ILPB3/423-108/13-3/KS | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu,
Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku z dnia 28 lutego 2013 r. (data wpływu 11 marca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – jest:

  • prawidłowe – w części dotyczącej pytania oznaczonego nr 2;
  • nieprawidłowe – w pozostałej części.

UZASADNIENIE

W dniu 11 marca 2013 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony o brakującą opłatę w dniu 28 maja 2013 r. – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka nabywa towary (samochody dostawcze, części zamienne) oraz usługi od I. P. jako sprzedawcy. I. P. na wystawionych fakturach określa 45-dniowy termin płatności liczony od ostatniego dnia miesiąca, w którym wystawiono daną fakturę.

Spółka zawarła trójstronną umowę z I. P. i I. C., która stanowi, że oddzielną umową I. C. zawarła z I. P. umowę faktoringu. Na mocy tej umowy faktoringu dokonywane są przez I. P.na rzecz I. C. cesje wierzytelności wynikających ze sprzedaży towarów i usług przez I. P. na rzecz Spółki. I. C. jest faktorem. Umowa trójstronna przewiduje, że I. C. wyznacza Spółce 90-dniowy termin płatności liczony od dnia, w którym upływa termin płatności wynikający z faktury wystawionej przez I. P. na Spółkę. Jak widać maksymalny termin płatności, w jakim Spółka może regulować swoje należności wynosi 135 dni liczonych od końca miesiąca, w którym została wystawiona faktura przez I. P., pod warunkiem zapłaty przez Spółkę na rzecz I. C. odsetek umownych. Spółka reguluje swoje należności na rzecz I. C.

Dla przelanej wierzytelności dotyczącej sprzedaży samochodu dostawczego umowa trójstronna zobowiązuje Spółkę do niezwłocznego uregulowania przez Spółkę na rzecz I. C. całej kwoty uzyskanej ze sprzedaży, nawet gdyby sprzedaż danego samochodu dostawczego nastąpiła przed upływem pierwotnego terminu płatności wynikającego z faktury wystawionej przez I. P.

Dla przelanej wierzytelności dotyczącej sprzedaży części zamiennych lub świadczenia usług umowa trójstronna zobowiązuje Spółkę do uregulowania na rzecz I. C. kwoty pieniężnej najpóźniej w terminie 135 dni liczonych od końca miesiąca, w którym została wystawiona faktura, choć oczywiście Spółka może też zapłacić wcześniej.

W przypadku niedokonania przez Spółkę płatności na rzecz I. C. w terminie określonym na fakturze wystawionej przez I. P. (45 dni od końca miesiąca, w którym wystawiono fakturę), Spółka jest zobowiązana zapłacić I. C. odsetki na podstawie wystawionej przez I. C. faktury z tytułu odsetek. Faktura ta jest płatna w terminie 14 dni kalendarzowych od daty przekazania jej Spółce.

W odniesieniu do samochodów dostawczych umowa przewiduje zastrzeżenie prawa własności tych samochodów na rzecz I. P. do czasu uregulowania przez Spółkę na rzecz I. C. całości ceny sprzedaży wraz z odsetkami.

W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.
  1. Czy w sytuacji opisanej w stanie faktycznym ze względu na to, że I. C. spłaca zobowiązanie do I. P. i udziela finansowania Spółce za wynagrodzeniem w postaci odsetek, to czy nie jest prawidłowe stwierdzenie, że w odniesieniu do Spółki w ogóle nie będzie miał zastosowania art. 15b ustawy, skoro zobowiązanie wynikające z faktury wystawionej przez I. P. zostało w związku z przelewem wierzytelności uregulowane przez I. C....
  2. Czy na podstawie art. 15 ust. 4 ustawy, wydatki poniesione przez Spółkę na zakup danego samochodu dostawczego lub konkretnych części zamiennych będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Spółki dopiero w momencie uzyskania przychodów ze sprzedaży danego samochodu dostawczego lub konkretnych części zamiennych - zgodnie z zasadą współmierności przychodów i kosztów wynikającą z ww. przepisu...
  3. Czy w opisanym stanie faktycznym terminem płatności obowiązującym Spółkę, dla ewentualnego zastosowania art. l5b ustawy, jest termin wyznaczony przez I. C....
  4. Czy w opisanym stanie faktycznym za „nieuregulowanie” lub „uregulowanie” w rozumieniu art. 15b ustawy należy rozumieć „nieuregulowanie” lub „uregulowanie” na rzecz I. P. czy też na rzecz I. C....
  5. Czy w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego, w związku z zawarciem umowy trójstronnej oraz umową faktoringu między I. P. a I. C., termin płatności wiążący Spółkę dla potrzeb zastosowania art. l5b ustawy jest terminem dłuższym niż 60 dni w rozumieniu art. 15b ust. 2 ustawy...
  6. Czy w przypadku sprzedaży części zamiennych, gdy wydatek z tytułu zakupu od I. P. tych części zamiennych został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów w dacie uzyskania przychodu ze sprzedaży tych części zamiennych, która przypadła już po upływie terminu płatności wyznaczonego przez I. C. na 90 dzień od dnia upływu terminu płatności wyznaczonego na fakturze wystawionej przez I. P., znajdzie zastosowanie art. 15b ust. 8 ustawy, a zaliczenie kwoty wynikającej z faktury do kosztów uzyskania przychodów może nastąpić nie wcześniej niż w miesiącu jej uregulowania na rzecz I. C....
  7. Czy w przypadku sprzedaży części zamiennych, gdy wydatek z tytułu zakupu od I. P. tych części zamiennych zostanie zaliczony do kosztów uzyskania przychodów w dacie uzyskania przychodu ze sprzedaży tych części zamiennych, która przypadnie przed upływem terminu płatności wyznaczonego przez I. C. na 90 dzień od dnia upływu terminu płatności wyznaczonego na fakturze wystawionej przez I. P., to czy wówczas zaistnieje konieczność skorygowania kosztów uzyskania przychodów Spółki w dniu, w którym upłynie dziewięćdziesiąty dzień od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, jeżeli do tego dziewięćdziesiątego dnia od dnia zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów Spółka nie zapłaci I. C. kwoty równej wierzytelności dotyczącej tych części zamiennych...

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1:

Spółka uważa, że w opisanym stanie faktycznym nie znajdzie w ogóle zastosowania art. 15b ustawy, bowiem zobowiązanie wobec I. P. zostanie zapłacone przez I. C.. Natomiast zobowiązanie Spółki wobec I.C. nie podlega pod zakres zastosowania art. 15b ustawy, nawet gdyby Spółka zapłaciła na rzecz I.C. należne jej kwoty po upływie terminów wyznaczonych w umowie przez I.C..

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2:

Spółka uważa, że wydatki poniesione na zakup danego samochodu dostawczego lub konkretnych części zamiennych będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Spółki dopiero w momencie uzyskania przychodów ze sprzedaży danego samochodu dostawczego lub konkretnych części zamiennych - zgodnie z zasadą współmierności przychodów i kosztów wynikającą z art. 15 ust. 4 ustawy.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3:

Zdaniem Spółki, w opisanym stanie faktycznym, fakt cesji wierzytelności przez I.P. wobec Spółki na I.C. oraz zawarcie umowy trójstronnej między Spółką a I.P. i I.C., powodują, że wierzycielem Spółki stała się I.C..

Oznacza to, że terminem płatności obowiązującym Spółkę dla oceny konieczności skorygowania kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15b ustawy jest wyznaczony przez I.C. 90-dniowy termin liczony od dnia, w którym upływa termin płatności wynikający z faktury wystawionej przez I.P. na Spółkę (czyli 135 dni liczonych od końca miesiąca, w którym została wystawiona faktura).

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4:

Zdaniem Spółki, w opisanym stanie faktycznym, fakt cesji wierzytelności przez I.P. wobec Spółki na I.C. oraz zawarta umowa trójstronna skutkują tym, że wierzytelność winna zostać uregulowana przez Spółkę na rzecz I.C., a tym samym „uregulowanie” lub „nieuregulowanie” w rozumieniu art. 15b ustawy, winno być oceniane w odniesieniu do tego czy wierzytelność została przez Spółkę uregulowana na rzecz I.C. w terminie 90-dniowym liczonym od dnia, w którym upływa termin płatności wynikający z faktury wystawionej przez I.P. na Spółkę.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 5:

Zdaniem Spółki, w opisanym stanie faktycznym, fakt cesji wierzytelności przez I.P. wobec Spółki na I.C. oraz zawarta umowa trójstronna skutkują tym, że wierzytelność winna zostać uregulowana przez Spółkę na rzecz I.C. w terminie wyznaczonym przez I.C., a tym samym terminem płatności na potrzeby zastosowania art. 15b ustawy jest 90-dniowy termin uregulowania przez Spółkę na rzecz I.C., liczony od dnia, w którym upływa termin płatności wynikający z faktury wystawionej przez I.P. na Spółkę.

Tym samym jest to termin dłuższy niż 60-dniowy, a dla takich terminów przy ocenie konieczności skorygowania kosztów uzyskania przychodów przez Spółkę winien znaleźć zastosowanie art. 15b ust. 2 ustawy.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 6:

Zdaniem Spółki, w przypadku sprzedaży części zamiennych, gdy wydatek z tytułu zakupu od I.P. tych części zamiennych zostanie zaliczony do kosztów uzyskania przychodów w dacie uzyskania przychodu z ich sprzedaży, która to data przypadnie już po upływie terminu płatności wyznaczonego przez I.C. na 90 dzień od dnia upływu terminu płatności wyznaczonego na fakturze wystawionej przez I.C., wówczas znajdzie zastosowanie art. 15b ust. 8 ustawy. Zaliczenie kwoty wynikającej z faktury do kosztów uzyskania przychodów może nastąpić w takim wypadku nie wcześniej, niż w miesiącu jej uregulowania na rzecz I.C..

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 7:

Spółka uważa, że w takiej sytuacji będzie musiała skorygować swoje koszty uzyskania przychodów w dniu, w którym upłynie dziewięćdziesiąty dzień od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, jeżeli do tego dziewięćdziesiątego dnia od dnia zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów Spółka nie zapłaci I.C. kwoty równej wierzytelności dotyczącej tych części zamiennych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:
  • prawidłowe - w części dotyczącej pytania oznaczonego nr 2;
  • nieprawidłowe w pozostałej części.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami bądź służą zabezpieczeniu lub zachowaniu źródła przychodów.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

  • został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodów wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
  • jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
  • pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
  • poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
  • został właściwie udokumentowany,
  • nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania, ustawodawca wyróżnia koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód) oraz inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Na mocy przepisów art. 15 ust. 4 - 4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami:

  • poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody (art. 15 ust. 4 ww. ustawy),
  • odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia: sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego - są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody (art. 15 ust. 4b cyt. ustawy),
  • odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie (art. 15 ust. 4c powołanej ustawy).

Generalną zasadą podatkowego rozliczania kosztów bezpośrednich jest zatem ujęcie (potrącenie) w rachunku podatkowym kosztu bezpośrednio związanego z przychodem w roku jego związania z odpowiadającym mu przychodem, chyba że koszt bezpośredni został poniesiony po dniu sporządzenia sprawozdania finansowego po zakończonym roku podatkowym (nie późniejszym jednak niż termin określony do złożenia zeznania podatkowego) - w takim przypadku jest on potrącalny w roku podatkowym następującym po roku, którego dotyczy.

Wobec powyższego, skoro wydatki poniesione przez Spółkę na zakup danego samochodu dostawczego lub konkretnych części zamiennych stanowią koszty bezpośrednio związane z przychodami, to będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Spółki dopiero w momencie uzyskania przychodów ze sprzedaży danego samochodu dostawczego lub konkretnych części zamiennych – zgodnie z zasadą współmierności przychodów i kosztów wynikającą z art. 15 ust. 4 ww. ustawy.

Ustawą z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz. U. z 2012 r. poz. 1342) do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wprowadzono, obowiązujący od 1 stycznia 2013 r., art. 15b zgodnie z którym:

  • w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) - kwoty wynikającej z umowy albo innego dokumentu, i nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, podatnik jest obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z tych dokumentów (art. 15b ust. 1 ww. ustawy),
  • jeżeli termin płatności jest dłuższy niż 60 dni, zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z dokumentów, o których mowa w ust. 1, dokonuje się z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie została ona uregulowana w tym terminie (art. 15b ust. 2 ww. ustawy),
  • zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, dokonuje się w miesiącu, w którym upływa termin określony w tych przepisach (art. 15b ust. 3 ww. ustawy),
  • jeżeli po dokonaniu zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, zobowiązanie zostanie uregulowane, podatnik w miesiącu, w którym uregulował zobowiązanie, zwiększa koszty uzyskania przychodów o kwotę dokonanego zmniejszenia (art. 15b ust. 4 ww. ustawy),
  • jeżeli w miesiącu, w którym podatnik ma obowiązek dokonać zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, podatnik nie ponosi kosztów uzyskania przychodów lub poniesione koszty są niższe od kwoty zmniejszenia, wówczas ma obowiązek zwiększyć przychody o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone koszty uzyskania przychodów (art. 15b ust. 5 ww. ustawy),
  • jeżeli zgodnie z art. 15 zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z dokumentów, o których mowa w ust. 1, nastąpi po upływie terminu określonego w ust. 1 lub 2, to zaliczenie tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów następuje z uwzględnieniem art. 15, z tym że nie wcześniej niż w miesiącu jej uregulowania (art. 15b ust. 8 ww. ustawy),
  • przepisy ust. 1 - 8 stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy zobowiązanie zostało zapłacone w części (art. 15b ust. 9 ww. ustawy).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka nabywa towary (samochody dostawcze, części zamienne) oraz usługi od I.P. jako sprzedawcy. I.P. na wystawionych fakturach określa 45-dniowy termin płatności liczony od ostatniego dnia miesiąca, w którym wystawiono daną fakturę. Spółka zawarła trójstronną umowę z I.P. i I.C., która stanowi, że oddzielną umową I.C. zawarła z I.P. umowę faktoringu. Na mocy tej umowy faktoringu dokonywane są przez I.P. na rzecz I.C. cesje wierzytelności wynikających ze sprzedaży towarów i usług przez I.P. na rzecz Spółki. I.C. jest faktorem. Umowa trójstronna przewiduje, że I.C. wyznacza Spółce 90-dniowy termin płatności liczony od dnia, w którym upływa termin płatności wynikający z faktury wystawionej przez I.P. na Spółkę. Maksymalny termin płatności, w jakim Spółka może regulować swoje należności wynosi 135 dni liczonych od końca miesiąca, w którym została wystawiona faktura przez I.P., pod warunkiem zapłaty przez Spółkę na rzecz I.C. odsetek umownych. Spółka reguluje swoje należności na rzecz I.C..

W tym miejscu należy wskazać, iż faktoring nie został zdefiniowany w polskich przepisach prawa i należy do tzw. umów nienazwanych. Co do zasady faktoring polega na tym, że faktorant przenosi na faktora wierzytelność, a faktor zobowiązuje się zapłacić faktorantowi jej wartość nominalną pomniejszoną o dyskonto uwzględniające wynagrodzenie faktora oraz świadczyć na jego rzecz dodatkowe usługi. Podkreślenia wymaga fakt, iż skutkiem jaki wywołuje umowa faktoringu jest zmiana osoby wierzyciela. Zmiana ta dokonywana jest w oparciu o przepisy zawarte w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), w Księdze trzeciej, Tytule IX, Dziale 1 Zmiana wierzyciela.

Zgodnie z art. 509 § 1 ustawy Kodeks cywilny, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. W myśl § 2 cyt. przepisu, wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki.

Z powyższego wynika, iż główną istotą faktoringu jest zmiana podmiotu uprawnionego (wierzyciela) w następstwie cesji (przelewu) wierzytelności. Istotą przelewu wierzytelności jest zatem umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na podstawie której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność. W wyniku przelewu wierzytelności prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności, przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie.

Instytucja cesji wierzytelności odnosi się zatem do sytuacji, w której wierzyciel przenosi na podmiot trzeci w drodze umowy wierzytelność przysługującą mu wobec dłużnika, zaś podstawowym wynikiem przelewu wierzytelności jest wstąpienie nabywcy w miejsce poprzedniego „właściciela” wierzytelności.

Wierzyciel, który dokonuje cesji wierzytelności zostaje w części lub w całości zaspokojony przez nabywcę wierzytelności, czyli następuje faktyczny przyrost jego majątku. Natomiast w sytuacji majątkowej dłużnika, sama cesja wierzytelności nie wywołuje żadnych skutków. Pozostaje on dłużnikiem co do całości pierwotnej wierzytelności.

W tym miejscu należy również wskazać, że przepisy podatkowe nie regulują stosunków cywilnoprawnych (zasad zawierania umów cywilnoprawnych, porozumień), ani nie mają wpływu na ich treść, w tym ustalenia dotyczące terminów płatności. Zgodnie z obowiązującą w prawodawstwie polskim zasadą swobody umów, strony transakcji mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo. Zasada ta ma również zastosowanie na gruncie prawa podatkowego. Organy podatkowe nie mają prawa ingerować w treść zawieranych umów i przyjęte w nich ustalenia, w tym zasady ustalania terminów płatności, chyba że postanowienia umów naruszają przepisy podatkowe, a to może być stwierdzone jedynie w trakcie przeprowadzonego przez organ pierwszej instancji postępowania podatkowego.

Zapytanie pierwsze Spółki odnosi się do sytuacji, w której skoro faktor spłaca zobowiązanie do I.P. i udziela finansowania Spółce za wynagrodzeniem w postaci odsetek, to czy nie jest prawidłowe stwierdzenie, że w odniesieniu do Spółki w ogóle nie będzie miał zastosowania art. 15b ustawy, skoro zobowiązanie wynikające z faktury wystawionej przez I.P. zostało w związku z przelewem wierzytelności uregulowane przez faktora.

Biorąc pod uwagę stanowisko Wnioskodawcy, w którym wskazuje, iż: „w opisanym stanie faktycznym nie znajdzie w ogóle zastosowania art. 15b ustawy, bowiem zobowiązanie wobec I.P. zostanie zapłacone przez I.C.. Natomiast zobowiązanie Spółki wobec I.C. nie podlega pod zakres zastosowania art. 15b ustawy, nawet gdyby Spółka zapłaciła na rzecz I.C. należne jej kwoty po upływie terminów wyznaczonych w umowie przez I.C.” – należy stwierdzić, że jest ono nieprawidłowe.

Odnosząc powołane wcześniej przepisy prawa do opisu sprawy należy stwierdzić, że zobowiązanie wynikające z faktury dokumentującej nabycie towarów (samochody dostawcze, części zamienne) Spółka ureguluje dopiero w momencie przekazania środków pieniężnych I.C. (nabywcy wierzytelności).

Aby można było bowiem mówić o poniesieniu wydatku, w majątku ponoszącego wydatek powinno nastąpić uszczuplenie. Uwzględnienie danego wydatku jako kosztu uzyskania przychodów uzależnione jest od jego faktycznego i definitywnego poniesienia. Wydatek musi być poniesiony i prawidłowo udokumentowany. Przez poniesienie wydatku należy rozumieć obciążenie majątku podatnika. Obciążenie to powinno mieć jednocześnie charakter definitywny, tzn. musi być poniesiony z majątku podatnika i mieć ostateczny charakter.

Zbycie / cesja wierzytelności przez I.P. na rzecz I.C. i otrzymanie przez I.P. wynagrodzenia od I.C. nie może być uznane za czynność tożsamą z uregulowaniem zobowiązania z tytułu zakupu towarów (samochodów dostawczych, części zamiennych). Otrzymana przez I.P. od I.C. zapłata za cesję wierzytelności jest następstwem innego, niż będącego źródłem powstania kosztów uzyskania przychodów, zdarzenia prawnego dotyczącego dostawy towarów (samochodów dostawczych, części zamiennych). Spółka pozostaje nadal dłużnikiem co do całości pierwotnej wierzytelności.

W wyniku realizacji omawianej umowy przedłużeniu jednakże ulega pierwotny termin na spłatę zobowiązania przez Spółkę (tj. 45 dni z tytułu faktury dot. zakupu towarów od I.P. o 90 dni, które wyznacza I.C.) – tj. nowy termin płatności dla Spółki wynosi 135 dni, co należy uwzględnić przy stosowaniu przepisu art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przedmiotowej sprawie – w związku z przedłużeniem pierwotnego terminu na spłatę zobowiązania przez Spółkę o 90 dni od upływu pierwotnego terminu płatności, który wynosił 45 dni – nowy termin płatności wynosi zatem 135 dni.

W konsekwencji, zastosowanie znajdzie art. 15b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, czyli Wnioskodawca będzie zobowiązany do zmniejszenia kosztów o kwotę wynikającą z faktury z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów.

Podsumowując, uznać należy, że stosownie do art. 15b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółkę wiąże termin płatności dłuższy niż 60 dni wynikający z zawartej umowy trójstronnej na podstawie której oddzielną umową I.C. zawarła z I.P. umowę faktoringu (tj. 45 dni plus 90 dni).

W przypadku, gdy na moment sprzedaży części zamiennych, wydatek z tego tytułu nie zostanie uregulowany w nowym terminie płatności (tj. 135 dni), to Spółka nie może zaliczyć tego wydatku do kosztów uzyskania przychodów – do czasu uregulowania zobowiązania. Wynika to z faktu, iż na moment sprzedaży, tj. w terminie w którym pojawi się obowiązek potrącenia przychodu o koszty jego uzyskania (koszty nabycia sprzedanych części zamiennych) – jako koszty bezpośrednio związane z przychodem, Spółka będzie pozostawała w zwłoce w zapłacie zobowiązania za zakupiony towar – zastosowanie w tym przypadku ma art. 15b ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży części zamiennych po nowym terminie płatności (tj. 135 dni), gdy na ten moment wydatek z tytułu zakupu części zamiennych nie będzie uregulowany, to Spółka nie może zaliczyć kosztu nabytych towarów do kosztów podatkowych – do czasu uregulowania zobowiązania (art. 15b ust. 8 ww. ustawy).

W sytuacji natomiast, gdy sprzedaż części zamiennych odbędzie się przed upływem nowego terminu płatności, tj. 135 dni, Wnioskodawca powinien zaliczyć koszt nabycia sprzedanych części zamiennych do kosztów podatkowych na dzień uzyskania przychodu ze sprzedaży. W razie zaś niedokonania zapłaty w nowym terminie (tj. 135 dni), Spółka będzie miała obowiązek dokonania zmniejszenia kosztów podatkowych z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie zostanie ona uregulowana w tym nowym terminie (art. 15b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Jednocześnie informuje się, iż w zakresie podatku od towarów i usług zostało wydane odrębne rozstrzygniecie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.