IBPBII/2/415-586/14/HS | Interpretacja indywidualna

Sposób ustalenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółce z o.o. w zamian za wkład niepieniężny w postaci gruntu zabudowanego budynkami stanowiącego środek trwały w działalności gospodarczej Wnioskodawcy.
IBPBII/2/415-586/14/HSinterpretacja indywidualna
  1. aport
  2. koszty uzyskania przychodów
  3. objęcie udziałów
  4. środek trwały
  1. Podatek dochodowy od osób fizycznych (PIT) -> Koszty uzyskania przychodów

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 3 czerwca 2014 r. (data otrzymania 17 czerwca 2014 r.), uzupełnionym 25 sierpnia 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółce z o.o. w zamian za wkład niepieniężny w postaci środków trwałych (gruntu zabudowanego budynkami) – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 17 czerwca 2014 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółce z o.o. w zamian za wkład niepieniężny w postaci środków trwałych (gruntu zabudowanego budynkami).

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z 14 sierpnia 2014 r. Znak: IBPBII/2/415-586/14/HS, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 25 sierpnia 2014 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 5 lutego 2008 r. nabyta została przez małżeństwo – Wnioskodawcę i E. O. – za środki objęte majątkiem wspólnym i do majątku wspólnego zabudowana nieruchomość (grunt zabudowany budynkami). Grunt i poszczególne budynki zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych i są użytkowane przez Wnioskodawcę w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej (działalność gospodarcza osoby fizycznej) oraz amortyzowane od wartości początkowej stanowiącej 100% ich wartości. Małżonek Wnioskodawcy działalności gospodarczej nie prowadzi i nie prowadził. Nieruchomość, o której mowa powyżej stanowić będzie wkład niepieniężny Wnioskodawcy i jego małżonka, za który oboje obejmą udziały w spółce z o.o. w równej ilości. W konsekwencji dokonanego aportu ww. nieruchomość zostanie wyksięgowana z ksiąg rachunkowych (i ewidencji środków trwałych) działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że:

  • we wnioski ORD-IN z 3 czerwca 2014 r. opisane zostało zdarzenie przyszłe, które to zdarzenie już nastąpiło – aport nieruchomości do spółki z o.o. w zamian za objecie udziałów miał miejsce 9 lipca 2014 r.;
  • zgodnie z aktem notarialnym z 9 lipca 2014 r. (umową przeniesienia własności) małżonkowie – Wnioskodawca i E. O. – przenoszą na rzecz spółki z o.o. tytułem aportu zabudowaną nieruchomość. Zgodnie z tymże aktem notarialnym małżonkowie oświadczają, że wydanie nieruchomości spółce z o.o. już nastąpiło. Ponieważ nastąpiło wydanie nieruchomości spółce z o.o. konieczne jest wyksięgowanie ww. nieruchomości z ksiąg rachunkowych (i ewidencji środków trwałych) działalności gospodarczej Wnioskodawcy;
  • przed wniesieniem nieruchomości do spółki z o.o. ww. nieruchomość nie została wycofana z działalności gospodarczej Wnioskodawcy, nie została przekazana do majątku prywatnego. Aporem do spółki z o.o. był środek trwały w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej;
  • na dzień wniesienia nieruchomości aportem do spółki z o.o. Wnioskodawca nadal prowadził działalność gospodarczą jako osoba fizyczna.
W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytanie.

W jaki sposób ustalić u Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. przychodu z kapitałów pieniężnych, którym jest nominalna wartość udziałów w spółce, objętych w zamian za wkład niepieniężny...

Zdaniem Wnioskodawcy, skoro środki trwałe będące przedmiotem aportu wykorzystywane były w działalności gospodarczej Wnioskodawcy, to koszt uzyskania przychodu należy ustalić w wysokości wartości początkowej przedmiotu wkładu, zaktualizowanej zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszonej o sumę dokonanych przed wniesieniem tego wkładu odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, na podstawie ewidencji środków trwałych i ksiąg rachunkowych prowadzonych dla osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą – Wnioskodawcy. Ponieważ udziały obejmowane po połowie przez Wnioskodawcę i jego małżonka pokrywane są wkładem niepieniężnym – aportem w postaci ww. nieruchomości, to koszt ustalony zgodnie z art. 22 ust. 1e pkt 1 należy w 50% przypisać Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. – jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Stosownie do przepisu art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Przy czym stosownie do art. 5a pkt 28 lit. a) ustawy – ilekroć w ustawie jest mowa o spółce oznacza to będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych spółkę kapitałową, w tym także spółkę związaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz.Urz. WE L 294 z 10 listopada 2001, str. 1, ze zm; Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4 str. 251).

W myśl art. 17 ust. 1a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przychód, określony w ust. 1 pkt 9 tego artykułu, powstaje w dniu:

  1. zarejestrowania spółki albo
  2. wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki, albo
  3. wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji jest związane z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego.

Przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa m.in. w ust. 1 pkt 9 stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 (art. 17 ust. 2 ww. ustawy).

Z treści powyższych przepisów wynika, że ustawodawca wiąże określone skutki prawne w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie objęcia m.in. udziałów w spółce z o.o. w zamian za wkład niepieniężny (aport) po stronie podmiotów wnoszących wkład. Gdy podmiot wnosi do spółki z o.o. wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, osiąga w związku z tą operacją przychód. Jest nim nominalna wartość udziałów objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Stosownie do art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Natomiast zgodnie z art. 30b ust. 2 pkt 5 ww. ustawy – dochodem z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część jest różnica pomiędzy przychodem określonym zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 albo 9a a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1e, osiągnięta w roku podatkowym.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1e pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część – na dzień objęcia tych udziałów (akcji), wkładów – ustala się koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 albo 9a, w wysokości wartości początkowej przedmiotu wkładu, zaktualizowanej zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszonej o sumę dokonanych przed wniesieniem tego wkładu odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego są środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne.

Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 1i ww. ustawy – jeżeli podatnik w związku z obejmowaniem udziałów (akcji) w zamian za wkład niepieniężny poniósł wydatki związane z objęciem tych udziałów (akcji), to wydatki te powiększają koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 1e.

Jak wynika z przytoczonych wyżej przepisów koszty uzyskania przychodów z tytułu objęcia udziałów w spółce kapitałowej ustala się na dzień objęcia udziałów – zgodnie z art. 22 ust. 1e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – z uwzględnieniem okoliczności, co jest przedmiotem wkładu niepieniężnego, za który zostały one objęte.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca wniósł do spółki z o.o. wkład niepieniężny w postaci gruntu zabudowanego budynkami. Na dzień wniesienia aportu do spółki Wnioskodawca prowadził działalność gospodarczą, w której ww. grunt i poszczególne budynki stanowiły środki trwałe i nie zostały z niej wycofane przed wniesieniem wkładu.

Stwierdzić zatem należy, że w sprawie Wnioskodawcy zastosowanie znajdzie przepis art. 22 ust. 1e pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ przedmiotem wkładu będą środki trwałe – grunt i budynki. Oznacza to, że w związku z objęciem przez Wnioskodawcę udziałów w spółce z o.o. w zamian za wkład niepieniężny w postaci gruntu i budynków, wpisanych do ewidencji środków trwałych działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę, koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy ustalić należy w oparciu o art. 22 ust. 1e pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z ww. przepisem – koszt uzyskania przychodu ustala się w wysokości wartości początkowej przedmiotu wkładu, zaktualizowanej zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszonej o sumę dokonanych przed wniesieniem tego wkładu odpisów amortyzacyjnych (jeżeli odpisy takie były dokonywane). Kosztem tym będzie dla Wnioskodawcy 1/2 kwoty równej wartości początkowej ww. środków trwałych będących przedmiotem wkładu, ponieważ Wnioskodawca obejmie tylko 1/2 udziałów w spółce z o.o. w zamian za te środki trwałe a pozostałe udziały obejmie jego małżonek i to on rozliczy (ustalone we właściwy dla siebie sposób) koszty przypadające na jego udział w nieruchomości, w zamian za który obejmie udziały w spółce z o.o.

Kwota ta ulega pomniejszeniu o dokonane przed wniesieniem środków trwałych do spółki z o.o. odpisy amortyzacyjne, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy, w pełnej wysokości dokonanych przez Wnioskodawcę przed wniesieniem wkładu odpisów. Oznacza to, że całą wartość dokonanych odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych będących przedmiotem wkładu do spółki z o.o. Wnioskodawca powinien uwzględnić przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów w związku z obejmowaniem udziałów w spółce z o.o., a nie jedynie ich 50%. Wynika to z faktu, że przed wniesieniem wkładu do spółki z o.o. do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca zaliczał odpisy amortyzacyjne w pełnej wysokości a nie jedynie w 50% jakby wynikało z udziału we współwłasności. Drugi współwłaściciel nieruchomości – małżonek Wnioskodawcy – jest osobą fizyczną, która działalności gospodarczej nie prowadzi i nie prowadziła a zatem odpisów nie dokonywała i nie rozliczała, a więc również nie rozliczy odpisów amortyzacyjnych w związku z objęciem udziałów w spółce z o.o. Przy obejmowaniu udziałów w spółce z o.o. przez małżonka nie będzie miał do niego zastosowania przepis art. 22 ust. 1e pkt 1 ustawy nakazujący – przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółce z o.o. w zamian za wkład niepieniężny inny niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część – odliczyć od wartości początkowej dokonane przed wniesieniem środków trwałych odpisy amortyzacyjne. Małżonek Wnioskodawcy w momencie wnoszenia wkładu do spółki z o.o. nie jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, dla której grunt i budynki stanowią środki trwałe i od których dokonywał odpisów amortyzacyjnych. Nie będzie zatem musiał przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów z tytułu objęcia udziałów w spółce z o.o. uwzględnić żadnych odpisów amortyzacyjnych, a już na pewno nie tych dokonanych przez Wnioskodawcę. Gdyby zatem Wnioskodawca odliczył wyłącznie 50% odpisów amortyzacyjnych dokonanych przed wniesieniem do spółki z o.o. środków trwałych, to odpisy te w pozostałych 50% nie zostałyby nigdy uwzględnione przez nikogo. Tymczasem nie ma wątpliwości, że Wnioskodawca skorzystał na prawie do odliczenia całego odpisu amortyzacyjnego w kosztach działalności gospodarczej. Skoro tak, to teraz o cały ten odpis powinien pomniejszyć przypadającą na niego zgodnie z udziałem we współwłasności wartość początkową.

Przy czym wskazać należy, że – zgodnie z art. 22c pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – grunty nie podlegają amortyzacji. Tym samym do gruntu będącego przedmiotem wkładu nie odnosi się kwestia aktualizacji, ustalonej zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszonej o sumę dokonanych przed wniesieniem wkładu odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Samo potrącenie przychodu o koszt w postaci 50% wartości początkowej przedmiotu wkładu (gruntu) jest jednak dopuszczalne.

Ustalenia ww. wartości początkowej przedmiotu wkładu i odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, które podlegają amortyzacji, a o które można pomniejszyć wartość początkową środka trwałego w przypadku jego wniesienia w formie aportu do spółki z o.o., można dokonać – jak wskazał Wnioskodawca – na podstawie ewidencji środków trwałych i ksiąg rachunkowych prowadzonych dla osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, przy czym mają to być odpisy, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy. Odliczeniu podlegają zatem podatkowe odpisy amortyzacyjne, jak również wartość początkowa przedmiotu wkładu – o której mowa w art. 22 ust. 1e pkt 1 ustawy – to wartość ustalona zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, zgodzić się należy z Wnioskodawca, że koszt uzyskania przychodu w związku z objęciem przez niego udziałów w spółce z o.o. w zamian za wkład niepieniężny, ustalić należy zgodnie z art. 22 ust. 1e pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże nieprawidłowy jest sposób w jaki w oparciu o ten przepis Wnioskodawca dokonał ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodu przypadających na niego, przypisując sobie równo 50%. Koszt uzyskania przychodu w związku z objęciem udziałów w spółce z o.o. w zamian za wkład niepieniężny w postaci środków trwałych (gruntu i budynków) Wnioskodawca powinien ustalić w wysokości 1/2 wartości początkowej wkładu (bo połowę poniesionych na nabycie wydatków odliczy małżonek Wnioskodawcy), zaktualizowanej zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszonej o całą sumę dokonanych przed wniesieniem wkładu odpisów amortyzacyjnych (od tych środków trwałych, od których odpisy takie mogły być dokonywane), gdyż do kosztów działalności gospodarczej Wnioskodawca zaliczał cały odpis a nie jedynie połowę, a małżonek Wnioskodawcy nie jest zobowiązany do pomniejszania wydatków na nabycie o odpis amortyzacyjny odliczany przez Wnioskodawcę w działalności gospodarczej.

Stanowisko Wnioskodawcy należało zatem uznać za nieprawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

Dodatkowe interpretacje podatkowe i orzeczenia

© 2011-2016 Interpretacje.org
StrukturaWybrane zagadnieniaSerwis
Działy przedmiotowe
Komentarze podatkowe
Najnowsze interpretacje
Aport
Gmina
Koszty uzyskania przychodów
Najem
Nieruchomości
Obowiązek podatkowy
Odszkodowania
Pracownik
Prawo do odliczenia
Projekt
Przedsiębiorstwa
Przychód
Różnice kursowe
Sprzedaż
Stawki podatku
Świadczenie usług
Udział
Zwolnienia przedmiotowe
Aktualności
Informacje o serwisie
Kanały RSS
Reklama w serwisie
Serwis zawiera interpretacje podatkowe publikowane przez Ministerstwo Finansów, na które składają się: interpretacje indywidualne oraz interpretacje ogólne wydane na podstawie art. 14a oraz art. 14b ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.), jak również informacje o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego (interpretacje podatkowe wydane na podstawie przepisów obowiązujących przed 1 lipca 2007 r.), a także wybrane orzeczenia dotyczące problematyki podatkowej.