IBPB-1-3/4510-569/15/SK | Interpretacja indywidualna

W zakresie momentu zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z przeprowadzeniem remontu kapitalnego środka trwałego.
IBPB-1-3/4510-569/15/SKinterpretacja indywidualna
  1. koszty uzyskania przychodów
  2. środek trwały
  1. Podatek dochodowy od osób prawnych (CIT) -> Koszty uzyskania przychodów

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 27 października 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 30 października 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie momentu zaliczania do kosztów uzyskania przychodów:

  • wydatków związanych z przeprowadzeniem remontu kapitalnego środka trwałego – jest prawidłowe,
  • wydatków dot. wynagrodzenia pracowników nadzorujących prace nad ww. remontem – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 30 października 2015 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie momentu zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z przeprowadzeniem remontu kapitalnego środka trwałego.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka jest producentem energii elektrycznej i cieplnej oraz dystrybutorem energii cieplnej. Do prowadzenia działalności gospodarczej wykorzystuje różnego rodzaju maszyny i urządzenia, między innymi turbozespół parowy, będący środkiem trwałym w rozumieniu art. 16a ust. 1 ustawy o PDOP. Turbozespół jest zespołem urządzeń składających się z turbiny, generatora, urządzeń i instalacji podstawowych oraz pomocniczych funkcjonalnie związanych z turbiną i generatorem. Turbozespół służy do produkcji ciepła i energii elektrycznej stanowiącej podstawowy przedmiot działalności gospodarczej Spółki. Spółka zaplanowała przeprowadzenie remontu kapitalnego ww. turbozespołu, który ma na celu przywrócenie stanu technicznego urządzeń i odzyskanie utraconej mocy elektrycznej. W wyniku przeprowadzonego remontu nie nastąpi zmiana przeznaczenia remontowanego środka trwałego, nie zmieni się jego wartość użytkowa w stosunku do wykazanej w dniu jego przyjęcia do użytkowania. Skutkiem remontu kapitalnego nie jest również ulepszenie w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. c oraz art. 16g ust. 13 ustawy o PDOP.

Na koszty tego remontu kapitalnego złożą się zarówno koszty usług świadczonych przez firmę zewnętrzną wybraną do przeprowadzenia ww. remontu, jak i materiały własne Spółki oraz wynagrodzenie pracowników Spółki nadzorujących ten remont. Kolejny remont kapitalny turbozespołu Spółka przewidziała za 5 lat (60 miesięcy). Spółka postanowiła, że koszty remontu kapitalnego zaliczy do czynnych rozliczeń międzyokresowych kosztów i do celów bilansowych w księgach rachunkowych danego roku obrotowego dokona odpisu w koszty (bilansowe) tej części kosztu, która dotyczy tego roku. Spółka ustala wynik finansowy w oparciu o wariant porównawczy rachunku zysków i strat. Koszty są ujmowane w tzw. zamkniętym kręgu kosztowym, tzn. równocześnie na kontach zespołu 4, 5 i 6 - koszty księguje się na bieżąco na kontach zespołu 4, a następnie poprzez konto rozliczenia kosztów 490 odnosi się je na konta zespołu 5 (część kosztów dotycząca danego roku obrotowego) lub zespołu 6 (w wysokości kosztów dotyczących lat następnych). Z bilansowego punktu widzenia, tylko część poniesionych kosztów (księgowana na koncie 5) obciąży wynik finansowy danego roku obrotowego. Rokiem obrotowym, jak i rokiem podatkowym Spółki jest rok kalendarzowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy koszty remontu kapitalnego, księgowane do celów bilansowych, jako czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów i odpisywane w ciężar kont zespołu 5 w kwocie dotyczącej danego roku obrotowego, będą w takiej samej wysokości zaliczane do kosztów podatkowych danego roku, czy też mogą być zaliczone do kosztów podatkowych w momencie ich zaksięgowania na kontach zespołu 4 w pełnej wysokości...

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Moment potrącalności kosztów uzyskania przychodów został uregulowany w art. 15 ust. 4-4e ustawy o PDOP. Art. 15 ust. 4 mówi, że koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody. Natomiast, w art. 15 ust. 4d określono, że koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane w przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury, rachunku albo innego dowodu, z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw lub biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Zgodnie z ww. przytoczonymi przepisami prawa, dzień poniesienia kosztu to dzień, na który Spółka uwzględnia koszt w prowadzonych przez nią księgach rachunkowych. Dzień, na który ujęto koszt w księgach, to dzień, w którym ten koszt został zaksięgowany na koncie kosztowym, czyli koncie o charakterze wynikowym mającym wpływ na ustalenie prawidłowego wyniku finansowego Spółki. Bowiem wynik finansowy obliczony na podstawie rachunku zysków i strat, tworzonego zgodnie z ustawą o rachunkowości, z uwzględnieniem ustaw podatkowych stanowi podstawę do naliczenia podatku dochodowego od osób prawnych. Moment uznania wydatku za koszt podatkowy jest uzależniony od uznania go za taki koszt w ujęciu bilansowym. W związku z powyższym, koszty remontu kapitalnego, który jest kosztem pośrednim, księgowane do celów bilansowych jako czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów i odpisywane w ciężar kont zespołu 5 w kwocie dotyczącej danego roku obrotowego, będą w takiej samej wysokości zaliczane do kosztów podatkowych danego roku podatkowego.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm. dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

Zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

  • wydatek musi zostać poniesiony przez podatnika,
  • musi być definitywny, a więc bezzwrotny,
  • musi pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
  • musi zostać poniesiony w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
  • musi zostać właściwie udokumentowany,
  • nie może być kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 updop.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami.

W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

  1. bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód - art. 15 ust. 4, ust. 4b - 4c updop),
  2. inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie - art. 15 ust. 4d, 4e updop).

Omawiana updop, nie zawiera przy tym legalnych definicji pojęć bezpośrednie i pośrednie koszty uzyskania przychodów. Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru. Natomiast do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, a więc takie którym nie można przypisać konkretnego przychodu, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie. Kosztami takimi są więc w szczególności wydatki związane z całokształtem działalności podatnika, wynikające z konieczności wywiązywania się przez niego z obowiązków nałożonych innymi przepisami prawa, czy warunkujące prowadzenie tej działalności. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. Tym samym, nie jest możliwe ustalenie, w którym okresie bądź roku podatkowym wystąpi przychód uzasadniający potrącenie takich kosztów.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka ma zamiar przeprowadzić remont kapitalny środka trwałego (turbozespołu), który ma na celu przywrócenie stanu technicznego urządzeń i odzyskanie utraconej mocy elektrycznej. Wydatki związane z remontem, będące pośrednim kosztem uzyskania przychodów, Spółka dla celów bilansowych księgować będzie jako czynne rozliczenia międzyokresowe i w księgach rachunkowych danego roku obrotowego dokona odpisu tej części kosztów, która dotyczy tego roku.

Kwestię potrącalności pośrednich kosztów uzyskania przychodów regulują przepisy art. 15 ust. 4d i ust. 4e updop.

W myśl art. 15 ust. 4d updop, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Natomiast, zgodnie z art. 15 ust. 4e updop, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Zdaniem tut. Organu dnia poniesienia kosztu nie należy utożsamiać z dniem faktycznego księgowania kosztów, lecz należy przyjąć, że jest to dzień, na który Spółka uwzględnia koszt w prowadzonych przez nią księgach rachunkowych. Z literalnego brzmienia przepisu art. 15 ust. 4e updop, wynika jednoznacznie, że ustawodawca uzależnia moment, w którym wydatek staje się kosztem uzyskania przychodów od momentu ujęcia go w księgach zgodnie z zasadami ustawy o rachunkowości. Przy czym nie chodzi w tym przypadku o jakiekolwiek ujęcie wydatku w księgach (np. na koncie rozliczeń międzyokresowych kosztów), tylko jego „ujęcie jako kosztu”, tzn. uznanie przez podatnika za taki koszt przy zachowaniu zasad rachunkowości: współmierności przychodów i kosztów (art. 6 ustawy o rachunkowości), istotności (art. 8 ust. 1 ww. ustawy) i ostrożności (art. 7 cytowanej ustawy). Dzień, na który ujęto koszt w księgach, to dzień, w którym w księgach pojawił się koszt na koncie kosztowym. Dopiero moment odpisu kosztów w ewidencji rachunkowej w ciężar kont o charakterze wynikowym mający wpływ na ustalenie prawidłowego wyniku finansowego firmy, jest momentem mającym określone konsekwencje na gruncie podatku dochodowego. Wynik finansowy bowiem obliczony na podstawie rachunku zysków i strat, tworzonego zgodnie z ustawą o rachunkowości, z uwzględnieniem ustaw podatkowych stanowi podstawę naliczenia podatku dochodowego.

Tym samym w ocenie tut. Organu ustawodawca przesądził, że koszty uzyskania przychodów, rozpoznawane są nie na zasadzie kasowej (a więc z momentem faktycznego poniesienia danego wydatku lub kosztu przez podatnika skutkującego uszczupleniem majątku podatnika), lecz na zasadzie memoriałowej (a więc z momentem księgowego poniesienia danego wydatku lub kosztu przez podatnika). Stwierdzić należy więc, że z treści przywołanych przepisów updop wynika podstawowa reguła, tzn. moment uznania wydatku za koszt podatkowy jest w obecnym stanie prawnym uzależniony od uznania go za taki koszt w ujęciu bilansowym. Ujęcie (zaksięgowanie) kosztu w księgach rachunkowych określa więc datę powstania kosztu podatkowego. Przepisy o rachunkowości decydują, na który dzień ujmuje się w księgach rachunkowych koszt, a tym samym przesądzają o dacie poniesienia kosztu podatkowego, z zastrzeżeniem rezerw i biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (każda jednostka powinna określić zasady rozliczania kosztów w polityce rachunkowości).

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że regulacja art. 15 ust. 4e updop oznacza, że poniesienie kosztu, a więc możliwość uznania go za koszt podatkowy, jest uzależniona od jego zaksięgowania jako koszt w księgach rachunkowych. Jeśli zatem, zgodnie z przyjętą polityką rachunkowości, Spółka dla celów bilansowych wydatki związane z przeprowadzaniem remontu kapitalnego środka trwałego, będzie ujmować bilansowo na kontach czynnych rozliczeń międzyokresowych kosztów i odpisywać w koszty w kwocie dotyczącej danego roku obrotowego, to dla celów podatkowych powinna je w tym samym czasie i w takiej samej wysokości zaliczać do kosztów uzyskania przychodów.

Wyjątkiem od powyższej zasady będą natomiast wynagrodzenia pracowników nadzorujących prace nad tym remontem. Ustawodawca w tym zakresie przewidział bowiem odrębne regulacje dotyczące sposobu zaliczania kosztów dot. wynagrodzeń do kosztów uzyskania przychodów.

I tak, zgodnie z art. 15 ust. 4g updop, należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361, ze zm.), oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57.

Zatem biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że wydatki związane z wynagrodzeniami pracowników nadzorujących prace nad remontem, Spółka powinna zaliczyć w ciężar kosztów uzyskania przychodów w miesiącu za który są należne. W przypadku niedochowania terminów, zastosowanie znajdzie art. 16 ust. 1 pkt 57 updop.

Wobec zatem, wyraźnego określenia w art. 15 ust. 4g updop, daty zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków dot. wynagrodzeń pracowników, wydatki te nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów w momencie bilansowego ujęcia ich na kontach kosztowych. Dla celów podatkowych, koszty tych wynagrodzeń Spółka powinna zaliczać w ciężar kosztów uzyskania przychodów zgodnie z cyt. art. 15 ust. 4g updop.

Wobec powyższego, przedstawione we wniosku stanowisko Spółki w zakresie momentu zaliczania do kosztów uzyskania przychodów:

  • wydatków związanych z przeprowadzeniem remontu kapitalnego środka trwałego – uznano za prawidłowe,
  • wydatków dot. wynagrodzenia pracowników nadzorujących prace nad ww. remontem – uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

Dodatkowe interpretacje podatkowe i orzeczenia

Dokumenty dotyczące poruszonych zagadnień:

koszty uzyskania przychodów
ILPB1/4511-1-1269/15-3/TW | Interpretacja indywidualna

środek trwały
ILPB4/4510-1-489/15-2/ŁM | Interpretacja indywidualna

© 2011-2016 Interpretacje.org
StrukturaWybrane zagadnieniaSerwis
Działy przedmiotowe
Komentarze podatkowe
Najnowsze interpretacje
Aport
Gmina
Koszty uzyskania przychodów
Najem
Nieruchomości
Obowiązek podatkowy
Odszkodowania
Pracownik
Prawo do odliczenia
Projekt
Przedsiębiorstwa
Przychód
Różnice kursowe
Sprzedaż
Stawki podatku
Świadczenie usług
Udział
Zwolnienia przedmiotowe
Aktualności
Informacje o serwisie
Kanały RSS
Reklama w serwisie
Serwis zawiera interpretacje podatkowe publikowane przez Ministerstwo Finansów, na które składają się: interpretacje indywidualne oraz interpretacje ogólne wydane na podstawie art. 14a oraz art. 14b ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.), jak również informacje o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego (interpretacje podatkowe wydane na podstawie przepisów obowiązujących przed 1 lipca 2007 r.), a także wybrane orzeczenia dotyczące problematyki podatkowej.