IBPBI/1/415-360/12/ZK | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach,
Czy koszty poniesione na zdobycie licencji, która umożliwi uzyskiwanie przychodów z tytułu zarządzania nieruchomościami można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 05 marca 2012r. (data wpływu do tut. Biura 20 marca 2012r.), uzupełnionym w dniu 08 czerwca 2012r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków tytułem wskazanych we wniosku studiów podyplomowych oraz ze zdobyciem licencji zarządcy nieruchomości, tj.:

    ­
  • opłat semestralnych, opłaty rekrutacyjnej, opłaty za świadectwo, wydatków związanych z dojazdem, noclegami i zakupem materiałów naukowych oraz innych faktycznie poniesionych kosztów związanych z praktykami odbywanymi po ukończeniu studiów – jest prawidłowe,­
  • diet za dojazdy i ryczałtów za noclegi związanych z odbywanymi praktykami – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 20 marca 2012r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wskazanych we wniosku wydatków związanych ze studiami podyplomowymi oraz ze zdobyciem licencji zarządcy nieruchomości. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 25 maja 2012r. Znak: IBPBI/1/415-360/12/ZK wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniu 08 czerwca 2012r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą. Zamierza rozszerzyć zakres swoich usług o zarządzanie nieruchomościami. Aby zgodnie z prawem wykonywać zawód zarządcy nieruchomości wymagane jest zdobycie licencji zarządcy nieruchomości. Nawet w wypadku zniesienia obowiązku zdobycia licencji niepodobnym jest, aby bez odpowiedniej wiedzy i umiejętności wykonywać ten zawód. Wnioskodawca rozpoczął studia podyplomowe na kierunku Zarządzanie Nieruchomościami. Studia te, wraz z półroczną praktyką zawodową umożliwiają mu zdobywanie wiedzy i umiejętności potrzebnych do wykonywania tego zawodu i ubieganie się o licencję zarządcy nieruchomości. Po zdobyciu wiedzy, umiejętności i licencji będzie mógł uzyskiwać przychody z tytułu zarządzania nieruchomościami.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z dnia 05 czerwca 2012r., wskazano, iż:

  • we wrześniu 2005r. Wnioskodawca rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej, której przedmiotem jest m.in. zarządzanie nieruchomością własną,
  • studia podyplomowe na kierunku Zarządzanie Nieruchomościami rozpoczął w dniu 01 października 2011r.
  • koszty opłaty za pierwszy semestr poniósł w dniu 14 października 2011r.,
  • koszty dojazdu Wnioskodawca ponosił w październiku, listopadzie i grudniu 2011r.,
  • koszty były i będą również ponoszone w latach 2012 i 2013,
  • Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, w której ewidencjonuje koszty tzw. metodą memoriałową.
W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania:

Czy koszty (dojazdu, opłat semestralnych, opłaty rekrutacyjnej, opłaty za świadectwo, materiałów naukowych) poniesione na zdobycie licencji, która umożliwi uzyskiwanie przychodów z tytułu zarządzania nieruchomościami może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu...

Czy będą mu przysługiwać diety za dojazdy, noclegi, inne koszty związane z praktykami odbywanymi po ukończeniu studiów, a potrzebnymi do wykonywania zawodu zarządcy nieruchomości...

Czy wszystkie ww. koszty mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych...

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty (dojazdu, opłat semestralnych, opłaty rekrutacyjnej, opłaty za świadectwo, materiałów naukowych) poniesione na zdobycie licencji, która umożliwi uzyskiwanie przychodów z tytułu zarządzania nieruchomościami może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu.

Będą mu przysługiwały diety za dojazdy, noclegi, inne koszty związane z praktykami odbywanymi po ukończeniu studiów, a potrzebnymi do wykonywania zawodu zarządcy nieruchomości. Te wszystkie koszty zostaną zaliczone do kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W świetle powołanego uregulowania, aby dany wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu zaistnieć muszą łącznie trzy warunki:

  • celem poniesienia wydatku (bezpośrednim lub pośrednim) powinno być osiągnięcie przychodu, lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,
  • wydatek ten nie może być wymieniony w zawartym w art. 23 ust. 1 ww. ustawy, katalogu wydatków i odpisów, które nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów,
  • wydatek musi być prawidłowo udokumentowany.

W przypadku źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza należy przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów.

Wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych w formie studiów podyplomowych i praktyk zawodowych dot. zdobycia licencji zarządcy nieruchomości, nie są ujęte w katalogu zawartym w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów. Nie stanowi to jednak wystarczającej przesłanki do zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów. Dla uzyskania takiego statusu konieczne jest również zaistnienie związku przyczynowego między poniesionymi wydatkami, a celem jakim jest osiągnięcie przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Do stwierdzenia, czy poniesione opłaty za studia podyplomowe oraz praktykę zawodową związaną ze zdobyciem licencji zarządcy nieruchomości, mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej istotnym jest ustalenie:

  • czy takie wydatki związane są ze zdobywaniem wiedzy i umiejętności, które są potrzebne w prowadzonej działalności gospodarczej i mają związek z tą działalnością,
  • czy też wydatki te służą tylko podnoszeniu ogólnego poziomu wiedzy i wykształcenia nie związanego z działalnością gospodarczą, a więc które co do zasady mają charakter osobisty.

Jako uzasadnione racjonalnie i gospodarczo, których poniesienie może przyczynić się do osiągnięcia przychodów ze źródła jakim jest działalność gospodarcza, uznać należy wydatki na kształcenie, które pozwolą podatnikowi nabyć umiejętności i wiedzę niezbędną w prowadzeniu działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż od września 2005r. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest m.in. zarządzanie nieruchomością własną. Zamierza rozszerzyć zakres swoich usług o zarządzanie nieruchomościami. Do wykonywania zawodu zarządcy nieruchomości wymagane jest posiadanie licencji zarządcy nieruchomości, dlatego też w dniu 01 października 2011r. Wnioskodawca rozpoczął studia podyplomowe na kierunku Zarządzanie Nieruchomościami. Studia te wraz z półroczną praktyką zawodową umożliwią mu zdobycie wiedzy i umiejętności potrzebnych do wykonywania tego zawodu i ubieganie się o licencję zarządcy nieruchomości. Po zdobyciu wiedzy, umiejętności i licencji będzie mógł uzyskiwać przychody z tytułu zarządzania nieruchomościami.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca zamierza rozszerzyć zakres prowadzonej działalności gospodarczej o usługi w zakresie zarządzania nieruchomościami, a dla możliwości świadczenia tychże usług niezbędne jest uprzednie uzyskanie stosownych uprawnień - wydatki poniesione w związku z uzyskaniem licencji w zakresie zarządzania nieruchomościami, choć trudno je przypisać konkretnym przychodom, jako niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie zarządzania nieruchomościami (i warunkujące możliwość jej prowadzenia zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa), mogą stanowić koszty uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, pod warunkiem ich należytego udokumentowania i o ile w istocie Wnioskodawca będzie w przyszłości prowadzić działalność gospodarczą w przedmiotowym zakresie.

Przy czym, do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej mogą zostać zaliczone faktycznie poniesione wydatki niezbędne dla ukończenia wskazanych we wniosku studiów podyplomowych oraz dla zdobycia licencji zarządcy nieruchomości, tj. opłaty semestralne, opłata rekrutacyjna, opłata za świadectwo, wydatki związane z dojazdem, noclegami i zakupem materiałów naukowych oraz inne koszty związane z praktykami odbywanymi po ukończeniu studiów.

Odnosząc się natomiast do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej diet za dojazdy związanych z odbywanymi praktykami, stwierdzić należy, iż zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 52 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących – w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom, określoną w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra. Sposób rozliczania diet w podróży krajowej regulują przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1990 ze zm.).

Na podstawie powołanych przepisów stwierdzić należy, że aby osoba prowadząca działalność gospodarczą mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wartość diet z tytułu podróży służbowych, podróż musi:

  • być związana z prowadzoną działalnością gospodarczą,
  • służyć osiągnięciu przychodów lub zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów,
  • a wysokość diety musi mieścić się w granicach limitu określonego w odrębnych przepisach.

W przepisach prawa podatkowego pojęcie podróży służbowej nie zostało zdefiniowane. Jedynie w ustawie z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 ze zm.), w art. 775 § 1 wskazano, iż pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową.

Podkreślić jednak należy odmienny charakter regulacji w przypadku pracownika i osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą. Pracownikowi cel podróży służbowej określa pracodawca w poleceniu odbycia podróży służbowej, natomiast w odniesieniu do przedsiębiorcy, istotnym kryterium dla uznania wyjazdu za podróż służbową winno być ustalenie, czy wyjazd ma bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z powyższej regulacji wynika, że osobom prowadzącym działalność gospodarczą przysługuje prawo uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów wartości diet za czas podróży służbowych w ramach określonego limitu, tzn. do wysokości diet przysługujących pracownikom. Zasadniczą przesłanką decydującą o kwalifikacji danego wyjazdu jako podróży służbowej jest jej związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, dlatego też, za podróż służbową należy uznać bezpośrednie wykonywanie przez przedsiębiorcę zadań związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą poza siedzibą firmy. Zatem, co do zasady, pracodawcy przysługują diety za czas podróży służbowych. Jednakże na gruncie przedmiotowej sprawy, taka sytuacja nie występuje. Przebywania przez Wnioskodawcę na praktykach zawodowych nie sposób bowiem uznać za podróże służbowe, a tym samym stwierdzić należy, iż nie przysługują Mu z tego tytułu diety.

Oceniając natomiast stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej ryczałtów za noclegi wskazać należy, iż do przedsiębiorców nie mają zastosowania przepisy cyt. wyżej rozporządzenia z dnia 19 grudnia 2002r. Przewidziane przepisami ww. rozporządzenia należności z tytułu podróży służbowych, w tym ryczałt za noclegi nie przysługują zatem przedsiębiorcom, wobec czego nie mogą być one zaliczone do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Możliwość uznania za koszty uzyskania przychodów wartości diet w wysokości określonej dla pracowników m.in. w tym rozporządzeniu jest w tym zakresie wyjątkiem, wynikającym z cyt. wyżej przepisu art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Koszty noclegów, spełniające warunek celowości, o którym mowa w art. 22 ust. 1 ww. ustawy, co do zasady, mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w wysokości faktycznie poniesionych wydatków, udokumentowanych fakturami, bądź rachunkami.

Zauważyć również należy, iż to na podatniku spoczywa ciężar wykazania związku przyczynowego pomiędzy ponoszonymi wydatkami, a osiąganymi przychodami oraz okoliczności, iż ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wysokość osiągniętych przychodów, bądź na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Wykazanie takiego związku jest warunkiem koniecznym dla uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu.

Jeśli podatnik nie wykaże ww. związku lub nie przedstawi rzeczowych argumentów wskazujących na celowość wydatków poniesionych na ww. studia podyplomowe oraz uzyskanie stosownych uprawnień z punktu widzenia zachowania, lub zabezpieczenia ww. źródła przychodów (prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie zarządzania nieruchomościami), to wskazane wyżej wydatki nie mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów. Nadmienić także należy, iż zasadność zaliczenia wskazanych we wniosku wydatków, do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, może zostać zweryfikowana w toku ewentualnego postępowania podatkowego, prowadzonego przez uprawniony organ podatkowy.

W świetle powołanych przepisów i w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków tytułem ukończeniem wskazanych we wniosku studiów podyplomowych oraz ze zdobyciem licencji zarządcy nieruchomości, tj.:

  • opłat semestralnych, opłaty rekrutacyjnej, opłaty za świadectwo, wydatków związanych z dojazdem, noclegami i zakupem materiałów naukowych oraz innych faktycznie poniesionych kosztów związanych z praktykami odbywanymi po ukończeniu studiów – jest prawidłowe,
  • diet za dojazdy i ryczałtów za noclegi związanych z odbywanymi praktykami – jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała, ul. Traugutta 2a.