IBPB-1-3/4510-385/16/TS | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach,
Czy opłaty roczne z tytułu wyłączenia z rolniczego użytkowania gruntu powinny być odnoszone w koszty uzyskania przychodu przez okres 10 lat?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 4 maja 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 10 maja 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy opłaty roczne z tytułu wyłączenia z rolniczego użytkowania gruntu powinny być odnoszone w koszty uzyskania przychodu przez okres 10 lat (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 10 maja 2016 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy opłaty roczne z tytułu wyłączenia z rolniczego użytkowania gruntu powinny być odnoszone w koszty uzyskania przychodu przez okres 10 lat.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka akcyjna (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Spółka”), prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży leków i wyrobów medycznych. Jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Wnioskiem z 4 kwietnia 2016 r., Wnioskodawca wystąpił do Prezydenta Miasta o wyłączenie z produkcji rolniczej gruntu o powierzchni 1,3072 ha na działkach ewidencyjnych.

Ww. działki stanowią własność Wnioskodawcy, co wynika z treści księgi wieczystej oraz ewidencji gruntów i budynków Miasta. Z wyrysu i wypisu z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego z 21 października 2014 r. wynika, że działki objęte wnioskiem, przeznaczone są pod tereny aktywności gospodarczej, z podstawowym przeznaczeniem gruntów pod różnego rodzaju działalność produkcyjno-wytwórczą i składowo-magazynową taką jak: produkcja przemysłowa, średnia wytwórczość, zaplecze techniczne budownictwa, bazy sprzętu i transportu, składy, magazyny, hurtownie, urządzenia obsługi rolnictwa oraz inne formy działalności gospodarczej wraz z zapleczem administracyjnym.

Operat geodezyjny zawierający projekt wyłączenia gruntów z produkcji rolniczej i wykaz zmian gruntowych, został przyjęty do państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego w Miejskim Ośrodku Dokumentacji Geodezyjnej i Kartograficznej w dniu 31 marca 2016 r. Klasę bonitacyjną gruntu wnioskowanego do wyłączenia przyjęto zgodnie z jego oznaczeniem w ewidencji gruntów i budynków Miasta. Pozostałe dane ewidencyjne działek oraz powierzchnię do wyłączenia przyjęto z wykazu zmian gruntowych. Z dołączonej do wniosku dokumentacji wynikało, że planowana inwestycja związana jest z budową budynku hurtowni farmaceutycznej z częścią biurową wraz z niezbędną infrastrukturą w postaci utwardzonego dojazdu, miejsc parkingowych oraz ciągów komunikacyjnych. Inwestycja ta obejmować będzie zawnioskowany do wyłączenia użytek rolny o pow. 1,3072 klasy bonitacyjnej R II. Na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy o ochronie gruntów rolnych i leśnych, wyłączenie z produkcji rolniczej zawnioskowanego gruntu klasy R II, następuje po wydaniu decyzji zezwalającej na wyłączenie. Jednocześnie, przy realizacji zabudowy nieprzeznaczonej na cele budownictwa mieszkaniowego, co w przedmiotowej sprawie oznacza budowę budynku usługowego, jakim jest hurtownia farmaceutyczna, zgodnie z art. 12 ust. 1 oraz art. 12a ustawy, osoba, która uzyskała zezwolenie na wyłączenie gruntów z produkcji, jest obowiązana uiścić należności i opłaty roczne.

Po rozpatrzeniu ww. wniosku Wnioskodawcy, decyzją z 11 kwietnia 2016 r. wydaną przez Prezydenta Miasta:

  1. zezwolono Wnioskodawcy jako właścicielowi nieruchomości, na wyłączenie z produkcji rolniczej gruntu o łącznej powierzchni 1,3072 ha, w klasie bonitacyjnej R II – 1,3072 ha, w dwóch działkach ewidencyjnych:
    • jedna działka o pow. wyłączenia 0,3098 ha,
    • druga działka o pow. wyłączenia 0,9974 ha,
    z przeznaczeniem na budowę budynku hurtowni farmaceutycznej z częścią biurową wraz z niezbędną infrastrukturą w postaci utwardzonego dojazdu, miejsc parkingowych oraz ciągów komunikacyjnych, bez obowiązku uiszczania należności;
  2. ustalono opłaty roczne z tytułu wyłączenia z rolniczego użytkowania gruntu o pow. 1,3072 ha w kwocie 49 527,85 zł (słownie: czterdzieści dziewięć tysięcy pięćset dwadzieścia siedem złotych osiemdziesiąt pięć groszy), płatne corocznie do 30 czerwca przez 10 lat na konto Urzędu Marszałkowskiego Województwa. Pierwszą opłatę roczną Wnioskodawca jest zobowiązany uiścić w terminie do 30 czerwca 2016 r., ostatnią w terminie do 30 czerwca 2025 r.;
  3. stwierdzono, że opłaty niewniesione w terminie podlegają ściągnięciu w trybie postępowania egzekucyjnego w administracji.

W przedmiotowej decyzji stwierdzono także, że wyliczoną należność ustawową w kwocie 495 278,47 (słownie: czterysta dziewięćdziesiąt pięć tysięcy dwieście siedemdziesiąt osiem złotych czterdzieści siedem groszy) za wyłączenie z produkcji rolniczej gruntu o łącznej powierzchni 1,3072 ha oznaczonego w ewidencji gruntów i budynków jako R II, przyjęto na podstawie art. 12 ust. 7 ustawy o ochronie gruntów rolnych i leśnych. Ustawową należność, zgodnie z art. 12 ust. 6 ww. ustawy, pomniejsza się o wartość gruntu ustaloną według cen rynkowych stosowanych w danej miejscowości w obrocie gruntami. Wartość gruntu ustalono na podstawie rejestru cen i wartości nieruchomości prowadzonego przez Prezydenta Miasta i dla gruntu o pow. 1,3072 ha w działkach objętym wnioskiem wynosi ona 1 295 173,76 zł (słownie: jeden milion dwieście dziewięćdziesiąt pięć tysięcy sto siedemdziesiąt trzy złote siedemdziesiąt sześć groszy). Z uwagi na fakt, że ustawowa należność w kwocie 495 278,47 zł jest mniejsza od wartości gruntu (1 295 173,76 zł), nie powstał obowiązek uiszczenia należności. Zgodnie z art. 4 pkt 13 przedmiotowej ustawy, opłata roczna z tytułu użytkowania na cele nierolnicze gruntów wyłączonych z produkcji stanowi 10% ustawowej należności i podlega uiszczeniu przez 10 lat. Zatem, opłata roczna wynosi 49 527,85 zł. W przypadku zbycia gruntów wyłączonych z produkcji rolniczej obowiązek uiszczania opłat rocznych przechodzi na nabywcę, o czym zbywający obowiązany jest uprzedzić nabywcę zgodnie z art. 12 ust. 4 ustawy o ochronie gruntów rolnych i leśnych.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy opłaty roczne z tytułu wyłączenia z rolniczego użytkowania gruntu powinny być odnoszone w koszty uzyskania przychodu przez okres 10 lat... (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

W ocenie Wnioskodawcy, opłaty roczne z tytułu wyłączenia z rolniczego użytkowania gruntu powinny być odnoszone w koszty uzyskania przychodu przez okres 10 lat w momencie ich poniesienia.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

  • pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
  • nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów,
  • być właściwie udokumentowany.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością których celem jest osiągnięcie przychodów lub zabezpieczenie albo zachowanie źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. W związku z powyższym, do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

  • bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),
  • inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Ustawa o CIT nie zawiera przy tym legalnych definicji pojęć: bezpośrednie i pośrednie koszty uzyskania przychodów. Zgodnie z ugruntowanymi poglądami orzecznictwa sądów administracyjnych, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Natomiast, do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, a więc takie którym nie można przypisać konkretnego przychodu, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie. Kosztami takimi są więc w szczególności wydatki związane z całokształtem działalności podatnika, wynikające z konieczności wywiązywania się przez niego z obowiązków nałożonych innymi przepisami prawa, czy warunkujące prowadzenie tej działalności. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. Tym samym, nie jest możliwe ustalenie, w którym okresie bądź roku podatkowym wystąpi przychód uzasadniający potrącenie takich kosztów.

Moment tzw. „potrącalności kosztów” został przez ustawodawcę uregulowany w art. 15 ust. 4-4e ustawy o CIT. W art. 15 ust. 4 updop określono, że koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c. Stosownie do art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. W myśl art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 3 lutego 1995 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych (t.j. Dz.U. z 2004 r., Nr 121, poz. 1266 ze zm. – winno być t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 909 ze zm.), osoba, która uzyskała zezwolenie na wyłączenie gruntów z produkcji, jest obowiązana uiścić należność i opłaty roczne, a w odniesieniu do gruntów leśnych – także jednorazowe odszkodowanie w razie dokonania przedwczesnego wyrębu drzewostanu. Obowiązek taki powstaje od dnia faktycznego wyłączenia gruntów z produkcji.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca na mocy decyzji z 11 kwietnia 2016 r. ponosić będzie koszty tzw. „odrolnienia” gruntu, czyli zmiany przeznaczenia gruntu i jego wyłączenia z produkcji rolnej (związanego z zamiarem budowy budynków na gruntach będących własnością Wnioskodawcy w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej). Koszty te będą ponoszone przez Wnioskodawcę przez dłuższy czas (tj. za każdy rok użytkowania gruntów na cele nierolnicze przez 10 lat).

Z treści cytowanego powyżej przepisu wynika, że opłaty za wyłączenie gruntów rolnych z produkcji rolnej nie są kosztami związanymi z nabyciem tych gruntów, a tym bardziej z prowadzoną inwestycją. Opłaty za wyłączenie gruntów z produkcji rolnej wynikają z faktu jego posiadania oraz sposobu jego użytkowania. Należność ta ma więc charakter kosztu ogólnego, który Wnioskodawca będzie obowiązany uiszczać w związku ze sposobem użytkowania posiadanego majątku. Koszty te należy zatem traktować jako koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami, gdyż nie można ich przypisać do konkretnych przychodów, które winny stanowić koszty uzyskania przychodów w momencie poniesienia, zgodnie z cytowanym powyżej art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o CIT.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza m.in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z siedzibą we Wrocławiu z 30 października 2013 r., sygn. akt I SA/Wr 1381/13 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 22 marca 2016 r., sygn. akt II FSK 687/14, a także oraz szereg interpretacji indywidualnych, m.in. interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 21 czerwca 2012 r., znak: IBPBI/2/423-707/12/PC.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienić należy, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.