IPPB2/415-669/12/16-5/S/MK | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie,
W zakresie nabycia prawa do obniżenia podstawy opodatkowania o koszty uzyskania przychodów poniesione przez spadkodawcę w przypadku odkupienia jednostek uczestnictwa nabytych przez Wnioskodawcę w drodze dziedziczenia

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r, poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów - uwzględniając wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25 lutego 2016 r. sygn. akt II FSK 3551/13 (data wpływu 18 kwietnia 2016 r.) - stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 17 lipca 2012 r. (data wpływu 20 lipca 2012 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie nabycia prawa do obniżenia podstawy opodatkowania o koszty uzyskania przychodów poniesione przez spadkodawcę w przypadku odkupienia jednostek uczestnictwa nabytych przez Wnioskodawcę w drodze dziedziczenia - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 20 lipca 2012 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie nabycia prawa do obniżenia podstawy opodatkowania o koszty uzyskania przychodów poniesione przez spadkodawcę w przypadku odkupienia jednostek uczestnictwa nabytych przez Wnioskodawcę w drodze dziedziczenia.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca nabył w całości spadek po swoim ojcu, zmarłym w dniu 18 lutego 2012 r. W skład spadku wchodziły m.in. jednostki w funduszach inwestycyjnych P. S.A. Nabycie jednostek zwolnione było z podatku od spadków i darowizn na mocy art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn. Wnioskodawca złożył dyspozycje, w wyniku których doszło do odkupienia jednostek z rejestru osoby zmarłej, łącznie przeprowadzono 12 takich transakcji. W przypadku każdej z nich P. S.A. pobrał, jako płatnik, zryczałtowany podatek dochodowy wg stawki 19%. Podstawę opodatkowania stanowił przychód (kwota odkupienia) pomniejszony o opłaty manipulacyjne. Płatnik nie pomniejszył podstawy opodatkowania, a zatem nie zaliczył do kosztów uzyskania przychodu, wydatków poniesionych na nabycie jednostek przez spadkodawcę oraz opłat manipulacyjnych przez niego poniesionych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca ma prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odkupienia, odziedziczonych przez niego po ojcu, jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych, wydatków, jakie spadkodawca poniósł na ich nabycie oraz opłat manipulacyjnych, a związku z tym, czy przysługuje mu prawo do żądania zwrotu nadpłaty, z uwagi na pobranie przez płatnika podatku w kwocie zawyżonej...

Zdaniem Wnioskodawcy,

Zryczałtowany 19% podatek dochodowy z tytułu odkupienia przez fundusz inwestycyjny odziedziczonych przez Wnioskodawcę jednostek, powinien być obliczony przy uwzględnieniu kosztów, obejmujących również wydatki poniesione przez spadkodawcę na nabycie tych jednostek oraz poniesione przez spadkodawcę opłaty manipulacyjne. Pominięcie ich przez płatnika skutkowało powstaniem nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych, której zwrot przysługuje Wnioskodawcy.

UZASADNIENIE

Zagadnienie, będące przedmiotem wniosku o interpretację było już wielokrotnie rozstrzygane przez sądy administracyjne, jednakże brak jest w tym zakresie jednolitości. Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowa wykładnia rozpatrywanych przepisów prowadzi do wniosku, że powstające w chwili poniesienia wydatków na zakup jednostek, prawo do zaliczenia tych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodu ze zbycia jednostek, jest prawem majątkowym dziedzicznym, z którego może skorzystać również spadkobierca właściciela jednostek w funduszu inwestycyjnym.

Przedmiotem opodatkowania jest dochód, a zatem nadwyżka przychodów nad kosztami ich uzyskania. Zasadniczą kwestią jest zatem ustalenie, w jakiej wysokości należy przyjąć koszty uzyskania przychodu przez spadkobiercę uczestnika funduszu. Zgodnie z art. 22 ust. 1 PdofU kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. W myśl zaś art. 23 ust. 1 pkt 38 PdofU do kosztów nie zalicza się wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych, albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych.

Ustawodawca tym samym nie tyle wyłącza możliwość uwzględnienia w kosztach wydatków na nabycie jednostek w funduszu, co jedynie przesuwa w czasie moment, w którym należy je uwzględnić w podstawie opodatkowania. W momencie nabycia jednostek przez uczestnika funduszu powstaje zatem u niego prawo do potrącenia kosztów z tytułu nabycia, które może być jednak zrealizowane (materializuje się) dopiero w chwili zbycia jednostek. Art. 23 ust 1 pkt 38 pdofu określa bowiem, kiedy wydatek staje się kosztem uzyskania przychodu, samo prawo do potrącenia kosztu uzyskania przychodu powstaje już w chwili poniesienia wydatku. Zbycie jednostek uczestnictwa jest tutaj tylko momentem, kiedy to prawo zostanie zrealizowane. Może być ono zrealizowane zarówno przez spadkodawcę (uczestnika funduszu), jak i przez spadkobiercę, który nabywa to prawo w drodze sukcesji generalnej praw i obowiązków spadkodawcy.

Istotnym z punktu widzenia sprawy jest zatem wskazanie, że prawo do pomniejszenia przychodu, o wydatki poniesione na nabycie jednostek, powstało już u spadkodawcy, w chwili poniesienia przezeń wydatków. Było to co prawda prawo o charakterze warunkowym, niemożliwe do zrealizowania natychmiast, ale w pełni ukształtowane i przysługujące konkretnej osobie, nie mając przy tym charakteru osobistego.

Mając na uwadze wysoką wagę, jaką przykłada się w orzecznictwie i literaturze przedmiotu do wykładni gramatycznej prawa podatkowego, należy poddać analizie sposób sformułowania przez ustawodawcę art. 23 ust. 1 pkt 38 PdofU. W pierwszej części wskazano jakich wydatków „nie uważa się za koszty uzyskania przychodu”, w drugiej zaś części przepis stanowi „wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z (....). Użycie przez ustawodawcę czasu teraźniejszego („”), a nie czasu przyszłego lub trybu przypuszczającego wskazuje wyraźnie, że już z chwilą poniesienia wydatku powstaje prawo do rozliczenia go jako kosztu. Oczywiście warunkiem skorzystania z tego prawa jest uzyskanie przychodu z odpłatnego zbycia - nie jest to zatem prawo bezwarunkowe i możliwe do natychmiastowej realizacji, ale mimo to jest określonym prawem, przysługującym osobie, która poniosła wydatki, na nabycie jednostek uczestnictwa w funduszu.

Zgodnie z art. 97 § 1 OrPodU spadkobiercy podatnika przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy. Przepis ten wprowadza sukcesję generalną wszystkich majątkowych praw i obowiązków na spadkobierców podatnika. Stosownie natomiast do § 2 tego przepisu prawa niemajątkowe związane z prowadzoną działalnością gospodarczą przechodzą na spadkobierców jedynie pod warunkiem dalszego prowadzenia działalności na ich rachunek, istotnego znaczenia nabiera zatem rozgraniczenie praw majątkowych oraz praw niemajątkowych.

W literaturze wskazuje się, że jakkolwiek w prawie podatkowym pojęcie praw i obowiązków „majątkowych” czy też „niemajątkowych” nie zostało normatywnie zdefiniowane, to jednak w doktrynie i orzecznictwie ukształtował się pogląd, zgodnie z którym prawa niemajątkowe mają zwykle charakter proceduralny, podczas gdy prawa majątkowe dotyczą obowiązków i uprawnień, na podstawie których zawiązują się stosunki prawne, a zatem wynikają z prawa materialnego (II. Dowgier, L. Etel, C. Kosikowski, P. Pietrasz, M. Popławski, S. Presnarowicz, Komentarz do Ordynacji podatkowej, LEX 2009). Na gruncie prawa cywilnego wskazuje się jednocześnie, że prawa majątkowe dotykają ekonomicznego interesu danego podmiotu.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego należy uznać, że prawo do potrącenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu nabycia jednostek uczestnictwa ma jednoznacznie charakter majątkowy, wynika bowiem z przepisów prawa materialnego oraz wpływa istotnie na wysokość zobowiązania podatkowego (a zatem dotyka interesu ekonomicznego uczestnika funduszu).

Należy wskazać, że stanowisko powyższe znajduje oparcie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Wnioskodawca uważa za szczególnie trafny wyrok WSA w Warszawie z dnia 12 stycznia 2012 r. III SA/Wa 822/11, w którym Sąd zważył:

„Jak wielokrotnie wskazywano w doktrynie i orzecznictwie, w prawie podatkowym nie zdefiniowano ani pojęcia praw „majątkowych”, ani też „niemajątkowych”. Pojęcia te próbowano natomiast dookreślić w prawie cywilnym, zwracając uwagę na bezpośredni wpływ praw majątkowych na ekonomiczny interes podmiotu i brak takiego bezpośredniego oddziaływania w przypadku uprawnień niemajątkowych. Na gruncie prawa publicznego wskazuje się, że podział praw i obowiązków na materialne i niematerialne przebiega według podziału prawa finansowego na materialne i formalne. Zatem prawa niemajątkowe proceduralne, to takie na podstawie których zawiązują się organizacyjne stosunki prawnofinansowe, a majątkowe dotyczą uprawnień i obowiązków, na podstawie których zawiązują się stosunki prawno - finansowe. Do praw majątkowych zalicza się przykładowo prawo do nadpłaty, do zwrotu podatku lub różnicy podatku naliczonego, prawo do rozliczenia straty w następnych okresach rozliczeniowych, prawo do ulg i premii inwestycyjnych, niewykorzystane prawa do rozłożenia zapłaty podatku na raty, odroczenia zapłaty podatku.

Z powyższego wyliczenia wynika, że aby można było mówić o prawie majątkowym podlegającym sukcesji w myśl art. 97 § 1 O.p. dane prawo musi zaistnieć jeszcze za życia spadkodawcy (np. nadpłata powstaje na skutek uiszczenia przez podatnika podatku w kwocie wyższej niż należna lub też na skutek uiszczenia podatku nienależnego, co skutkuje powstaniem po stronie podatnika prawa do żądania jej zwrotu, prawo do odliczenia straty wiąże się z jej zrealizowaniem przez podatnika – spadkodawcę).

Z powyższego wynika, że dla bytu prawa majątkowego nie jest konieczna jego konkretyzacja rozumiana jako zaistnienie jeszcze za życia spadkodawcy zdarzenia, skutkującego możliwość skorzystania z tegoż prawa. Jak już wyżej wskazano, do prawa majątkowego podlegającego dziedziczeniu zaliczyć można prawo do rozliczenia straty w kolejnych okresach rozliczeniowych, którą rozliczyć można dopiero w razie osiągnięcia dochodu w kolejnych okresach obrachunkowych. W konsekwencji, za prawo majątkowe uznać należy prawo do pomniejszenia przychodu o koszty poniesione przez spadkodawcę na nabycie j.u., które następnie przedstawiane są do wykupu funduszowi inwestycyjnemu.

Podobny pogląd wyrażony został w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z 30 marca 2009 r., sygn. akt I SA/Lu 102/08, jak również w wyroku tutejszego sądu z 8 lipca 2011 r. sygn. akt. III SA/Wa 821/22.” Pogląd analogiczny wyraził też WSA w Gorzowie Wielkopolskim w wyroku I SA/Go 1140/11 Z 12 stycznia 2012 r. Ponadto w ocenie Wnioskodawcy, do wykładni art. 21 ust. 1 pkt 38 PdofU mają zastosowanie zasady wyprowadzone w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego na tle art. 5a pkt 12 PdofU, w brzmieniu sprzed 1 stycznia 2007 r. Jak wskazano w orzeczeniu NSA z dnia 4 grudnia 2009 r. o sygn. akt II FSK 1094/08:

„Jakkolwiek zatem spadkobierca nie ponosi wydatku związanego z nabyciem obligacji, niemniej wstępując w ogół praw majątkowych i obowiązków zmarłego w odniesieniu do tych praw i obowiązków uzyskuje pozycję prawną odpowiadającą pozycji prawnej zmarłego. Dlatego też nie ma podstaw do twierdzenia, że spadkobierca nabył obligacje za cenę równą zeru. W związku z tym za dyskonto, o jakim mowa w art. 5 pkt 12 u.p.d.o.f., nie można uznać kwoty uzyskanej z wykupu bez pomniejszenia jej o cenę zakupu obligacji przez spadkodawcę - jak twierdzi organ podatkowy - ale kwotę uzyskaną z wykupu pomniejszoną o cenę zakupu obligacji przez spadkodawcę, co wynika wprost z treści cytowanego przepisu, także w brzmieniu obowiązującym do 31.12.2006 r.

Zagadnienie to jest jednolicie ujmowane w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, o czym świadczą wyroki tego Sądu: z 7.11.2008 r. (II FSK 1067/07, POP z 2009 r. Nr 1, poz. 43) i z 7.01.2009 r. (II FSK 1418/07, LEX Nr 486249). W pierwszym z tych orzeczeń Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w latach 2004 - 2006 do spadkobiercy miał zastosowanie art. 5a pkt 12 u.p.d.o.f., a uzyskany przez niego przychód z dyskonta obligacji skarbowych oznaczał różnicę między kwotą uzyskaną przez niego z wykupu tych obligacji przez emitenta a ceną zakupu obligacji zapłaconą przez jego poprzednika prawnego. W drugim z tych orzeczeń Naczelny Sąd Administracyjny wywiódł, że nie można utożsamiać ceny zakupu papieru wartościowego z nabyciem ich w drodze spadkobrania. Brak jest bowiem podstaw do zaakceptowania twierdzenia, że cena zakupu, gdy nabycie nastąpiło tytułem darmym (darowizna, spadkobranie) w rzeczywistości jest równa zeru, tylko dlatego, że podatnik nie poniósł żadnych wydatków związanych z nabyciem tychże papierów wartościowych.

(...)

Trafnie przy tym zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny, że przyjęcie poglądu przeciwnego prowadziłoby do ponoszenia przez nabywców obligacji strat na inwestycji i byłoby nie do pogodzenia z konstytucyjnymi zasadami ochrony własności i prawa dziedziczenia. Teza ta jest tym bardziej zasadna, jeśli zważyć, że nabyte przez spadkobiercę prawo majątkowe (papier wartościowy) w postaci obligacji podlega - co do zasady - opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn; gdyby zatem przyjąć za prawidłowe stanowisko organów podatkowych co do wykładni pojęcia dyskonta, w konsekwencji doszłoby do podwójnego opodatkowania prawa nabytego przez dziedziczenie”.

Z tożsamą sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sprawie - pozbawienie spadkobiercy prawa do pomniejszenia podstawy opodatkowania dochodu z odkupu jednostek uczestnictwa o koszty (wydatki i opłatę manipulacyjną) poniesione przez spadkodawcę, prowadzi do rzeczywistego podwójnego opodatkowania. Nadto powoduje to, że podatek dochodowy staje się de facto podatkiem od przychodu, co świadczy o naruszeniu jego istoty. Już tylko na marginesie pozostaje wskazać, że z uwagi na zjawisko o powszechnym charakterze, jakim był kryzys gospodarczy, część z jednostek nabytych przez spadkodawcę została zbyta przez Wnioskodawcę ze stratą, a mimo to opodatkowano przychód z nich uzyskany.

Wnioskodawca zdaje sobie sprawę z tego, iż istnieją również orzeczenia przeciwne do powołanych wyżej. Tę drugą linię orzeczniczą najlepiej reprezentuje wyrok NSA z dnia 10 lutego 2009 r. o sygn. akt II FSK 1625/07. Wskazuje się w nim w szczególności, że:

(...) decydujące znaczenie ma, kto z punktu widzenia podatkowego otrzymuje przychód ze zbycia jednostek uczestnictwa. Podmiotem tym zatem będzie skarżący, który jest objęty obowiązkiem podatkowym. Jest tak dlatego, iż wydatki na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych z art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f. stają się kosztem uzyskania przychodu tylko w przypadku ich odpłatnego zbycia. Zbycie jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych jest więc zdarzeniem faktycznym, które może nastąpić w przyszłości. Uprawnienie wynikające ze wskazanego przepisu ma charakter warunkowy, zależny od zdarzenia przyszłego i niepewnego. Nie powstało ono w chwili nabycia przedmiotowych jednostek uczestnictwa, ani też nie istniało w chwili otwarcia spadku. Nie zostało również zainicjowane przez spadkodawcę w jakimkolwiek postępowaniu związanym z przedmiotowym uprawnieniem. Zbycie jednostek przez spadkobiercę miało charakter następczy, samoistny, nie powiązany z realizacją określonego prawa majątkowego lub nawet ekspektatywy tego prawa jako przysługującego spadkodawcy, które mogłoby podlegać sukcesji na zasadach określonych art. 97 § 1 Ordynacji podatkowej.

Pogląd w tym wyroku zaprezentowany nie zasługuje na podzielenie, gdyż u jego podstaw legło wadliwe założenie, jakoby prawo przewidziane w art. 23 ust. 1 pkt 38 PdofU powstawało dopiero w chwili zbycia jednostek. O ile zgodzić się należy ze stwierdzeniem, że prawo to ma charakter warunkowy, o tyle należy ponownie wskazać, że spełnienie się warunku nie jest konieczne do powstania samego prawa, a tylko do skorzystania z niego, analogicznie jak ma się to w przypadku rozliczenia straty podatkowej. Prawo o charakterze warunkowym może być i jest dziedziczone, a spadkobierca ma takie same jak spadkodawca możliwości skorzystania z tego prawa - obarczone warunkiem odpłatnego zbycia jednostek.

Powyższe czyni wykładnię zaprezentowaną przez Wnioskodawcę prawidłową i uzasadnia pogląd o zasadności żądania zwrotu nadpłaty w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych.

W interpretacji indywidualnej z dnia 11 października 2012 r. Nr IPPB2/415-669/12-2/MK Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów uznał, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie nabycia prawa do obniżenia podstawy opodatkowania o koszty uzyskania przychodów poniesione przez spadkodawcę w przypadku odkupienia jednostek uczestnictwa nabytych przez Wnioskodawcę w drodze dziedziczenia, jest nieprawidłowe.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem Wnioskodawca, reprezentowany przez pełnomocnika w dniu 19 października 2012 r. wniósł wezwanie do usunięcia naruszenia prawa (data wpływu do Izby Skarbowej 22 października 2012 r.).

Po dokonaniu analizy szczegółowego uzasadnienia powyższych zarzutów przytoczonych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, co przedstawiono w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa zawartej w piśmie z dnia 26 listopada 2012 r. Nr IPPB2/415-669/12-4/MK.

Odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa doręczono w dniu 30 listopada 2012 r.

W dniu 17 grudnia 2012 r. do Izby Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku wpłynęła skarga, w której Wnioskodawca zaskarżył stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie zawarte w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 11 października 2012 r. Nr IPPB2/415-669/12-2/MK.

Wyrokiem z dnia 23 sierpnia 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 45/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpoznaniu sprawy ze skargi Pana A.B. na interpretację Ministra Finansów z dnia 11 października 2012 r. Nr IPPB2/415-669/12-2/MK w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddalił skargę.

Od powyższego wyroku Wnioskodawca reprezentowany przez Pełnomocnika wniósł w dniu 24 października 2016 r. skargę kasacyjną.

Wyrokiem z dnia 25 lutego 2016 r. Sygn. akt II FSK 3551/13 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok w całości, uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z dnia 11 października 2012 r. Nr IPPB2/415-669/12-2/MK

W związku z powyższym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie przesłał w załączeniu wyrok Naczelnego Sadu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25 lutego 2016 r., sygn. akt II FSK 3551/13 (data wpływu 18 kwietnia 2016 r.).

W uzasadnieniu Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wskazał, że skarga jest uzasadniona.

Sąd zauważył, że odnosząc się do zarzutów sformułowanych w skardze kasacyjnej jako punkt wyjścia do merytorycznych rozważań należy wskazać, że zagadnienie, czy przy ustalaniu podlegającego opodatkowaniu dochodu spadkobiercy z tytułu zbycia nabytych w drodze dziedziczenia jednostek uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym należy uwzględnić, jako koszt uzyskania przychodu, poniesione przez spadkobiercę koszty nabycia tychże jednostek - zostało rozstrzygnięte w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 listopada 2014 r. sygn. akt II FPS 3/14.

W uchwale tej wyrażono pogląd, że w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. wydatki na nabycie jednostek uczestnictwa w funduszu kapitałowym, poniesione przez spadkodawcę, podlegały odliczeniu przez spadkobiercę od przychodu z tytułu odkupienia przez fundusz inwestycyjny tych jednostek na postawie art. 22 ust. 1 w związku z art. 23 ust. 1 pkt 39 u.p.d.o.f.

Podjęcie takiej uchwały, na mocy art. 269 § 1 p.p.s.a., powoduje, że żaden skład sądu administracyjnego nie może rozstrzygnąć innej sprawy w sposób sprzeczny ze stanowiskiem zawartym w uchwale powiększonego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego. Skład orzekający, który nie podziela wspomnianego stanowiska, może jedynie przedstawić budzące wątpliwości zagadnienie odpowiedniemu składowi powiększonemu.

Rozpoznający niniejszą sprawę skład Naczelnego Sądu Administracyjnego podziela w całości stanowisko wyrażone w omawianej uchwale wobec czego powyższe stanowisko uznaje za wiążące. Wobec tego, że w zaskarżonym wyroku Sąd pierwszej instancji nie opowiedział się za tym poglądem prawnym, stanowisko takie, uznać należy za nieprawidłowe, za naruszające art. 22 ust. 1 w związku ż art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f.

W art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. wyrażona bowiem została ogólna reguła, zgodnie z którą kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Skoro zatem wydatki na nabycie określonych praw majątkowych, przeznaczonych następnie do zbycia, rozpoznawać należy jako koszt uzyskania przychodów, a stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f. wydatki na nabycie jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych, także poniesione przez spadkobiercę, są kosztem uzyskania przychodów z odkupienia tychże jednostek, odmowa ich uwzględnienia narusza rachunek podatkowy ukształtowany art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. i prowadzi do błędnego określenia podstawy opodatkowania. Z tych względów za uzasadnione uznać należało podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty błędnej wykładni i w konsekwencji niewłaściwego niezastosowania art. 23 ust. 1 pkt 38 oraz art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f.

W związku z tym, że w sprawie dostrzeżono wyłącznie naruszenie prawa materialnego, oraz że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 188 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok w całości i rozpoznał skargę, uznając, że zasługuje ona na uwzględnienie i na podstawie art. 146 § 1 w związku z art. 193 p.p.s.a. uchylił zaskarżoną interpretację. Sąd wskazał, że w ponownie prowadzonym postępowaniu organ interpretacyjny obowiązany będzie do uwzględnienia dokonanej przez Naczelny Sąd Administracyjny wykładni art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. w związku z art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f., pozwalającej (w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r.) na odliczenie przez spadkobiercę poniesionych przez spadkodawców wydatków na nabycie jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych od przychodu z tytułu odkupienia przez fundusz inwestycyjny tych jednostek.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie 25 lutego 2016 r. sygn. akt II FSK 3551/13- stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie nabycia prawa do obniżenia podstawy opodatkowania o koszty uzyskania przychodów poniesione przez spadkodawcę w przypadku odkupienia jednostek uczestnictwa nabytych przez Wnioskodawcę w drodze dziedziczenia – jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.