ILPB3/423-69/12-5/AO | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu,
Jeżeli odpowiedź na pytanie 1 jest pozytywna, to czy koszty wytworzenia koncepcji Audycji telewizyjnych mogą być zaliczane jednorazowo do kosztów uzyskania przychodów w roku, w którym prace nad nimi zostały zakończone wynikiem negatywnym, tj. w momencie podjęcia przez Zarząd Spółki definitywnej decyzji o zaniechaniu dalszych prac nad Audycją telewizyjną?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 24 lutego 2012 r. (data wpływu 28 lutego 2012 r.), uzupełnionym w dniu 08 marca 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z wytworzeniem koncepcji Audycji telewizyjnych, nad którymi prace zostały zakończone wynikiem negatywnym - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 28 lutego 2012 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem z dnia 05 marca 2012 r. (data wpływu 08 marca 2012 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

  • możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z wypracowaniem koncepcji Audycji telewizyjnych,
  • momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z wytworzeniem koncepcji Audycji telewizyjnych, nad którymi prace zostały zakończone wynikiem negatywnym.
W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.

Przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest produkcja utworów audiowizualnych, w szczególności filmów, seriali oraz programów telewizyjnych („Audycje telewizyjne”).

Specyfiką branży filmowej, w której działa Spółka jest konieczność ciągłego wypracowywania nowych koncepcji Audycji telewizyjnych oraz udoskonalania pomysłów już istniejących. Spółka musi wykonywać szereg czynności, zmierzających do wypracowania koncepcji Audycji telewizyjnej, która będzie na tyle innowacyjna i nowatorska, że zainteresuje potencjalnego nabywcę i umożliwi Spółce osiągnięcie przychodu.

W tym celu, Spółka podejmuje działania polegające na wymyślaniu nowatorskich koncepcji Audycji telewizyjnych przy wykorzystaniu środków takich jak np. scenariusze, prawa do adaptacji książek, formaty (instrukcje wykonania danej Audycji telewizyjnej), prawa do ścieżki dźwiękowej itp.

Prace Spółki polegają na takim łączeniu elementów składowych, aby wypracowana koncepcja Audycji telewizyjnej była innowacyjna i jak najbardziej odpowiadała aktualnym trendom i zapotrzebowaniu odbiorców. Na tym etapie prac Spółka może dokonywać np. zmian i dopasowania istniejących formatów do aktualnych warunków i zdarzeń losowych. Przykładowo, może w oparciu o format serialu o lekarzach wymyślić koncepcję serialu detektywistycznego, uwzględniającego wątki medyczne, o ile na rynku filmowym akurat taka tematyka może w Jej ocenie cieszyć się zainteresowaniem potencjalnych nabywców.

W ramach tego etapu Spółce zdarza się również kręcić odcinki pilotowe, w celu lepszego zobrazowania wypracowanej koncepcji Audycji telewizyjnej. Po nakręceniu takiego odcinka może dojść do sytuacji, że Spółka dodatkowo zmodyfikuje koncepcję Audycji telewizyjnej.

W celu zobrazowania efektów swoich prac, Spółka może, w niektórych sytuacjach, przygotować również prezentacje multimedialne, obrazujące potencjalnym nabywcom koncepcje konkretnych Audycji telewizyjnych (nie chodzi tu o prezentacje ogólne, dotyczące bieżącej działalności i planów Spółki, a prezentacje związane wyłącznie z konkretną koncepcją Audycji telewizyjnej). Prezentacje takie są przedstawiane potencjalnym nabywcom podczas spotkań, konferencji, targów itp. Dzięki temu Spółka ma możliwość zbadania odbioru koncepcji Audycji telewizyjnej przez potencjalnych nabywców i ewentualnego jej zmodyfikowania tak, aby najbardziej odpowiadała ich preferencjom.

W procesie wypracowania koncepcji Audycji telewizyjnych, Wnioskodawca ponosi różnego rodzaju koszty, m.in. na nabycie praw do scenariuszy, praw do ekranizacji książek, praw do wykorzystywania utworów muzycznych, przygotowanie pilotowych odcinków, gaże aktorów, reżyserów itp. Katalog ponoszonych przez Spółkę kosztów jest otwarty.

Obecnie, koszty związane z wytworzeniem koncepcji Audycji telewizyjnych Spółka ujmuje w księgach rachunkowych jako zapasy i dla celów podatkowych do momentu uzyskania przychodu ze sprzedaży Audycji telewizyjnych lub praw do Audycji telewizyjnych traktuje je jako niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Zdarzają się jednak sytuacje, gdy mimo długotrwałych starań podejmowanych przez Spółkę nie udaje się zainteresować nabywcy daną koncepcją Audycji telewizyjnej i uzyskać z tego tytułu przychodu. W takich sytuacjach, nie widząc perspektyw na znalezienie kontrahenta, Zarząd Spółki podejmuje decyzję o zaniechaniu dalszych prac w zakresie rozwijania pomysłu na daną koncepcję Audycji telewizyjnej.

Niezależnie od decyzji o zaniechaniu prac nad rozwojem koncepcji Audycji telewizyjnych, podjętej przez Zarząd, może zdarzyć się, iż w późniejszym czasie Spółka znajdzie jednak potencjalnego nabywcę produkcji opartej na danej koncepcji Audycji telewizyjnej. Takie sytuacje mają miejsce m.in. w przypadku zdarzeń losowych, po których Audycje telewizyjne o danej tematyce, które wcześniej nie wzbudzały zainteresowania stają się popularne lub też na skutek zmiany preferencji widzów i sytuacji, kiedy dany rodzaj Audycji telewizyjnej staje się nagle modny.

Dodatkowo, Spółka wyjaśnia, że w dniu 28 lipca 2011 r., w odniesieniu do tego samego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego zwróciła się z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie klasyfikacji wydatków poniesionych przez Spółkę na wypracowanie koncepcji Audycji telewizyjnych do kosztów prac rozwojowych, o których mowa w art. 15 ust. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz starej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 21 maja 2009 r.). Wniosek Spółki dotyczył również momentu zaliczenia ww. wydatków do kosztów uzyskania przychodów, przy założeniu, iż stanowią one koszty zakończonych prac rozwojowych, a także braku obowiązku korekty kosztów uzyskania przychodów w przypadku ewentualnego wznowienia prac nad Audycją telewizyjną.

W odpowiedzi na powyższy wniosek, Spółka otrzymała dwie interpretacje indywidualne, tj.:

  • interpretację indywidualną z dnia 2 listopada 2011 r., w zakresie stanu faktycznego oraz
  • interpretację indywidualną z dnia 2 listopada 2011 r., dotyczącą zdarzenia przyszłego.

W powyższych interpretacjach Minister Finansów wskazał, iż wydatki ponoszone przez Spółkę, związane z wypracowaniem koncepcji Audycji telewizyjnych, nie są kosztami prac rozwojowych, o których mowa w art. 15 ust. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka, nie zgadzając się ze stanowiskiem Ministra Finansów, wniosła skargi na te interpretacje do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. Jednocześnie, nawet gdyby przyjąć, iż stanowisko Ministra Finansów wyrażone w powyższych interpretacjach jest zgodne z prawem, Spółka uważa, iż zaproponowany w tym wniosku sposób rozliczenia omawianych wydatków dla celów podatku dochodowego od osób prawnych jest prawidłowy.

W tym kontekście Wnioskodawca zwraca uwagę, iż pytania Spółki zawarte w niniejszym wniosku różnią się od pytań zawartych w Jej wniosku z dnia 28 lipca 2011 r., choć dotyczą tego samego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.
  1. Czy wydatki Spółki związane z wypracowaniem koncepcji Audycji telewizyjnych stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych...
  2. Jeżeli odpowiedź na pytanie 1 jest pozytywna, to czy koszty wytworzenia koncepcji Audycji telewizyjnych mogą być zaliczane jednorazowo do kosztów uzyskania przychodów w roku, w którym prace nad nimi zostały zakończone wynikiem negatywnym, tj. w momencie podjęcia przez Zarząd Spółki definitywnej decyzji o zaniechaniu dalszych prac nad Audycją telewizyjną...

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź w zakresie pytania nr 2 (stan faktyczny). Wniosek Spółki w zakresie pytania nr 2 (zdarzenie przyszłe) został rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną w dniu 28 maja 2012 r. nr ILPB3/423-69/12-6/AO. Natomiast wniosek w zakresie pytania nr 1 (stan faktyczny i zdarzenie przyszłe) został rozpatrzony odrębnymi interpretacjami indywidualnymi w dniu 28 maja 2012 r. nr ILPB3/423-69/12-3/AO oraz nr ILPB3/423-69/12-4/AO.

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty wytworzenia koncepcji tych Audycji telewizyjnych nad którymi prace zostały zakończone wynikiem negatywnym, mogą być zaliczane jednorazowo do kosztów uzyskania przychodów w roku, w którym prace nad nimi zostały zakończone wynikiem negatywnym, tj. w momencie podjęcia przez Zarząd Spółki definitywnej decyzji o zaniechaniu dalszych prac nad Audycją telewizyjną.

Uzasadnienie stanowiska Spółki:

Mając na uwadze, iż wydatki związane z wypracowaniem koncepcji Audycji telewizyjnych stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki, Wnioskodawca chciałby również potwierdzić, iż wydatki te, w sytuacji gdy prace nad daną Audycją telewizyjną zostały zakończone wynikiem negatywnym (tj. Zarząd Spółki podjął definitywną decyzję o zaniechaniu dalszych prac nad Audycją telewizyjną), Spółka może zaliczyć jednorazowo do kosztów uzyskania przychodów roku, w którym prace nad nimi zostały zakończone wynikiem negatywnym, tj. w momencie podjęcia przez Zarząd Spółki definitywnej decyzji o zaniechaniu dalszych prac nad Audycją telewizyjną.

Rodzaj ponoszonych przez Spółkę kosztów.

W celu ustalenia prawidłowego momentu zaliczenia wydatków związanych z wypracowaniem koncepcji Audycji telewizyjnych w ciężar kosztów uzyskania przychodów, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy wydatki te stanowią koszty, o których mowa w art. 15 ust. 4 - 4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, czyli koszty bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty bezpośrednie), czy też koszty, o których mowa w art. 15 ust. 4d ww. ustawy, czyli tzw. koszty pośrednie.

W tym kontekście Spółka zwraca uwagę, iż: „Koszty bezpośrednie to takie koszty, które można powiązać z konkretnym przychodem, jaki podatnik osiągnął albo planuje osiągnąć”, (Podatek dochodowy od osób prawnych 2011, red. J. Marciniuk, Warszawa 2011, s. 253). Oznacza to, iż w momencie poniesienia określonych wydatków związanych z wypracowaniem koncepcji Audycji telewizyjnej, Spółka traktuje te wydatki jako koszty bezpośrednio związane z przychodem, który Wnioskodawca planuje osiągnąć ze sprzedaży tej Audycji telewizyjnej.

Nie może być, w ocenie Wnioskodawcy, wątpliwości co do tego, iż przewidując i planując uzyskanie przychodu odpowiadającego bezpośrednio kosztom związanym z wypracowaniem koncepcji Audycji telewizyjnej, Spółka nie ma prawa do potraktowania tych kosztów jako tzw. kosztów pośrednich i potrącenia ich nim zostaną osiągnięte odpowiadające tym kosztom przychody - tj. w dacie poniesienia, na podstawie art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Takie potraktowanie kosztów związanych z wypracowaniem Audycji telewizyjnej godziłoby bowiem w wyrażoną w art. 15 ust. 4 - 4c ww. ustawy, zasadę współmierności przychodów i kosztów, pozwalając Spółce na przedwczesne obniżanie bieżących przychodów. Tym samym, omawiane koszty powinny być, w momencie ich ponoszenia, traktowane jak koszty bezpośrednio związane z przyszłym przychodem ze sprzedaży danej Audycji telewizyjnej.

Brak przychodów odpowiadających poniesionym kosztom.

Podejmując definitywną decyzję o zaniechaniu dalszych prac nad Audycją telewizyjną, Zarząd Spółki daje wyraz przekonaniu, iż Wnioskodawca nie osiągnie przychodów z danej Audycji telewizyjnej. W świetle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych decyzja ta skutkuje sytuacją, w której:

  • Spółka prawidłowo potraktowała omawiane koszty jako koszty bezpośrednio związane z przychodem, lecz jednocześnie
  • nie został osiągnięty żaden przychód, który pozwalałby na wskazanie momentu potrącenia omawianych kosztów na podstawie art. 15 ust. 4 - 4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W tej sytuacji, zdaniem Spółki, podejściem prawidłowym będzie przyjęcie, iż Spółka powinna uznać koszty związane z produkcją Audycji telewizyjnej za potrącalne w roku, w którym prace nad nią zostały zakończone wynikiem negatywnym, tj. w momencie podjęcia przez Zarząd Spółki definitywnej decyzji o zaniechaniu dalszych prac nad tą Audycją telewizyjną - odnosząc się przy tym pośrednio do art. 15 ust. 4f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, normującego tzw. koszty zaniechanych inwestycji.

Przepisy dotyczące kosztów zaniechanych inwestycji.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie również w preferencjach Ustawodawcy, wyrażonych nowelizacją ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (ustawa z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, Dz. U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.), mocą której uchylono art. 16 ust. 1 pkt 41 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, umożliwiając tym samym zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zaniechane inwestycje oraz dodano do ww. ustawy art. 15 ust. 4f, w myśl którego: „koszty zaniechanych inwestycji są potrącane w dacie zbycia inwestycji lub ich likwidacji”.

Spółka zdaje sobie sprawę, iż, mając na uwadze definicję inwestycji zawartą w art. 4a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, poprzez „zaniechane inwestycje” o których mowa w art. 15 ust. 4f tej ustawy, należy zasadniczo rozumieć nieukończone środki trwałe w budowie. Nie ulega przy tym wątpliwości, iż Audycje telewizyjne Spółki nie są i nie stają się, po ukończeniu, środkami trwałymi. Audycje te, w ocenie Wnioskodawcy, należy raczej kwalifikować jako wartości niematerialne i prawne.

W konsekwencji, w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym przedstawionym przez Wnioskodawcę nie można, zdaniem Spółki, zastosować wprost art. 15 ust. 4f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Niemniej jednak, norma wyrażona tym przepisem pozwala przyjąć, iż nie ma przeszkód dla potraktowania kosztów zaniechanego projektu mającego na celu wytworzenie wartości niematerialnej i prawnej podobnie jak kosztów zaniechanej inwestycji. Skoro bowiem Ustawodawca nie widzi przeszkód dla potrącenia kosztów zaniechanej inwestycji w dacie jej zbycia lub likwidacji to, zdaniem Wnioskodawcy, nie ma również przeszkód dla zastosowania tej samej zasady dla kosztów swoistej inwestycji, polegającej nie na wytworzeniu środka trwałego, lecz Audycji telewizyjnej - w szczególności uwzględniając, iż inne rozwiązania dotyczące momentu potrącalności kosztów rodzić będą skutki, których zaakceptować nie sposób (na co wskazała Spółka we wcześniejszej części tego wniosku).

Stanowisko Spółki w tym zakresie potwierdza również interpretacja indywidualna Ministra Finansów z dnia 27 października 2010 r. (sygn. IPPB3/423-500/10-2/JG). Podatnik, wnioskując o udzielenie interpretacji, wskazał, iż poniósł określone wydatki na wdrożenie systemu informatycznego (traktowanego jako wartość niematerialna i prawna), po czym podjął decyzję o zaprzestaniu dalszych prac nad tym systemem. W takiej sytuacji, podatnik ten chciał potwierdzić, iż uprawniony jest do potrącenia wydatków na wdrożenie systemu informatycznego w dacie jego likwidacji, a zatem zgodnie z art. 15 ust. 4f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - w sytuacji, gdy system informatyczny nie mógł być uznany za zaniechaną inwestycję w świetle zasad wykładni językowej ww. ustawy (tj. uwzględniając, iż inwestycją jest wyłączenie środek trwały w budowie).

W omawianej interpretacji, Minister Finansów trafnie wywiódł, iż: „przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie wymieniają wprost kosztów zaniechanych wdrażanych wartości niematerialnych i prawnych, jako kosztów uzyskania przychodów, lecz również ich nie wykluczają. W przedmiotowej sprawie nie będzie miał bezpośredniego zastosowania przepis art. 15 ust. 4f ww. ustawy, który stanowi, że koszty zaniechanych inwestycji są potrącalne w dacie zbycia inwestycji lub ich likwidacji. Ustawodawca mówi w nim bowiem o „inwestycjach” a za takie na podstawie definicji zawartej w art. 4a pkt 1 ustawy należy uznać środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości”. Jednocześnie, Minister Finansów wskazał, że: „Aby określić moment rozpoznania kosztu uzyskania przychodu w związku z odstąpieniem od ponoszenia dalszych nakładów na system informatyczny, czyli w konsekwencji na wartość niematerialną i prawną, należy uwzględnić racjonalność ustawodawcy oraz obowiązki wynikające z innych przepisów. Zdaniem tut. organu wydatki na nakłady dotyczące wytwarzanych wartości niematerialnych i prawnych, należy potraktować podobnie jak wydatki na zaniechane inwestycje w środki trwałe udokumentowane na podstawie dokumentów, potwierdzających nakłady rzeczowe, osobowe, przenoszące określone prawa majątkowe itp. a także takich, które zawierają analizy, ekspertyzy, opinie itd., czyli mających formę niematerialną”.

W konsekwencji, Minister Finansów potwierdził prawidłowość stanowiska podatnika, iż wydatki na prace nad systemem informatycznym (tj. na wytworzenie wartości niematerialnej i prawnej), mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodu potrącalne w dacie zaprzestania tych prac - równoważnego z likwidacją inwestycji, o której mowa w art. 15 ust. 4f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Stanowisko podatnika w analogicznej sytuacji zostało również potwierdzone przez Ministra Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 28 czerwca 2011 r. (sygn. IPPB5/423-500/11-2/RS) oraz interpretacji indywidualnej z dnia 23 lutego 2011 r. (sygn. IBPBI/2/423-218/11/MS). Spółka podziela stanowisko Ministra wyrażone we wszystkich powołanych interpretacjach.

Warunki przyjęcia, iż doszło do zaniechania prac nad Audycją telewizyjną.

Odniesienie się do art. 15 ust. 4f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i wypracowanego na gruncie tego przepisu stanowiska Ministra Finansów dotyczącego pojęcia likwidacji inwestycji, pozwała również, w ocenie Wnioskodawcy, na doprecyzowanie warunków, które spełnić musi Spółka, aby można było uznać, iż prace nad Audycją telewizyjną rzeczywiście zostały zakończone wynikiem negatywnym - innymi słowy, że Wnioskodawca rzeczywiście definitywnie zlikwidował „inwestycję”.

Spółka uważa, iż dla uznania, że doszło do definitywnej likwidacji „inwestycji”, wystarczające jest podjęcie przez Zarząd Spółki definitywnej decyzji o zaniechaniu dalszych prac nad koncepcją danej Audycji telewizyjnej, która to decyzja zostanie następnie należycie odzwierciedlona w ewidencji rachunkowej Wnioskodawcy. Decyzja Zarządu Spółki podejmowana jest przy tym zgodnie z wymogami wynikającymi z ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) oraz statutem Spółki.

W ocenie Spółki, dla uznania, iż doszło do definitywnej likwidacji „inwestycji” nie jest wymagane dokonanie fizycznego zniszczenia efektów prac Wnioskodawcy nad daną Audycją telewizyjną. Podejście takie Spółka uważa za nadmiernie restrykcyjne, a jednocześnie sprzeciwiające się należytej wykładni pojęcia „likwidacja inwestycji”, utrwalonemu stanowisku Ministra Finansów i sądów administracyjnych oraz obowiązkom dokumentacyjnym Spółki wynikającym z obowiązującego prawa.

Wnioskodawca wskazuje, iż likwidacja to nie tylko fizyczne unicestwienie, ale również usunięcie z ewidencji czy definitywne zaprzestanie korzystania, jak trafnie wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w prawomocnym wyroku z dnia 29 września 2005 r. (sygn. akt I SA/Kr 2032/02), zaś „pojęcia likwidacji środka trwałego nie można utożsamiać wyłącznie z fizycznym unicestwieniem rzeczy” (Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w prawomocnym wyroku z dnia 14 marca 2008 r. sygn. akt I SA/Wr 1702/07). Stanowisko to potwierdzał również wielokrotnie Minister Finansów, wskazując, iż: „W odniesieniu do tych nakładów (tj. nakładów na zaniechaną inwestycję - dopisek Spółki), nie jest racjonalna ich fizyczna likwidacja, również ze względów dowodowych, bowiem zniszczenie nośników tych wartości pozbawiłoby podatnika możliwości udowodnienia rzeczywistego poniesienia kosztu w celu osiągnięcia przychodów.” (interpretacja indywidualna z dnia 28 czerwca 2011 r. sygn. IPPB5/423-500/11-2/RS), zaś „w ramach likwidacji zaniechanych inwestycji, wystarczające do uznania kosztów wytworzenia dokumentacji inwestycyjnej jako kosztów uzyskania przychodów, jest podjęcie decyzji o trwałym i definitywnym odstąpieniu od dalszego prowadzenia zadania inwestycyjnego” (interpretacja indywidualna z dnia 27 października 2010 r. sygn. IPPB3/423-500/10-2/JG, interpretacja indywidualna z dnia 23 lutego 2011 r. sygn. IBPBI/2/423-218/11/MS, interpretacja indywidualna z dnia 18 czerwca 2010 r. sygn. IPPB5/423-153/10-4/DG).

W tym kontekście, Spółka w szczególności podkreśla konieczność przechowywania dokumentacji i wszelkich innych dowodów poniesienia wydatków na wypracowanie koncepcji Audycji telewizyjnej, która to konieczność wynika tak z art. 74 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.), do której to ustawy odsyła art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jak i z utrwalonej na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zasady, iż kosztami uzyskania przychodów mogą być wyłącznie te wydatki, które zostały przez podatnika należycie udokumentowane.

W ocenie Wnioskodawcy, mając na uwadze powyższą argumentację, nie sposób zatem żądać od Spółki niszczenia dowodów poniesienia określonych wydatków na wypracowanie koncepcji Audycji telewizyjnych po to, aby Spółka mogła uznać te wydatki za koszty uzyskania przychodów (jako koszty zlikwidowanych „inwestycji”). Wymóg taki byłby w oczywisty sposób nieracjonalny.

W konsekwencji, stwierdzić należy, iż podjęcie przez Zarząd Spółki definitywnej decyzji o zaniechaniu dalszych prac nad koncepcją danej Audycji telewizyjnej należy traktować jako zaniechanie przez Wnioskodawcę tej „inwestycji”. W takim przypadku, Spółka ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki poniesione na wypracowanie tej koncepcji zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 15 ust. 4f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - a zatem w dacie podjęcia przez Zarząd Spółki decyzji, na podstawie tej decyzji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Powyższe oznacza, iż podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania lub zabezpieczenia przychodów). Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

  • został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
  • jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
  • pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
  • poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
  • został właściwie udokumentowany,
  • nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 cyt. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

  • bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),
  • inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, które nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika - brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m.in. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną, ubezpieczenia, koszty promocji i reklamy.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, iż przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest produkcja utworów audiowizualnych, w szczególności filmów, seriali oraz programów telewizyjnych („Audycje telewizyjne”). W związku ze specyfiką branży filmowej, Spółka podejmuje działania polegające na wymyślaniu nowatorskich koncepcji Audycji telewizyjnych. W procesie wypracowania koncepcji Audycji telewizyjnych, Wnioskodawca ponosi różnego rodzaju koszty, m.in. na nabycie praw do scenariuszy, praw do ekranizacji książek, praw do wykorzystywania utworów muzycznych, przygotowanie pilotowych odcinków, gaże aktorów, reżyserów itp. Katalog ponoszonych przez Spółkę kosztów jest otwarty. Wydatki związane z wytworzeniem koncepcji Audycji telewizyjnych Spółka ujmuje w księgach rachunkowych jako zapasy i traktuje je jako niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Zdarzają się jednak sytuacje, że pomimo starań nie udaje się zainteresować nabywcy daną koncepcją Audycji telewizyjnej i uzyskać z tego tytułu przychodu. W takich sytuacjach, nie widząc perspektyw na znalezienie kontrahenta, Zarząd Spółki podejmuje decyzję o zaniechaniu dalszych prac w zakresie rozwijania pomysłu na daną koncepcję Audycji telewizyjnej.

Biorąc pod uwagę, iż w przypadku zaniechania dalszych prac związanych z wytworzeniem koncepcji Audycji telewizyjnych, niemożliwe jest przypisanie wydatków związanych z ich wytworzeniem do konkretnych przychodów, wydatki te będą stanowiły koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie).

W tym miejscu wskazać należy, iż moment potrącenia wydatków o charakterze pośrednim określony został w art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4e ww. ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f - 4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W sytuacji wskazanej we wniosku stwierdzić należy, iż właściwym momentem dla rozpoznania przez Spółkę kosztów uzyskania przychodów związanych z wytworzeniem koncepcji Audycji telewizyjnych w przypadku, gdy prace te zakończyły się wynikiem negatywnym i nie zostanie osiągnięty przychód z tego tytułu, jest moment podjęcia przez Zarząd Spółki definitywnej decyzji o zaniechaniu dalszych prac nad tą Audycją telewizyjną. Dopiero w tym momencie Wnioskodawca jest w stanie określić właściwy charakter poniesionych nakładów.

W przedmiotowej sprawie, na co również zwrócił uwagę Wnioskodawca, nie będzie miał bezpośredniego zastosowania przepis art. 15 ust. 4f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, że koszty zaniechanych inwestycji są potrącalne w dacie zbycia inwestycji lub ich likwidacji. Za inwestycje na podstawie definicji zawartej w art. 4a pkt 1 ww. ustawy należy uznać środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.). Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 16 tej ustawy, za środki trwałe w budowie uznaje się zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego. Natomiast jak wskazała Spółka, Audycje telewizyjne nie są i nie stają się, po ukończeniu, środkami trwałymi.

Reasumując, koszty wytworzenia koncepcji Audycji telewizyjnych mogą być zaliczane jednorazowo do kosztów uzyskania przychodów w roku, w którym prace nad nimi zostały zakończone wynikiem negatywnym, tj. w momencie podjęcia przez Zarząd Spółki definitywnej decyzji o zaniechaniu dalszych prac nad Audycją telewizyjną.

Należy wskazać, iż koszt zaniechanych prac związanych z wytworzeniem koncepcji Audycji telewizyjnych powinien być udokumentowany w sposób bezsporny i kompletny, a przede wszystkim zgodny z przepisami prawa, tak jak każdy inny koszt podatkowy. Obowiązek właściwego udokumentowania obciąża podatnika.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądów administracyjnych, stwierdzić należy, iż są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.