IPTPB1/4511-649/15-3/KO | Interpretacja indywidualna

W jaki sposób Wnioskodawczyni może prawidłowo ewidencjonować koszty związane z remontem lokalu zakupionego na potrzeby związane z działalnością gospodarczą, by prawidłowo ustalić wartość początkową lokalu, tym samym wysokość odpisu amortyzacyjnego zaliczanego do kosztów uzyskania przychodów, mającego bezpośredni wpływ na wysokość podatku dochodowego?
IPTPB1/4511-649/15-3/KOinterpretacja indywidualna
  1. dowód
  2. koszty uzyskania przychodów
  3. rachunki
  4. wartość początkowa
  5. środek trwały
  1. Podatek dochodowy od osób fizycznych (PIT) -> Koszty uzyskania przychodów -> Pojęcie i wysokość kosztów uzyskania przychodów

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) w zw. z art. 16 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U., poz. 1649) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 6 października 2015 r. (data wpływu 19 października 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 stycznia 2016 r. (data wpływu 8 stycznia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 19 października 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 i § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 23 grudnia 2015 r., Nr IPTPB1/4511-649/15-2/KO, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 23 grudnia 2015 r. (data doręczenia 29 grudnia 2015 r.). Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek pismem z dnia 3 stycznia 2016 r. (data wpływu 8 stycznia 2016 r.), nadanym za pośrednictwem placówki pocztowej w dniu 15 grudnia 2015 r.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 12 lutego 2015 r. Wnioskodawczyni kupiła lokal na cele związane z działalnością gospodarczą. Lokal ten docelowo będzie środkiem trwałym podlegającym amortyzacji. Koszty związane z jego zakupem zostały ewidencjonowane jako inwestycja rozpoczęta. Został odliczony podatek VAT z faktur zakupu środków trwałych. Dostosowanie lokalu do potrzeb związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą wymagało znacznych nakładów związanych z remontem. W tym celu Wnioskodawczyni podpisała umowę definiującą Ją jako przedsiębiorcę - podając NIP (Zleceniodawca) z firmą świadczącą usługi remontowo-budowlane, prowadzoną przez przedsiębiorcę jako osoba fizyczna, identyfikującą się między innymi po numerach: NIP, REGON (Zleceniobiorca). W szczegółowej umowie strony ustaliły zakres prac i termin ich wykonania. Zleceniobiorca zobowiązał się wystawić za poszczególne etapy prac budowlano-remontowych fakturę VAT. Prace budowlano-remontowe przebiegały zgodnie z harmonogramem. Zleceniodawca wypłacał zgodnie z ustaleniami Zleceniobiorcy zaliczki, za pokwitowaniem. Strony umowy bezspornie w protokołach odbiorczych potwierdziły prawidłowość wykonanych prac, ich wartość i odbiór wynagrodzenia przez Zleceniobiorcę. Zleceniodawca na podstawie protokołów odbiorczych wykonanych prac i na podstawie pokwitowań odbioru wynagrodzenia wezwał Zleceniobiorcę do wystawienia faktury VAT, aby mógł koszty związane z remontem zaksięgować jako zwiększenie wartości inwestycji. Zleceniobiorca odmówił wystawienia faktury VAT, informując, że jego działalność gospodarcza jest zlikwidowana.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 3 stycznia 2015 r. Wnioskodawczyni wskazała, że prowadzi działalność gospodarczą związaną z pośrednictwem matrymonialnym (zgodnie z PKWiU 96.09.Z), opodatkowaną podatkiem liniowym. Prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Wnioskodawczyni nabyła lokal mieszkalny stanowiący odrębną własność. Przedmiotowy lokal stanowi współwłasność z mężem w częściach równych. Jednakże lokal będzie wykorzystywany w całości wyłącznie do działalności gospodarczej Wnioskodawczyni, tj. ..., NIP ... . W przedmiotowym lokalu mieści się siedziba Firmy, miejsce pracy pracowników Firmy, miejsce obsługi klientów Firmy. Lokal nie był kompletny, nie był zdatny do użytku na dzień nabycia, nie był wpisany do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Obecnie nie jest wpisany do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Firmy z uwagi na prowadzone prace inwestycyjne mające na celu wytworzenie środka trwałego. Prace wykonywane od dnia nabycia lokalu do daty złożenia wniosku miały charakter remontowy, konieczny i niezbędny, aby lokal był kompletny i zdatny do użytku po zakończeniu wszelkich prac. Wykonane prace stanowiły remont w celu wytworzenia środka trwałego. Przedmiotowy lokal należy zaliczyć według Klasyfikacji Środków Trwałych do grupy 110 – budynki mieszkalne. Po wykonaniu prac budowlano-remontowych lokal będzie spełniał przesłanki środka trwałego, zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z dniem 30 marca 2016 r. Wnioskodawczyni zakończy inwestycję związaną z wytworzeniem wskazanego środka trwałego i od tego momentu zostanie on wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Lokal będzie w całości wykorzystywany do prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej. Protokół zdawczo-odbiorczy prac wykonanych do dnia złożenia wniosku zawiera: wskazanie stron (nazwę i adresy) uczestniczących w operacji, której dowód dotyczy, okres dokonania operacji gospodarczej, której protokół dotyczy, przedmiot operacji i jego wartość, oraz ilościowe określenie, podpisy osób uprawnionych do udokumentowania operacji gospodarczych, potwierdzenie otrzymanych wypłat z tytułu wynagrodzeń za wykonane operacje gospodarcze.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W jaki sposób Wnioskodawczyni może prawidłowo ewidencjonować koszty związane z remontem lokalu zakupionego na potrzeby związane z działalnością gospodarczą, by prawidłowo ustalić wartość początkową lokalu, tym samym wysokość odpisu amortyzacyjnego zaliczanego do kosztów uzyskania przychodów, mającego bezpośredni wpływ na wysokość podatku dochodowego...

Zdaniem Wnioskodawczyni, na podstawie § 12 ust. 3 pkt 2 rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów może zwiększyć wartość inwestycji o koszty bezspornie udokumentowane: wykaz wykonanych prac, potwierdzenie przyjęcia wynagrodzenia - tj. datę, kwotę wynagrodzenia. Wszystkie wskazane operacje są bezspornie potwierdzone przez Zleceniodawcę i Zleceniobiorcę i umiejscowione w przedmiotowej umowie dotyczącej remontu lokalu przeznaczonego na prowadzenie działalności gospodarczej.

Ponadto Wnioskodawczyni zwróciła uwagę na zapisy art. 22g ust. 3 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazała również, że dochód uzyskany przez Zleceniobiorcę w wyniku prowadzonych prac, pomimo zlikwidowania przez niego działalności gospodarczej, nie zwalnia go od ujawnienia dochodu związanego z wykonaniem wskazanych czynności gospodarczych i konieczności ich opodatkowania.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 3 stycznia 2015 r. Wnioskodawczyni dodała, że operacje gospodarcze związane z remontem zakupionego lokalu do dnia złożenia wniosku są potwierdzone w sposób bezsporny. Remont był konieczny, aby lokal był kompletny i zdatny do użytku. Wnioskodawczyni uważa, że po zakończeniu inwestycji wydatki poniesione na wytworzenie środka trwałego będzie mogła uwzględnić w jego wartości początkowej i dokonywać prawidłowych odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z art. 22g ust. 3 i art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powołany przepis ma charakter ogólny (tzw. klauzula generalna). Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Kosztami uzyskania przychodów są wyłącznie takie koszty, które spełniają kumulatywnie warunki określone w cytowanym art. 22 ust. 1, tj.:

  • zostały poniesione przez podatnika,
  • ich poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,
  • nie zostały wyłączone z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w ww. ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, wydatki na nabycie, wytworzenie i ulepszenie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są jednorazowo zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

Z treści art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy wynika bowiem, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

  1. nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
  2. nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
  3. ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Jednocześnie w myśl art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Składniki majątku stanowiące środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne zostały wymienione przez ustawodawcę w art. 22a – 22c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 22a ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

  1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
  2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
  3. inne przedmioty

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 22c pkt 1 i 2 ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają:

  1. grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów;
  2. budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu,

- zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

W myśl art. 22g ust. 11 ww. ustawy, w razie gdy składnik majątku stanowi współwłasność podatnika, wartość początkową tego składnika ustala się w takiej proporcji jego wartości, w jakiej pozostaje udział podatnika we własności tego składnika majątku; zasada ta nie ma zastosowania do składników majątku stanowiących wspólność majątkową małżonków, chyba że małżonkowie wykorzystują składnik majątku w działalności gospodarczej prowadzonej odrębnie.

Z przytoczonych przepisów wynika, że środkami trwałymi podlegającymi amortyzacji są m.in. nabyte lokale, o ile spełniają następujące warunki:

  • zostały nabyte lub wytworzone we własnym zakresie,
  • stanowią własność lub współwłasność podatnika – amortyzacji podatkowej podlegają wyłącznie środki trwałe, do których przysługuje podatnikowi prawo własności, z wyjątkiem środków używanych przez leasingobiorcę na podstawie umowy leasingu finansowego oraz tych wymienionych w art. 23a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
  • są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania – ustawodawca nie określił bliżej tych warunków, jednakże należy stwierdzić, że warunki te spełnia składnik majątku, który jest wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne pozwalające na jego funkcjonowanie zgodnie z przeznaczeniem, ponadto sprawne technicznie i zalegalizowane prawnie w formie stosownych uprawnień, homologacji i pozwoleń na użytkowanie,
  • przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok – o tym, jak długo będzie używany dany składnik decyduje sam podatnik,
  • są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu,
  • nie są wymienione w katalogu środków trwałych wymienionych w art. 22c ustawy.

Zgodnie z art. 22d ust. 2 ww. ustawy podatkowej, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Niniejsze oznacza, że składniki majątkowe spełniające definicję środka trwałego oddaje się do użytkowania i wprowadza do ewidencji środków trwałych. Innymi słowy, składnik majątkowy, który stanowi własność lub współwłasność podatnika, jeśli przewidywany okres jego używania przekraczać będzie rok, może zostać zaliczony do środków trwałych podatnika i być amortyzowany, jeżeli jest kompletny i zdatny do użytku. Poprzez sformułowanie „zdatny do użytku” należy rozumieć przede wszystkim możliwość faktycznego oraz prawnego użytkowania. Tak więc kompletność i zdatność do użytku należy postrzegać nie tylko w aspekcie fizycznym, ale również na płaszczyźnie prawnej, np. nie będzie środkiem zdatnym do użytku rzecz, która co prawda może spełniać zaplanowane dla niej funkcje, jednakże nie spełnia określonych prawnych wymagań (stosownych uprawnień, homologacji i pozwoleń na użytkowanie).

Na mocy art. 22h ust. 1 pkt 1 omawianej ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 23 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Wprowadzenie składnika majątku do ewidencji wymaga ustalenia jego wartości początkowej. Zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zostały unormowane w art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią przepisu art. 22g ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się:

  1. w razie odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia;
  2. w razie wytworzenia we własnym zakresie - koszt wytworzenia.

Za cenę nabycia natomiast, stosownie do treści art. 22g ust. 3 ww. ustawy, uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Zgodnie natomiast z treścią art. 22g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Od wytworzenia środka trwałego należy rozróżnić jego ulepszenie, które dotyczy składnika majątku uznanego uprzednio za środek trwały, a więc składnika kompletnego i zdatnego już do użytku na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Stosownie do przepisu art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych (...).

W myśl art. 22g ust. 17 ww. ustawy, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Zatem do wydatków na ulepszenie środków trwałych zalicza się wydatki na ich:

  • przebudowę, czyli zmianę (poprawienie) istniejącego stanu środków trwałych na inny,
  • rozbudowę, tj. powiększenie (rozszerzenie) składników majątkowych, w szczególności zaś budynków i budowli, linii technologicznych itp.,
  • rekonstrukcję, tj. odtworzenie (odbudowanie) zużytych całkowicie lub częściowo składników majątkowych,
  • adaptację, tj. przystosowanie (przerobienie) składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu, niż wskazywało jego pierwotne przeznaczenie, albo nadanie temu składnikowi nowych cech użytkowych,
  • modernizację, tj. unowocześnienie środków trwałych.

Tak więc, ulepszenie (w tym modernizacja) to działania związane ze środkami trwałymi, które powodują wzrost ich wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami eksploatacji.

Od ww. wydatków ulepszeniowych, należy odróżnić wydatki remontowe dot. środków trwałych, które podlegają zaliczeniu bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej przez niego pozarolniczej działalności gospodarczej, o ile spełniają przesłanki uznania ich za ww. koszty wskazane w art. 22 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych brak jest definicji pojęcia remontu. Posiłkując się definicją zawartą w art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r., poz. 1409, z późn. zm.), poprzez remont należy rozumieć wykonanie w istniejącym obiekcie robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a nie stanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów innych niż ujęto w stanie pierwotnym. Istotą remontu są więc czynności związane z przywróceniem pierwotnego stanu technicznego i użytkowego środka trwałego wraz z wymianą zużytych składników technicznych (części zamienne), nie zmieniające jego charakteru i funkcji, następujące w trakcie eksploatacji środka trwałego i wynikające z tej eksploatacji - a więc będą to wszystkie zmiany przywracające pierwotny poziom techniczny danego środka trwałego, pierwotną zdolność użytkową utraconą na skutek upływu czasu i eksploatacji, przy czym pojęcie to nie obejmuje zwykłych zabiegów konserwacyjnych.

Należy również podkreślić, że remont może prowadzić do ulepszeń, choćby z uwagi na zmiany technologii produkcji materiałów budowlanych. Wynika to również z definicji remontu, zawartej w ww. ustawie Prawo budowlane.

Wydatki mające charakter remontowy zaliczane są z kolei do kategorii kosztów, innych niż bezpośrednio zwianych z przychodami. Zgodnie natomiast z art. 22 ust. 5c wskazanej ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Podkreślić należy również, że w celu rozstrzygnięcia kwestii, czy określone wydatki są kosztami bieżącymi (kosztami konserwacji, napraw, remontów) czy kosztami inwestycji (przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji), konieczne jest posługiwanie się kategoriami technicznymi. Z tego też względu często niezbędne stają się rozstrzygnięcia na płaszczyźnie technicznej, przesądzające ostatecznie o tym, czy określony rodzaj nakładów na środki trwałe prowadzi do ich ulepszenia, czy też nie. W większości przypadków jednoznaczne rozstrzygnięcie o charakterze dokonanych prac nie może się obyć bez zasięgnięcia specjalistycznej opinii biegłych.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że w dniu 12 lutego 2015 r. Wnioskodawczyni kupiła lokal mieszkalny stanowiący odrębną własność, na cele związane z działalnością gospodarczą (pośrednictwo matrymonialne), który docelowo będzie środkiem trwałym podlegającym amortyzacji. Przedmiotowy lokal stanowi współwłasność z mężem w częściach równych, jednakże będzie wykorzystywany w całości wyłącznie do działalności gospodarczej Wnioskodawczyni. W przedmiotowym lokalu mieści się siedziba Firmy, miejsce pracy pracowników Firmy, miejsce obsługi klientów Firmy. Koszty związane z jego zakupem zostały ewidencjonowane jako inwestycja rozpoczęta. Został odliczony podatek VAT z faktur zakupu środków trwałych. Lokal nie był kompletny, nie był zdatny do użytku na dzień nabycia, nie był wpisany do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Dostosowanie lokalu do potrzeb zwianych z prowadzoną działalnością gospodarczą wymagało znacznych nakładów związanych z remontem. W tym celu Wnioskodawczyni (zleceniodawca) podpisała umowę z firmą świadczącą usługi remontowo-budowlane (Zleceniobiorca). Prace wykonywane od dnia nabycia lokalu do daty złożenia wniosku miały charakter remontowy, konieczny i niezbędny, aby lokal był kompletny i zdatny do użytku po zakończeniu wszelkich prac. Wykonane prace stanowiły remont w celu wytworzenia środka trwałego. Przedmiotowy lokal należy zaliczyć według Klasyfikacji Środków Trwałych do grupy 110 – budynki mieszkalne. Po wykonaniu prac budowlano-remontowych lokal będzie spełniał przesłanki środka trwałego, zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z dniem 30 marca 2016 r. Wnioskodawczyni zakończy inwestycję związaną z wytworzeniem wskazanego środka trwałego i od tego momentu zostanie wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Lokal będzie w całości wykorzystywany do prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że skoro, jak wynika z wniosku, zakupiony składnik majątku lokal mieszkalny wymagał przystosowania go na potrzeby prowadzonej przez Wnioskodawczynię pozarolniczej działalności gospodarczej, to oznacza to zarazem, że w dniu jego nabycia nie stanowił środka trwałego, gdyż nie spełniał warunków wskazanych w cytowanym powyżej art. 22a ww. ustawy.

Przede wszystkim, przed rozpoczęciem wskazanych we wniosku prac nie był wykorzystywany w tej działalności. Nie był również kompletny i zdatny do użytku na potrzeby prowadzonej przez Wnioskodawczynię pozarolniczej działalności gospodarczej, ponieważ wymagał przeprowadzenia wskazanych we wniosku prac budowlanych, mających na celu jego przystosowanie na potrzeby tej działalności. Zatem dopiero w wyniku przeprowadzenia ww. prac budowlanych zakupiony budynek stanie się zdatny do wykorzystania na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, a więc będzie spełniał kryteria (uzyska cechy) pozwalające na uznanie go za środek trwały.

Wobec tego stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie w wyniku przeprowadzenia wskazanych we wniosku prac budowlanych dot. przedmiotowego lokalu mieszkalnego zostanie w istocie wytworzony środek trwały (pawilon usługowy z częścią magazynową).

W konsekwencji wartość początkową tego budynku należy ustalić według zasad wynikających z art. 22g ust. 1 pkt 2 i ust. 4 ww. ustawy, tj. według kosztu wytworzenia. Zatem wskazane we wniosku wydatki poniesione przez Wnioskodawczynię będą stanowić składnik jego wartości początkowej (element kosztu wytworzenia). Wydatki te będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej pośrednio, tj. poprzez odpisy amortyzacyjne. Wskazać przy tym należy, że do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej Wnioskodawczyni może zaliczać odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej ww. środka trwałego, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym środek ten wykorzystywany będzie w prowadzonej działalności gospodarczej. Od tego bowiem momentu przedmiotowy budynek jako kompletny i zdatny do użytku, zgodnie z cyt. wyżej przepisami, będzie stanowić środek trwały, podlegający ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Wtedy też Wnioskodawczyni będzie miała możliwość zaliczenia do kosztów podatkowych odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej tego środka trwałego. Ponadto, wskazać należy, że skoro wyłącznie Wnioskodawczyni wykorzystuje w prowadzonej przez siebie pozarolniczej działalności gospodarczej ww. lokal mieszkalny stanowiący współwłasność małżonków, to zgodnie z treścią art. 22g ust. 11 ustawy, wyłącznie Wnioskodawczyni może zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne ustalone od jego pełnej wartości początkowej.

Odnosząc się do kwestii udokumentowania wydatków poniesionych na prace wykonane przed oddaniem środka trwałego do używania, należy zauważyć, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa sposobu dokumentowania poniesionych wydatków, odsyła w tym zakresie do odrębnych przepisów. Zgodnie bowiem z art. 24a ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej „księgą”, z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczania wysokości odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Szczegółowe zasady prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, w tym także warunki, jakie musi spełniać dokument, aby mógł stanowić podstawę ujęcia wydatku jako koszt w tej księdze, określają przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2014 r., poz. 1037).

Zgodnie z § 12 ust. 3 ww. rozporządzenia, podstawą zapisów w księdze są dowody księgowe, którymi są:

  1. faktury, faktury VAT RR, rachunki oraz dokumenty celne, zwane dalej „fakturami”, wystawione zgodnie z odrębnymi przepisami, lub
    1a) dokumenty określające zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów (zwiększenie przychodów) na podstawie art. 24d ustawy o podatku dochodowym (dowody zmniejszenia kosztów/zwiększenia przychodów), zawierające co najmniej:
    1. datę wystawienia dokumentu oraz miesiąc, w którym dokonuje się zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów (zwiększenia przychodów),
    2. wskazanie faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) - wskazanie umowy albo innego dokumentu, stanowiących podstawę do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów (zwiększenia przychodów) zgodnie z art. 24d ustawy o podatku dochodowym,
    3. wskazanie kwoty, o którą podatnik zmniejsza koszty uzyskania przychodów (zwiększa przychody),
    4. podpis osoby sporządzającej dokument, lub
    1b) dokumenty określające zwiększenie kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 24d ustawy o podatku dochodowym (dowody zwiększenia kosztów), zawierające co najmniej:
    1. datę wystawienia dokumentu oraz miesiąc, w którym dokonuje się zwiększenia kosztów uzyskania przychodów,
    2. wskazanie faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) - wskazanie umowy albo innego dokumentu, stanowiących podstawę do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów (zwiększenia przychodów) zgodnie z art. 24d ustawy o podatku dochodowym,
    3. wskazanie kwoty, o którą podatnik zwiększa koszty uzyskania przychodów,
    4. wskazanie dowodu potwierdzającego uregulowanie zobowiązania, o które podatnik zwiększa koszty uzyskania przychodów,
    5. podpis osoby sporządzającej dokument, lub
  1. inne dowody, wymienione w § 13 i 14, stwierdzające fakt dokonania operacji gospodarczej, zgodnie z jej rzeczywistym przebiegiem i zawierające co najmniej:
    1. wiarygodne określenie wystawcy lub wskazanie stron (nazwę i adresy) uczestniczących w operacji gospodarczej, której dowód dotyczy,
    2. datę wystawienia dowodu oraz datę lub okres dokonania operacji gospodarczej, której dowód dotyczy, z tym że jeżeli data dokonania operacji gospodarczej odpowiada dacie wystawienia dowodu, wystarcza podanie jednej daty,
    3. przedmiot operacji gospodarczej i jego wartość oraz ilościowe określenie, jeżeli przedmiot operacji jest wymierny w jednostkach naturalnych,
    4. podpisy osób uprawnionych do prawidłowego udokumentowania operacji gospodarczych

- oznaczone numerem lub w inny sposób umożliwiający powiązanie dowodu z zapisami księgowymi dokonanymi na jego podstawie.

Dowód księgowy powinien być sporządzony w języku polskim. Treść dowodu musi być pełna i zrozumiała; dopuszczalne jest stosowanie skrótów ogólnie przyjętych. Jeżeli w dowodzie podane jest wartościowe określenie operacji gospodarczej tylko w walucie obcej, podatnik posiadający ten dowód jest obowiązany przeliczyć walutę obcą na złote, po obowiązującym w dniu dokonania operacji kursie, zgodnie z zasadami określonymi w ustawie o podatku dochodowym. Wynik przeliczenia należy zamieścić w wolnych polach dowodu lub w załączniku do dowodu sporządzonego w walucie obcej (§ 12 ust. 4 ww. rozporządzenia).

Natomiast § 13 ww. rozporządzenia stanowi, że za dowody księgowe uważa się również:

  1. dzienne zestawienia dowodów (faktur dotyczących sprzedaży) sporządzone do zaksięgowania ich zbiorczym zapisem;
  2. noty księgowe, sporządzone w celu skorygowania zapisu dotyczącego operacji gospodarczej, wynikającej z dowodu obcego lub własnego, otrzymane od kontrahenta podatnika lub przekazane kontrahentowi;
  3. dowody przesunięć;
  4. dowody opłat pocztowych i bankowych;
  5. inne dowody opłat, w tym dokonywanych na podstawie książeczek opłat, oraz dokumenty zawierające dane, o których mowa w § 12 ust. 3 pkt 2.

Ponadto, zgodnie z § 14 ww. rozporządzenia na udokumentowanie zapisów w księdze, dotyczących niektórych kosztów (wydatków) mogą być sporządzone dokumenty zaopatrzone w datę i podpisy osób, które bezpośrednio dokonały wydatków (dowody wewnętrzne), określające przy zakupie: nazwę towaru oraz ilość, cenę jednostkową i wartość, a w innych przypadkach - przedmiot operacji gospodarczych i wysokość kosztu (wydatku) ograniczając jednak tę możliwość do enumeratywnie wskazanych wydatków.

W myśl bowiem § 14 ust. 2 ww. rozporządzenia, dowody wewnętrzne mogą dotyczyć wyłącznie:

  1. zakupu, bezpośrednio od krajowego producenta lub hodowcy, produktów roślinnych i zwierzęcych, nieprzerobionych sposobem przemysłowym lub przerobionych sposobem przemysłowym, jeżeli przerób polega na kiszeniu produktów roślinnych lub przetwórstwie mleka albo na uboju zwierząt rzeźnych i obróbce poubojowej tych zwierząt;
  2. zakupu od ludności, sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), surowców roślin zielarskich i ziół dziko rosnących leśnych, jagód, owoców leśnych i grzybów leśnych (PKWiU ex 02.30.40.0);
  3. wartości produktów roślinnych i zwierzęcych pochodzących z własnej uprawy lub hodowli prowadzonej przez podatnika;
  4. zakupu w jednostkach handlu detalicznego materiałów pomocniczych;
  5. kosztów diet i innych należności za czas podróży służbowej pracowników oraz wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących;
  6. zakupu od ludności odpadów poużytkowych, stanowiących surowce wtórne, z wyłączeniem zakupu (skupu) metali nieżelaznych oraz przeznaczonych na złom samochodów i ich części składowych;
  7. wydatków związanych z opłatami za czynsz, energię elektryczną, telefon, wodę, gaz i centralne ogrzewanie, w części przypadającej na działalność gospodarczą; podstawą do sporządzenia tego dowodu jest dokument obejmujący całość opłat na te cele;
  8. opłat sądowych i notarialnych;
  9. opłaty skarbowej uiszczanej znakami tej opłaty do dnia 31 grudnia 2008 r.;
  10. wydatków związanych z parkowaniem samochodu w sytuacji, gdy są one poparte dokumentami niezawierającymi danych, o których mowa w § 12 ust. 3 pkt 2; podstawą wystawienia dowodu wewnętrznego jest bilet z parkometru, kupon, bilet jednorazowy załączony do sporządzonego dowodu.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego oraz jego uzupełnienia wynika, że w celu dostosowania lokalu do potrzeb zwianych z prowadzoną działalnością gospodarczą podpisała umowę z firmą świadczącą usługi remontowo-budowlane. W szczegółowej umowie strony ustaliły zakres prac i termin ich wykonania. Zleceniobiorca zobowiązał się wystawić za poszczególne etapy prac budowlano-remontowych fakturę VAT. Wnioskodawczyni wypłacała zgodnie z ustaleniami Zleceniobiorcy zaliczki za pokwitowaniem. Strony umowy bezspornie w protokołach odbiorczych potwierdziły prawidłowość wykonanych prac, ich wartość i odbiór wynagrodzenia przez Zleceniobiorcę. Wnioskodawczyni na podstawie protokołów odbiorczych wykonanych prac i na podstawie pokwitowań odbioru wynagrodzenia wezwała Zleceniobiorcę do wystawienia faktury VAT, aby koszty związane z wytworzeniem środka trwałego mogła zaksięgować jako zwiększenie wartości inwestycji. Zleceniobiorca odmówił wystawienia faktury VAT, informując, że w chwili obecnej jego działalność gospodarcza jest zlikwidowana. Protokół zdawczo-odbiorczy prac wykonanych do dnia złożenia wniosku zawiera: wskazanie stron (nazwę i adresy) uczestniczących w operacji, której dowód dotyczy, okres dokonania operacji gospodarczej, której protokół dotyczy, przedmiot operacji i jego wartość, oraz ilościowe określenie, podpisy osób uprawnionych do udokumentowania operacji gospodarczych, potwierdzenie otrzymanych wypłat z tytułu wynagrodzeń za wykonane operacje gospodarcze.

Mając na uwadze powyższe uregulowania prawne, stwierdzić należy, że dokumentem będącym podstawą do ujęcia kosztów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów powinna być (co do zasady) faktura, bądź rachunek, o których mowa w § 12 ust. 3 pkt 1 rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Koszty te mogą być także udokumentowane innymi dowodami, o których mowa w cyt. § 13 i 14 ww. rozporządzenia, o ile zawierają one wszystkie elementy wymienione w § 12 ust. 3 pkt 2 ww. rozporządzenia.

Jednakże, mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego stwierdzić należy, że Wnioskodawczyni będzie miała prawo zaliczenia do wartości początkowej lokalu mieszkalnego zakupionego na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, wydatki związane z wytworzeniem środka trwałego, udokumentowane protokołem zdawczo-odbiorczym. Z wniosku wynika bowiem, że protokół zdawczo-odbiorczy zawiera dane, o których mowa w § 12 ust. 3 pkt 2 rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów.

Ponadto zauważyć należy, że prowadzenie ewidencji księgowej przez podmiot gospodarczy ma w szczególności na celu umożliwić ustalenie w sposób rzetelny wysokości przychodów działalności gospodarczej oraz kosztów ich uzyskania, a w konsekwencji również prawidłowości wywiązania się z obowiązków podatkowych w tym zakresie. Analizując dokumenty, w toku ewentualnego postępowania podatkowego, właściwy organ podatkowy bierze pod uwagę nie tylko przedłożoną przez stronę księgę podatkową i dokumenty które stanowiły podstawę ujęcia zapisów w tej księdze, lecz również wyjaśnienia i inne dokumenty przedłożone w trakcie tego postępowania. W myśl bowiem art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Dowodem w postępowaniu podatkowym może być zatem również rachunek wraz z dołączonym do niego odrębnym wydrukiem („wydaniem”) z magazynu. Tym samym ustalając podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym podatnik może uwzględnić nie tylko zapisy dokonane w ewidencji księgowej; lecz także inne dowody i dokumenty, z których jednoznacznie i bezspornie wynikać będzie fakt poniesienia wydatków w celu uzyskania przychodów i ich wysokość.

Podsumowując, stanowisko Wnioskodawczyni, w świetle którego:

  • wydatki, które poniosła na wytworzenie środka trwałego będą stanowić element wartości początkowej środka trwałego podlegającego amortyzacji i mogą stanowić koszty uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne,
  • dokumentem potwierdzającym wysokość poniesionych wydatków może być protokół zdawczo-odbiorczy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.

© 2011-2016 Interpretacje.org
StrukturaWybrane zagadnieniaSerwis
Działy przedmiotowe
Komentarze podatkowe
Najnowsze interpretacje
Aport
Gmina
Koszty uzyskania przychodów
Najem
Nieruchomości
Obowiązek podatkowy
Odszkodowania
Pracownik
Prawo do odliczenia
Projekt
Przedsiębiorstwa
Przychód
Różnice kursowe
Sprzedaż
Stawki podatku
Świadczenie usług
Udział
Zwolnienia przedmiotowe
Aktualności
Informacje o serwisie
Kanały RSS
Reklama w serwisie
Serwis zawiera interpretacje podatkowe publikowane przez Ministerstwo Finansów, na które składają się: interpretacje indywidualne oraz interpretacje ogólne wydane na podstawie art. 14a oraz art. 14b ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.), jak również informacje o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego (interpretacje podatkowe wydane na podstawie przepisów obowiązujących przed 1 lipca 2007 r.), a także wybrane orzeczenia dotyczące problematyki podatkowej.