IPTPB1/415-482/12-2/ASZ | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi,
Czy opłacona składka na ubezpieczenie społeczne oraz ubezpieczenie zdrowotne w wysokości 7,75% podstawy wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne sfinansowana ze środków wsparcia pomostowego może być odpowiednio zaliczona do kosztów uzyskania przychodów (składka społeczna) oraz odliczona od podatku (składka zdrowotna) w 2010 r.?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 25 lipca 2012 r. (data wpływu 3 sierpnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

  • możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów sfinansowanych ze wsparcia pomostowego wydatków poniesionych na opłacenie składek na ubezpieczenie społeczne – jest nieprawidłowe,
  • możliwości odliczenia od podatku sfinansowanych ze wsparcia pomostowego składek na ubezpieczenie zdrowotne – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 3 sierpnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W kwietniu 2010 r. Wnioskodawczyni rozpoczęła pierwszą w życiu działalność gospodarczą w zakresie Biuro Rachunkowe, 69.20.Z. Na otwarcie działalności gospodarczej Wnioskodawczyni otrzymała środki finansowe w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki projekt „Mój...” współfinansowany ze środków Unii Europejskiej w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego, Priorytet VI, Rynek pracy otwarty dla wszystkich, Działanie 6.2. wsparcie oraz promocja przedsiębiorczości i samozatrudnienia. Podmiotem udzielającym pomocy publicznej była Agencja Rozwoju Regionu X Spółka Akcyjna. W ramach zawartej umowy, oprócz głównego wsparcia finansowego Wnioskodawczyni otrzymała również wsparcie pomostowe przez okres 6 miesięcy (od kwietnia do września 2010 r.).

Środki otrzymane w ramach wsparcia pomostowego zostały przeznaczone na pokrycie kosztów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, tzn. czynsz, usługi informatyczne, składki na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 137 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2010 r., wolne od podatku dochodowego są środki otrzymane przez uczestnika projektu jako pomoc udzielona w ramach projektu finansowanego z udziałem środków europejskich, o których mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240).

Prowadząc działalność gospodarczą Wnioskodawczyni przyjęła metodę, iż opłacone składki na ubezpieczenie społeczne bezpośrednio ujmuje w kosztach uzyskania przychodów podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy opłacona składka na ubezpieczenie społeczne oraz ubezpieczenie zdrowotne w wysokości 7,75% podstawy wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne sfinansowana ze środków wsparcia pomostowego może być odpowiednio zaliczona do kosztów uzyskania przychodów (składka społeczna) oraz odliczona od podatku (składka zdrowotna) w 2010 r....

Zdaniem Wnioskodawczyni, zapłacone ze środków wsparcia pomostowego składki na ubezpieczenie społeczne i ubezpieczenie zdrowotne podlegają odliczeniu odpowiednio od dochodu (składka społeczna) i od podatku (składka zdrowotna), gdyż zarówno art. 26 ust. 1 pkt 2 oraz art. 27b ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tego nie zabrania. Mimo, iż zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 10 kwietnia 2010 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od osób fizycznych i prawnych od niektórych dochodów (przychodów) (Dz. U. Nr 62, poz. 509), środki uzyskane z dotacji i wsparcia pomostowego w ramach Działania 6.2 Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki nie stanowi przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym, a wydatki związane ze sfinansowaniem z dotacji nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

  • możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów sfinansowanych ze wsparcia pomostowego wydatków poniesionych na opłacenie składek na ubezpieczenie społeczne – uznaje się za nieprawidłowe,
  • możliwości odliczenia od podatku sfinansowanych ze wsparcia pomostowego składek na ubezpieczenie zdrowotne – uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, tj. pozarolniczej działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 2 powołanej ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów, albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych

Mając na uwadze brzmienie powyższego przepisu należy stwierdzić, iż ustawodawca różnicuje skutki podatkowe otrzymanych dotacji i innych nieodpłatnych świadczeń w zależności od celu, na jaki zostały one przeznaczone, tj.:

  • dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na cele inne niż nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych – zaliczane są do przychodów z działalności gospodarczej,
  • ww. świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków poniesionych przez podatnika na zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych – nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż w kwietniu 2010 r. Wnioskodawczyni rozpoczęła działalność gospodarczą w zakresie Biuro Rachunkowe. Na otwarcie działalności gospodarczej otrzymała środki finansowe w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki projekt „Mój...” współfinansowany ze środków Unii Europejskiej w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego, Priorytet VI, Rynek pracy otwarty dla wszystkich, Działanie 6.2. wsparcie oraz promocja przedsiębiorczości i samozatrudnienia. Podmiotem udzielającym pomocy publicznej była Agencja Rozwoju Regionu X Spółka Akcyjna. W ramach zawartej umowy, oprócz głównego wsparcia finansowego Wnioskodawczyni otrzymała również wsparcie pomostowe przez okres 6 miesięcy (od kwietnia do września 2010 r.). Środki otrzymane w ramach wsparcia pomostowego zostały przeznaczone na pokrycie kosztów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, tzn. czynsz, usługi informatyczne, składki na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne. Prowadząc działalność gospodarczą Wnioskodawczyni przyjęła metodę, iż opłacone składki na ubezpieczenie społeczne bezpośrednio ujmuje w kosztach uzyskania przychodów podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Zauważyć należy, iż Program Operacyjny Kapitał Ludzki jest jednym z programów operacyjnych służących realizacji Narodowych Strategicznych Ram Odniesienia 2007 – 2013, który został przyjęty decyzją Komisji Europejskiej nr K (2007) 4547 z dnia 28 września 2007 r. Program ten jest współfinansowany z Europejskiego Funduszu Społecznego.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 137 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są środki finansowe otrzymane przez uczestnika projektu jako pomoc udzielona w ramach programu finansowanego z udziałem środków europejskich, o których mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 oraz z 2010 r. Nr 28, poz. 146).

W związku z powyższym, środki otrzymane przez Wnioskodawczynię pochodzące ze wsparcia finansowego oraz wsparcia pomostowego, w części nieprzeznaczonej na cele inwestycyjne, podlegają zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych, na mocy ustawy regulującej ten podatek.

Stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

  • pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub ze źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
  • nie znajdować się na liście wydatków nieuznanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
  • być właściwie udokumentowany.

Generalnie należy przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. Przy czym związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, iż konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

Przepis art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 56 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137.

Zatem, do wydatków pokrytych otrzymanym wsparciem pomostowym, zwolnionym od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 137 tej ustawy, zastosowanie znajdzie ww. przepis art. 23 ust. 1 pkt 56. W konsekwencji, wydatki poniesione przez Wnioskodawczynię na opłacenie składek na ubezpieczenie społeczne, które zostały sfinansowane z otrzymanego wsparcia pomostowego nie mogą w świetle art. 23 ust. 1 pkt 56 powołanej ustawy stanowić kosztów uzyskania przychodów w prowadzonej działalności gospodarczej.

Zatem, stanowisko Wnioskodawczyni w tym zakresie należało uznać za nieprawidłowe.

Jednakże należy zauważyć, iż istnieje możliwość odliczenia od dochodu składki na ubezpieczenia społeczne opłacane z kwoty wsparcia pomostowego, jednakże przy odliczeniu tym należy mieć na uwadze treść art. 26 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4, 4a-4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych:

  1. zapłaconych w roku podatkowym bezpośrednio na własne ubezpieczenia emerytalne, rentowe, chorobowe oraz wypadkowe podatnika oraz osób z nim współpracujących,
  2. potrąconych w roku podatkowym przez płatnika ze środków podatnika, z tym że w przypadku podatnika osiągającego przychody określone w art. 12 ust. 6, tylko w części obliczonej, w sposób określony w art. 33 ust. 4, od przychodu podlegającego opodatkowaniu

-odliczenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie ustawy, oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 26 ust. 13a ww. ustawy, wydatki na cele określone w ust. 1 podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów lub nie zostały odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym lub od dochodu na podstawie ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Odnosząc się natomiast do możliwości odliczenia od podatku składki na ubezpieczenie zdrowotne sfinansowanej otrzymanym wsparciem pomostowym, stwierdzić należy, iż zgodnie z art. 27b ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek dochodowy, obliczony zgodnie z art. 27 lub art. 30c, w pierwszej kolejności ulega obniżeniu o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2008 r. Nr 164, poz. 1027), opłacanej w roku podatkowym bezpośrednio przez podatnika, zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych. Obniżenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie ustawy oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 27b ust. 2 ww. ustawy, kwota składki na ubezpieczenie zdrowotne, o którą zmniejsza się podatek, nie może przekroczyć 7,75% podstawy wymiaru tej składki.

Okoliczność, że podstawę wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne osób prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą stanowi zadeklarowana kwota, nie niższa niż limit określony w przepisach powoduje, że odliczeniu od podatku podlega składka na ubezpieczenie zdrowotne – do wysokości 7,75% podstawy wymiaru. Bez znaczenia z punktu widzenia odliczania składki na ubezpieczenie zdrowotne jest fakt, że podatnik uzyskuje w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej zarówno dochód podlegający opodatkowaniu, jak i dochód zwolniony od podatku, ponieważ dochód w wysokości faktycznie osiągniętej nie stanowi podstawy wymiaru tej składki.

Mając na względzie powołane powyżej przepisy prawne stwierdzić należy, że składki na ubezpieczenie zdrowotne, opłacone przez Wnioskodawcę z otrzymanego wsparcia pomostowego, nieprzekraczające 7,75% podstawy wymiaru tej składki, mogły zostać odliczone od podatku, pod warunkiem, że podstawy wymiaru tej składki nie stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bądź od którego, na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Wskazać jednak należy, że zgodnie z art. 27b ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wysokość wydatków na składki na ubezpieczenie zdrowotne ustala się na podstawie dokumentów stwierdzających ich poniesienie.

Tym samym stanowisko Wnioskodawczyni w powyższym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.