT oraz nie będzie zobowiązana do rozpoznania innych przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych ze źródeł określonych w art. 12 ust. 1 Ustawy CIT.

Powyższe stanowisko Spółki potwierdza orzecznictwo, przykładowo wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 30 sierpnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Wr 726/11), w którym podkreślono, że różnice kursowe stanowią koszty uzyskania przychodu, jeśli transakcja je generująca została przeprowadzona w walucie obcej i jednocześnie płatność została dokonana w walucie obcej.

Stanowisko Spółki znajduje również potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, przykładowo w:

  • interpretacji Ministra Finansów, działającego przez organ upoważniony do wydawania interpretacji, tj. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 grudnia 2010 r., sygn. IPPB5/423-675/010-2/IŚ;
  • interpretacji Ministra Finansów, działającego przez organ upoważniony do wydawania interpretacji, tj. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 października 2010 r., sygn. IPPB5/423-462/10-3/IŚ;
  • interpretacji Ministra Finansów, działającego przez organ upoważniony do wydawania interpretacji, tj. Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 12 października 2010 r., sygn. IBPBI/2/423-1250/10/AP;
  • interpretacji Ministra Finansów, działającego przez organ upoważniony do wydawania interpretacji, tj. Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 23 grudnia 2008 r., sygn. ILPB3/423-617/08-4/HS oraz ILPB3/423-617/08-5/HS;
  • interpretacji Ministra Finansów, działającego przez organ upoważniony do wydawania interpretacji, tj. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 grudnia 2008 r., sygn. IPPB3/423-1423/08-4/ER.

Reasumując, zdaniem Spółki, ani w momencie przewalutowania kredytów, o których mowa w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, z EUR na PLN, ani w momencie spłaty tych kredytów nie dojdzie do rozpoznania po stronie Spółki różnic kursowych dla celów podatkowych. Ponadto ani w momencie przewalutowania przedmiotowych kredytów z EUR na PLN, ani w momencie spłaty tych kredytów nie powstaną po stronie Spółki inne przychody ze źródeł określonych w art. 12 ust. 1 Ustawy CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.