IBPB-2-2.4511.775.2016.1.HS | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach,
Sposób ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu dobrowolnego umorzenia udziałów spółki z ograniczona odpowiedzialnością objętych za wkład pieniężny.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 28 lipca 2016 r. (data otrzymania 16 sierpnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu dobrowolnego umorzenia udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością objętych za wkład pieniężny - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 16 sierpnia 2016 r. otrzymano wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu dobrowolnego umorzenia udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością objętych za wkład pieniężny.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, która ma miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów w Polsce.

Wnioskodawca jest jednym z udziałowców spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (dalej: „Spółka Zależna”). Spółka Zależna podlega opodatkowaniu od całości swoich dochodów w Polsce.

Wnioskodawca objął udziały w Spółce Zależnej w zamian za wniesienie wkładu pieniężnego do Spółki Zależnej. Wysokość wkładu została ustalona w kwocie wyższej od wartości nominalnej udziałów, tym samym wartość nominalna nowych udziałów wydanych Wnioskodawcy przez Spółkę Zależną była niższa niż kwota faktycznie wpłacona przez Wnioskodawcę tytułem wkładu pieniężnego do Spółki Zależnej. Powstała w następstwie tego nadwyżka ponad wartość nominalną udziałów (tzw. agio) została przelana na kapitał zapasowy Spółki Zależnej.

Planuje się, że Wnioskodawca dokona zbycia Udziałów na rzecz Spółki Zależnej w celu ich dobrowolnego umorzenia za wynagrodzeniem.

W związku z powyższym zdarzeniem zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku zbycia Udziałów na rzecz Spółki Zależnej w celu ich dobrowolnego umorzenia za wynagrodzeniem Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w wysokości kwoty faktycznie wpłaconej Spółce Zależnej tytułem wniesienia wkładu pieniężnego, w tym również kwoty stanowiącej tzw. agio, przelanej na kapitał zapasowy Spółki Zależnej?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku zbycia Udziałów na rzecz Spółki Zależnej w celu ich dobrowolnego umorzenia za wynagrodzeniem, Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w wysokości kwoty faktycznie wpłaconej Spółce Zależnej tytułem wniesienia wkładu pieniężnego, w tym również kwoty stanowiącej tzw. agio, przelanej na kapitał zapasowy Spółki Zależnej.

W pierwszej kolejności Wnioskodawca zauważa, że stosownie do art. 154 § 3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 1578) udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością nie mogą być obejmowane poniżej ich wartości nominalnej. Jeżeli udział jest natomiast obejmowany po cenie wyższej od wartości nominalnej, nadwyżkę przelewa się do kapitału zapasowego. Wskazany przepis ustanawia zasadę, zgodnie z którą udziału w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością nie można obejmować poniżej jego wartości nominalnej, jakkolwiek dopuszczalna jest sytuacja, w której udział objęty będzie po cenie wyższej od jego wartości nominalnej (w takim przypadku nadwyżka ponad wartość nominalną dokonanego podwyższenia kapitału zakładowego  tzw. agio  jest przekazywana na kapitał zapasowy).

W myśl art. 199 § 1 k.s.h., dobrowolne umorzenie udziałów za wynagrodzeniem charakteryzuje się tym, że jest dokonywane za zgodą wspólnika w drodze nabycia jego udziału przez spółkę. W takiej sytuacji dochodzi najpierw do nabycia udziału przez spółkę i wypłaty przez nią wynagrodzenia, a w dalszej konsekwencji dochodzi do jego umorzenia przez spółkę.

Biorąc pod uwagę konstrukcję prawną dobrowolnego umorzenia udziałów za wynagrodzeniem  z perspektywy wspólnika do takiego umorzenia udziałów należy stosować przepisy dotyczące odpłatnego zbycia udziałów. W szczególności nie jest to dochód z udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.).

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Jednocześnie, zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy, nie uważa się za koszt uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Powyższy przepis ustanawia zasadę, że możliwość rozpoznania kosztów uzyskania przychodów z tytułu nabycia (objęcia) udziałów jest odroczona w czasie do momentu ich zbycia.

Przepis ten posługuje się pojęciem „wydatków na objęcie lub nabycie udziałów”, które nie zostało zdefiniowane w innych przepisach podatkowych. Wydatek w ujęciu ekonomicznym jest to każdy rozchód środków pieniężnych jednostki gospodarczej, w związku z zapłatą za określone dobra lub usługi w celu uregulowania zobowiązania jednostki.

Ugruntowane stanowisko organów podatkowych potwierdza powyższe rozumienie „wydatku” i uznaje, że użyte przez ustawodawcę „wydatki na objęcie lub nabycie udziałów” obejmuje faktycznie poniesione przez podatnika wydatki w związku z nabyciem (objęciem) udziałów.

Przenosząc powyższe wyjaśnienia na grunt przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego, kosztem uzyskania przychodów Wnioskodawcy będzie zatem odpowiednia część łącznych wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę na objęcie udziałów w Spółce Zależnej. Wydatki te będą obejmować kwotę faktycznie wpłaconą do Spółki Zależnej tytułem wniesienia wkładu pieniężnego, w tym również kwotę stanowiącą tzw. agio, przelaną na kapitał zapasowy Spółki Zależnej.

Bez znaczenia dla powyższego ustalenia pozostaje fakt, że wkład pieniężny Wnioskodawcy został w części przeznaczony na pokrycie wartości nominalnej udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Zależnej, natomiast w pozostałej części zwiększył kapitał zapasowy Spółki Zależnej.

Należy zauważyć, że z punktu widzenia Wnioskodawcy, poniósł on ekonomiczny ciężar całego wkładu pieniężnego, w tym także części, którą zwiększyła kapitał zapasowy Spółki Zależnej. W związku z tym należy uznać, że całość wkładu pieniężnego Wnioskodawcy do Spółki Zależnej będzie stanowić wydatek na objęcie tych udziałów w Spółce Zależnej, który w momencie ich zbycia w celu ich dobrowolnego umorzenia za wynagrodzeniem będzie stanowić dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów.

Wnioskodawca wskazał, że analogiczne zagadnienia były przedmiotem licznych indywidualnych interpretacji podatkowych, które potwierdzają stanowisko Wnioskodawcy, w tym:

  • interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 7 stycznia 2016 r. (sygn. ILPB2/4511-1-1211/15-4/JK);
  • interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 5 stycznia 2016 r. (sygn. ILPB2/4511-1-1210/15-4/JK);
  • interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 23 listopada 2015 r. (sygn. ILPB2/4511-1-904/15-3/JK): „Brak jest regulacji wskazujących na ograniczenie wartości kosztu uzyskania przychodów w przypadku zbycia udziałów nabytych lub objętych za cenę nabycia / wkład pieniężny w odniesieniu do wartości ceny / wkładu przekazanego na agio. Zatem do kosztów uzyskania przychodów będzie też mogła być zaliczona część ceny nabycia / wkładu pieniężnego przekazana na kapitał zapasowy spółki (tzw. agio).”;
  • interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 27 lipca 2015 r. (sygn. IPPB2/4511-452/15-4/MK): „W związku z objęciem udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym spółki, wnioskodawca poniesie ekonomiczny ciężar całego wkładu pieniężnego (zarówno tej jego części, która zostanie przeznaczona na pokrycie wartości nominalnej udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym, jak i tej części, która zwiększy kapitał zapasowy spółki), w związku z czym całość wkładu pieniężnego wnioskodawcy do spółki będzie stanowić wydatek na objęcie udziałów w spółce, który w momencie umorzenia udziałów za wynagrodzeniem będzie stanowić dla wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów (proporcjonalnie do liczby umarzanych udziałów).”;
  • interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 22 maja 2015 r. (sygn. ILPB1/4511-1-297/15-4/AP);
  • interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 21 maja 2015 r. (sygn. IPPB2/4511-276/15-2/MG);
  • interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 21 maja 2015 r. (sygn. IPPB2/4511-281/15-2/MG).
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej – interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska Wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Stosownie do przywołanego art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej – odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Odnosząc się do przywołanych przez Wnioskodawcę interpretacji podatkowych wskazać należy, że dotyczą one tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonym stanie faktycznym czy zdarzeniu przyszłym i w tych sprawach rozstrzygnięcia zostały wydane. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.