IPPB2/4511-71/16-4/MK1 | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie,
Czy cena nabycia Udziałów (tj. kwota potrącenia) stanowi dla Wnioskodawcy wydatek będący kosztem uzyskania przychodu z tytułu zbycia Udziałów w celu ich dobrowolnego umorzenia?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 poz. 613 ze zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 21 stycznia 2016 r. (data wpływu 25 stycznia 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 4 kwietnia 2016 r. (data wpływu 6 kwietnia 2016 r.) na wezwanie z dnia 21 marca 2015 r., Nr IPPB2/4511-71/16-2/MK1 o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia udziałów w celu ich dobrowolnego umorzenia - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 25 stycznia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia udziałów w celu ich dobrowolnego umorzenia.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca, będący osobą fizyczną podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (dalej jako „Wnioskodawca”), jest wspólnikiem w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (dalej jako „Spółka”). Wnioskodawca nabył udziały w innej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako „Udziały”), które znajdowały się w majątku Spółki. Ponieważ Wnioskodawca nie dysponował środkami pieniężnymi na pokrycie ceny zakupu Udziałów, Spółka udzieliła Wnioskodawcy pożyczki na ich zakup. Wysokość pożyczki była równa kwocie należnej za zbywane przez Spółkę Udziały.

W rezultacie powyższych działań:

  1. Wnioskodawca posiadał do Spółki roszczenie o wydanie przedmiotu pożyczki (środków pieniężnych),
  2. Spółka posiadała do Wnioskodawcy wierzytelność o zapłatę ceny z tytułu sprzedaży Udziałów,
  3. Spółka posiadała do Wnioskodawcy wierzytelność o zwrot kwoty pożyczki.

Celem uproszczenia wzajemnych rozliczeń strony dokonały umownego potrącenia wzajemnych wierzytelności - potrąceniu uległo roszczenie o wydanie kwoty pożyczki oraz wierzytelność o zapłatę ceny za sprzedawane Udziały.

Reasumując, zobowiązanie Wnioskodawcy do zapłaty Spółce kwoty należnej za nabywane Udziały oraz zobowiązanie Spółki do wydania Wnioskodawcy przedmiotu pożyczki (środków pieniężnych) uległy potrąceniu. W wyniku zawartych umów pożyczki i sprzedaży Udziałów oraz dokonanego potrącenia, Wnioskodawca stał się dłużnikiem Spółki, będąc zobowiązanym do spłaty pożyczki na jej rzecz. Jednocześnie, dzięki dokonanym operacjom został zrealizowany cel Wnioskodawcy, tj. zakup Udziałów.

Po nabyciu Udziałów, w celu ograniczenia wzajemnych powiązań kapitałowych, Wnioskodawca dokonał zbycia ich części na rzecz spółki, której udziałowcem stał się wcześniej na skutek nabycia Udziałów. Zbycie Udziałów zostało dokonane w celu ich dobrowolnego umorzenia w trybie art. 199 § 1 ustawy 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (tj. Dz. U. z 2013 r, poz. 1030 ze zm.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy cena nabycia Udziałów (tj. kwota potrącenia) stanowi dla Wnioskodawcy wydatek będący kosztem uzyskania przychodu z tytułu zbycia Udziałów w celu ich dobrowolnego umorzenia...

Stanowisko Wnioskodawcy

Zdaniem Wnioskodawcy, cena nabycia Udziałów (tj. kwota potrącenia) stanowi dla Wnioskodawcy wydatek będący kosztem uzyskania przychodu z tytułu zbycia Udziałów w celu ich dobrowolnego umorzenia.

Poniżej Wnioskodawca szczegółowo uzasadnia swoje stanowisko:

A.

Zgodnie z art. 30b ust. 1 Ustawy o PDOF od dochodów, między innymi, z odpłatnego zbycia papierów wartościowych i udziałów, pobiera się podatek w wysokości 19%. Natomiast w świetle art. 30b ust. 2 pkt 4 Ustawy o PDOF dochodem ze zbycia udziałów lub akcji jest różnica pomiędzy sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. lf oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c Ustawy o PDOF.

Tym samym, regulacje Ustawy o PDOF w sposób jednoznaczny określają przepisy, na podstawie których ustala się koszty uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia udziałów i akcji. W związku z faktem, że art. 22 ust. lf Ustawy o PDOF odnosi się do ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia udziałów i akcji objętych w zamian za wkład niepieniężny, natomiast art. 23 ust. 1 pkt 38c Ustawy o PDOF dotyczy wydatków poniesionych przez wspólnika na nabycie lub objecie udziałów (akcji) przekazywanych spółce nabywającej w drodze wymiany udziałów, przepisy te nie znajdą zastosowania w niniejszej sprawie. Nie istnieje w Ustawie o PDOF także żaden inny szczególny przepis określający sposób ustalenia kosztów uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia udziałów i akcji. W rezultacie, w omawianym przypadku do ustalenia kosztów uzyskania przychodów zastosowanie znajdzie art. 23 ust. 1 pkt 38 Ustawy o PDOF.

B.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 Ustawy o PDOF (odnosząc się wyłącznie do części, która ma zastosowanie w niniejszej sprawie), nie stanowią kosztów uzyskania przychodów wydatki na objęcie lub nabycie udziałów (akcji). Wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji).

Powyższy przepis wskazuje, iż w przypadku odpłatnego zbycia udziałów lub akcji kosztami uzyskania przychodów są wydatki na nabycie lub objęcie tych udziałów lub akcji. Przepis ten w żaden sposób nie precyzuje jak należy rozumieć pojęcie tych wydatków. Tym samym, kluczowe dla określenia kosztów uzyskania przychodów w przedmiotowej sprawie staje się pojęcie „wydatków”.

W ocenie Wnioskodawcy, pojęcie to na gruncie art. 23 ust. 1 pkt 38 Ustawy o PDOF należy interpretować szeroko, tak jak na gruncie pozostałych regulacji tej Ustawy (np. art. 22 ust. 1 Ustawy o PDOF, który zawiera ogólną definicję kosztów uzyskania przychodów). Tym samym, wydatkiem nie jest wyłącznie kwota faktycznie dokonanej zapłaty - kwoty przelewu. Takie wąskie rozumienie tego pojęcia oznaczałoby, że dokonanie między stronami transakcji rozliczenia w jakiejkolwiek innej formie niż gotówkowa, np. przez potrącenie, skutkowałoby brakiem możliwości wykazania kosztów uzyskania przychodów przez podatników.

W związku z powyższym, pod pojęciem wydatku, w ocenie Wnioskodawcy, należy rozumieć każde pomniejszenie któregokolwiek z aktywów podatnika.

Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Wnioskodawcy w opisanym stanie faktycznym, wydatek jaki poniósł Wnioskodawca w zamian za nabyte Udziały, tj. kwota odpowiadająca cenie ich zakupu - uregulowana w wyniku potrącenia, stanowi koszt uzyskania przychodów z tytułu zbycia Udziałów.

C.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, że podatnik może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu dany wydatek, tylko wówczas, gdy został on przez niego poniesiony, czyli doszło do uszczuplenia aktywów (albo zwiększenia zobowiązań) podatnika. Zatem, wydatek musi mieć charakter realny, definitywny i trwały. Wnioskodawca jest więc uprawniony pomniejszyć przychód uzyskany przy zbyciu Udziałów w celu ich umorzenia o koszt uzyskania przychodu stanowiący zapłaconą cenę nabycia Udziałów, o ile została ona przez niego faktycznie zapłacona.

Należy zwrócić uwagę, iż jedną z form spełnienia świadczenia jest również potrącenie. Zgodnie bowiem z art. 498 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2014 r., poz. 121 ze zm., dalej jako „KC”), gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelnością drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym. Wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej.

Natomiast zgodnie z art. 503 KC, przepisy o zaliczeniu zapłaty stosuje się odpowiednio do potrącenia. Oznacza to, że wskutek zaliczenia jednej wierzytelności na poczet drugiej wierzytelności, każda ze stron zostaje zwolniona ze swojego długu, co pozwala uznać ich długi za spłacone. Tym samym, potrącenie jest równoznacznym z zapłatą sposobem wygaszenia stosunku zobowiązaniowego.

Powszechnie uznaje się również na gruncie prawa podatkowego, że potrącenie wierzytelności stanowi efektywne wykonanie zobowiązania. Wskazuje na to przykładowo art. 24c ust. 7 Ustawy o PDOF lub art. 15a ust. 7 oraz art. 26 ust. 7 Ustawy z dnia 15 lutego 1992 o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 poz. 851, ze zm.).

Mając na uwadze powyższe, opisane we wniosku potrącenie stanowiło po stronie Wnioskodawcy faktyczne poniesienie kosztu zakupu Udziałów. W rezultacie, Wnioskodawca jest uprawniony do pomniejszenia przychodu uzyskanego ze zbycia Udziałów w celu ich umorzenia o koszty jego poniesienia, odpowiadające wartości wydatku jaki Wnioskodawca poniósł na rzecz Spółki w zamian za nabyte Udziały, tj. kwocie potrącenia.

D.

Stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym potrącenie stanowi efektywny sposób zapłaty i w związku z tym może być traktowane jako wydatek prowadzący do powstania kosztu podatkowego znajduje potwierdzenie w linii interpretacyjnej organów podatkowych, przykładowo w:

  • interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej Warszawie z 31 lipca 2015 r., nr IPPB1/4511-804/15-4/ES: „potrącenie wierzytelności jest jedną z form wygaśnięcia zobowiązania w wyniku wykonania świadczenia poprzez umorzenie wzajemnych wierzytelności pomiędzy stronami. Wygaśnięcie zobowiązania przez potrącenie (kompensata wierzytelności), następuje wówczas, gdy jedna strona jest w stosunku do drugiej dłużnikiem i jednocześnie wierzycielem, tj. ma zarówno wierzytelności, jak i zobowiązania względem drugiej strony. Zatem, potrącenie stanowi formę wzajemnej zapłaty za istniejące pomiędzy stronami zobowiązania, co pozwala na traktowanie jej na równi z zapłatą, uregulowaniem zobowiązania”;
  • interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 3 marca 2015 r., nr IPPB1/415-1469/14-2/AM: „(...) kluczowe dla określenia kosztów uzyskania przychodów w przedmiotowej sprawie staje się pojęcie „wydatków”. (...) pojęcie to na gruncie art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o P1T należy interpretować szeroko, tak jak na gruncie pozostałych regulacji tej ustawy (np. art. 22 ust. 1 ustawy o PTT, który zawiera ogólną definicję kosztów uzyskania przychodów). Tym samym, wydatkiem nie jest wyłącznie kwota faktycznie dokonanej zapłaty - kwoty przelewu. Takie wąskie rozumienie tego pojęcia oznaczałoby, że dokonanie między stronami transakcji rozliczenia w jakiejkolwiek innej formie niż gotówkowa, np. przez potrącenie, wymianę składników majątkowych, skutkowałoby brakiem możliwości wykazania kosztów uzyskania przychodów przez podatników. Zgodnie z tą szeroką interpretacją pod pojęciem wydatku, w ocenie Wnioskodawcy, należy interpretować jako każde pomniejszenie jakiegokolwiek aktywa podatnika.”

Biorąc pod uwagę przedstawione przez Wnioskodawcę argumenty należy uznać, że wydatek jaki poniósł Wnioskodawca na rzecz Spółki w zamian za nabyte Udziały, tj. wydatek odpowiadający cenie nabycia Udziałów uregulowanej poprzez potrącenie, stanowi dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów ze zbycia przez Wnioskodawcę tych Udziałów w celu ich umorzenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo, odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są wiążące dla tutejszego Organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące. Nie wywołują one zatem żadnych skutków prawnych w odniesieniu do innych podatników.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.