IBPBII/1/415-349/11/BJ | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach,
Czy do zawieranych umów z wykładowcami/trenerami za opracowanie oraz przeprowadzenie wykładu/szkolenia należy zastosować 50% koszty uzyskania przychodu?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 29 marca 2011r. (data wpływu do tut. Biura – 30 marca 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 30 marca 2011r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka rozpoczęła działalność gospodarczą 14 maja 2008r. Głównym przedmiotem działalności Spółki są usługi consultingowe i szkoleniowe. Firma głównie zajmuje się organizacją szkoleń dla osób zgłaszających się indywidualnie oraz dla zorganizowanych grup kierowanych przez zakłady pracy oraz w wyniku wygranych projektów unijnych. Spółka oprócz szkoleń komercyjnych realizuje także projekty finansowane z funduszy strukturalnych Unii Europejskiej w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki. Założeniem tego programu jest wzrost poziomu zatrudnienia i spójności społecznej. W ramach programu wsparciem objęto m.in. obszar edukacji.

Do przeprowadzenia wykładów Spółka zatrudnia na umowy o dzieło wykładowców/trenerów z odpowiednimi kwalifikacjami zawodowymi. Wykładowcy mają za zadanie opracować materiały szkoleniowe w formie elektronicznej na poszczególne tematy oraz zobowiązują się do przeprowadzenia wykładu. Egzemplarz przygotowanych materiałów szkoleniowych jest przechowywany w aktach sprawy. Wykładowcy/trenerzy przygotowują samodzielnie opracowania, w których przejawia się twórcza praca autora (a więc dzięki pomysłowości i indywidualnemu ujęciu dzieło uzyskuje oryginalną - niepowtarzalną postać) i na temat tych materiałów wygłaszają wykład, a szkolenia prowadzone są dla określonej grupy osób. Wykonywanie szkolenia odbywa się samodzielnie, bez podporządkowania pracodawcy. Celem szkoleń jest podnoszenie, przekwalifikowanie lub zdobycie nowych kwalifikacji zawodowych dla uczestników tych szkoleń. Zdarza się, że wykładowca raz przygotowuje materiały szkoleniowe na dany temat a później na tych materiałach przeprowadza wykłady dla kolejnych - różnych grup szkoleniowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy do zawieranych umów z wykładowcami/trenerami za opracowanie oraz przeprowadzenie wykładu/szkolenia należy zastosować 50% koszty uzyskania przychodu...

Wnioskodawca uważa, że do zawieranych umów z wykładowcami/trenerami na opracowanie materiałów szkoleniowych oraz przeprowadzenie wykładów/szkoleń należy zastosować 50% koszty uzyskania przychodu w świetle treści art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ze wskazaniem, że przychód został osiągnięty z tytułu praw autorskich lub pokrewnych, przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2006r. Nr 90, poz. 631). Na poparcie swego stanowiska wnioskodawca wskazał postanowienie Urzędu Skarbowego w Słupsku w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 05 stycznia 2007r. sygn. PI/3/415-40/06.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż niniejsza interpretacja indywidualna stanowi pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego w kwestii zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów dot. stanu faktycznego. W zakresie zdarzenia przyszłego objętego zapytaniem, zgodnie z wnioskiem wnioskodawcy, wydano odrębną interpretację Znak: IBPBII/1/415-350/11/BJ.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010r. nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 13 pkt 8 ww. ustawy za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

  1. osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
  2. właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

-z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

W przypadku osoby, która uzyskuje przychody z tytułu wykonywania usług na podstawie umowy o dzieło, przysługują zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 4 cyt. ustawy – koszty uzyskania przychodów w wysokości 20% uzyskanego przychodu.

Inaczej jest traktowana sprawa kosztów uzyskania przychodów twórców i autorów w przypadku uzyskiwania przychodów z tytułu wykonywania usług na podstawie umów o dzieło. O zastosowaniu 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich decyduje wyłącznie fakt uzyskania przychodu z tytułu wykonania dla zamawiającego utworu, bądź innego przedmiotu praw własności intelektualnej będących przedmiotem prawa autorskiego.

W takim przypadku koszty uzyskania przychodów ustala się zgodnie z przepisem art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy, który stanowi, iż koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym, że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Powołany wyżej przepis wskazuje, że ustalenia czy określony przychód został osiągnięty z tytułu praw autorskich lub pokrewnych, a także czy podatnik jest twórcą, czy też artystą wykonawcą należy dokonać w świetle odrębnych przepisów, czyli przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2006r. Nr 90, poz. 631 ze zm.).

Z treści art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynika, że przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W art. 1 ust. 2 ww. ustawy ustawodawca określił, iż w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

  1. wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe),
  2. plastyczne,
  3. fotograficzne,
  4. lutnicze,
  5. wzornictwa przemysłowego,
  6. architektoniczne,
  7. muzyczne i słowno – muzyczne,
  8. sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne,
  9. audiowizualne (w tym filmowe).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Natomiast z przepisu art. 8 ust. 2 tej ustawy wynika, iż domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

Jednakże należy zauważyć, iż zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Przepis art. 3 pkt 2 ww. Ordynacji podatkowej stanowi, iż ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Natomiast poprzez ustawy podatkowe, zgodnie z art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej, należy rozumieć ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Stosownie do tej definicji cytowana powyżej ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie stanowi przepisów prawa podatkowego, a więc działający w imieniu Ministra Finansów Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach nie jest upoważniony do interpretowania tej ustawy w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, a tym samym do stwierdzenia, czy dana osoba jest twórcą w rozumieniu przepisów ww. ustawy lub czy konkretna praca stanowi prawo autorskie lub prawo pokrewne.

Przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub artystów wykonawców z praw pokrewnych albo rozporządzania tymi prawami, występują wówczas gdy spełnione są dwie przesłanki. Po pierwsze konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych w postaci utworu lub artystycznego wykonania. Po drugie zaś osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich lub pokrewnych albo rozporządzaniem nimi, stanowić skutek takiego korzystania lub rozporządzenia w postaci odpowiedniego wynagrodzenia autorskiego lub wykonawczego. W umowach, które towarzyszą zamawianiu utworów, strony powinny wyraźnie postanowić, iż przedmiotem zamówienia jest właśnie dobro niematerialne, podlegające ochronie na mocy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W konsekwencji, zastosowanie kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% będzie możliwe wówczas, gdy dana osoba uzyska przychód za wykonanie czynności będącej przedmiotem prawa autorskiego lub pokrewnego oraz gdy twórca dokona rozporządzenia prawami autorskimi do swojego utworu, czyli gdy przejdą one na zamawiającego dzieło (zleceniodawcę) lub gdy udzieli licencji na korzystanie z nich.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka zajmuje się organizacją szkoleń. Do przeprowadzenia wykładów zatrudnia na umowy o dzieło wykładowców/trenerów z odpowiednimi kwalifikacjami zawodowymi. Wykładowcy mają za zadanie opracować materiały szkoleniowe w formie elektronicznej na poszczególne tematy oraz zobowiązują się do przeprowadzenia wykładu. Egzemplarz przygotowanych materiałów szkoleniowych jest przechowywany w aktach sprawy. Wykładowcy/trenerzy przygotowują samodzielnie opracowania, w których przejawia się twórcza praca autora (a więc dzięki pomysłowości i indywidualnemu ujęciu dzieło uzyskuje oryginalną - niepowtarzalną postać) i na temat tych materiałów wygłaszają wykład, a szkolenia prowadzone są dla określonej grupy osób. Wykonywanie szkolenia odbywa się samodzielnie, bez podporządkowania pracodawcy. Wnioskodawca uważa, że do zawieranych umów z wykładowcami/trenerami na opracowanie materiałów szkoleniowych oraz przeprowadzenie wykładów/szkoleń należy zastosować 50% koszty uzyskania przychodu w świetle treści art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ze wskazaniem, że przychód został osiągnięty z tytułu praw autorskich lub pokrewnych.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że jeżeli w istocie:

  1. praca wykonywana przez stronę tejże umowy jest twórcza, tzn. niepowtarzalna, ma indywidualny charakter oraz spełnia przesłanki utworu określone w ww. ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych,
  2. strona umowy jest twórcą w rozumieniu tej ustawy

-to do przychodów osiągniętych z tego źródła mogą być zastosowane, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, 50% koszty uzyskania przychodu. Należy podkreślić, iż fakt korzystania przez twórcę z praw autorskich musi wynikać jednoznacznie z treści zawartych przez wnioskodawcę umów o dzieło.

Reasumując, stanowisko wnioskodawcy można uznać za prawidłowe, ale tylko i wyłącznie wtedy, gdy praca wykonywana przez wykładowców/trenerów zatrudnianych na podstawie umów o dzieło jest twórcza, tzn. niepowtarzalna, ma indywidualny charakter oraz spełnia przesłanki utworu określone w ww. ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych, do ustalenia czego Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach nie jest uprawniony. Jeżeli wszystkie powyższe warunki zostaną spełnione, wtedy do przychodów osiągniętych z tego źródła mogą być zastosowane, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, 50% koszty uzyskania przychodu.

Należy również zastrzec, iż w przypadku wykonywania przez wykładowców/trenerów innych prac, które nie mają autorskiego charakteru i nie skutkują przeniesieniem na wnioskodawcę majątkowych praw autorskich do powstałego utworu, wobec należnej za to części wynagrodzenia płatnik powinien zastosować koszty uzyskania przychodu według zasad ogólnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Odnosząc się natomiast do wskazanego przez wnioskodawcę postanowienia w sprawie interpretacji prawa podatkowego tut. Organ zauważa, iż postanowienie to zostało wydawane na podstawie art. 14a ustawy Ordynacja podatkowa (w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 czerwca 2007r.) przez Naczelnika Urzędu Skarbowego, a nie przez upoważnionego przez Ministra Finansów Dyrektora Izby Skarbowej na podstawie art. 14b Ordynacji podatkowej. Postanowienie to dotyczy konkretnej sprawy i w tej sprawie rozstrzygnięcie w niej zawarte jest wiążące; tym samym nie stanowi podstawy wydania interpretacji indywidualnej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.