IBPB-1-2/4510-500/16/BD | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach,
Czy wypłacona w 2015 r. przez Spółkę, zgodnie z uchwałą Zwyczajnego Zgromadzenia Wspólników, nagroda roczna z zysku netto Spółki dla Prezesa Zarządu Spółki stanowi koszt uzyskania przychodów w Spółce?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 23 maja 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 1 czerwca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wypłaconej Prezesowi Zarządu nagrody rocznej pochodzącej z zysku netto Spółki – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 1 czerwca 2016 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wypłaconej Prezesowi Zarządu nagrody rocznej pochodzącej z zysku netto Spółki.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki z o.o. (zwana dalej: „Spółką”) 23 listopada 2012 r. uchwałą nr 1 powołało osobę fizyczną na funkcję Prezesa Zarządu Spółki oraz przyznało jej ryczałt miesięczny z tytułu pełnionej funkcji. W dniu 29 maja 2015 r. Zwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki podjęło uchwałę nr 4 w sprawie przyznania nagrody rocznej dla Prezesa Spółki. Zwyczajne Zgromadzenie Wspólników postanowiło przyznać Prezesowi Zarządu Spółki nagrodę z zysku netto wypracowanego przez Spółkę w roku obrotowym 2014, tj. kwotę 10.000 zł z tytułu wykonywania obowiązków Prezesa Zarządu w 2014 r. Wypłata nagrody nastąpić miała do 30 czerwca 2015 r. Zysk netto Spółki za rok obrotowy został podzielony w ten sposób, że kwotę 10.000 zł przeznaczono na wypłatę nagrody rocznej dla Prezesa Zarządu Spółki. Nagroda została wypłacona Prezesowi Zarządu Spółki w 2015 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wypłacona w 2015 r. przez Spółkę, zgodnie z uchwałą Zwyczajnego Zgromadzenia Wspólników, nagroda roczna z zysku netto Spółki dla Prezesa Zarządu Spółki stanowi koszty uzyskania przychodu w Spółce...

Zdaniem Wnioskodawcy, należy wskazać, że kategoria ekonomiczna „zysku netto” na gruncie bilansowym odpowiada co do zasady kategorii prawnej „dochodu po opodatkowaniu” na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, tzn. obie te kategorie dotyczą kwot po uprzednim uwzględnieniu podatku dochodowego od osób prawnych (odpowiednio pomniejszeniu kwoty zysku brutto o kwotę podatku dochodowego od osób prawnych oraz kwoty dochodu o kwotę podatku dochodowego od osób prawnych).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem, bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. Wobec powyższego, uzasadnieniem dla poniesienia niektórych wydatków może być dążenie do uniknięcia ryzyka wystąpienia ewentualnych strat, zapobieżenia ich wzrostowi, jeżeli są one związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, albowiem kosztem uzyskania przychodów są również wydatki poniesione w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przyniosło (przynosiło) przychody także w przyszłości.

Zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

  • wydatek został poniesiony przez podatnika,
  • jest definitywny, a więc bezzwrotny,
  • pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
  • poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
  • został właściwie udokumentowany,
  • nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawy.

Nagroda z zysku netto (z dochodu po opodatkowaniu) jest elementem wynagrodzenia Prezesa Zarządu Spółki. Stanowi wynagrodzenie za pełnienie funkcji Członka Zarządu, dzięki której Spółka osiągnęła zysk (dochód). Ma więc ona charakter motywacyjny, bezpośrednio związany z dążeniem do uzyskiwania przez Spółkę obecnie i w przyszłości dobrych wyników gospodarczych i finansowych. Nagroda z zysku stanowi zatem składnik wynagrodzenia Prezesa Zarządu Spółki. Dodatkowo należy wskazać, że wydatki na wypłatę nagrody dla Prezesa Zarządu Spółki nie znajdują się w wyłączeniu z kosztów uzyskana przychodów zawartych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Nie uważa się za koszty uzyskania przychodu wyłącznie składek na ubezpieczenie społeczne oraz na Fundusz Pracy i na inne fundusze celowe utworzone na podstawie odrębnych ustaw – od nagród i premii wypłacanych w gotówce lub w papierach wartościowych z dochodu po opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 16 ust. 1 pkt 40 tej ustawy). Skoro ustawodawca wyłączył z kosztów uzyskania przychodów tylko tę kategorię wydatków finansowanych z dochodu po opodatkowaniu, to oznacza, że regulacja zawarta w przepisie art. 16 ust. 1 powołanej ustawy nie wyklucza zaliczenia nagród wypłacanych z zysku po opodatkowaniu (dochodu po opodatkowaniu) do kosztów uzyskania przychodu.

Należy wskazać, że w orzecznictwie sądowym wyrażany jest pogląd, zgodnie z którym nagrody wypłacane pracownikom z dochodu po opodatkowaniu (zysku po opodatkowaniu) stanowią koszty uzyskania przychodu. Powyższy pogląd dotyczący pracowników może być wykorzystywany w przedstawionym stanie faktycznym.

W tym zakresie należy przywołać m.in. następujące wyroki NSA:

  1. wyrok z 29 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 2275/10. W wyroku tym NSA wskazał, że świadczenia wypłacone pracownikom z dochodu pracodawcy po opodatkowaniu należy kwalifikować jako wynikające ze stosunku pracy i w skutkach podatkowych nie można ich porównywać z wypłatami dywidendy na rzecz udziałowców (akcjonariuszy) spółki będącej pracodawcą. Źródło finansowania tych świadczeń nie dyskwalifikuje możliwości zaliczenia ich do kosztów podatkowych - przy spełnieniu pozostałych przesłanek - ze względu na konstrukcję podatku dochodowego, ponieważ brak przepisu, który wykluczałby możliwość finansowania wydatków należących do kosztów podatkowych z zysku uzyskanego w latach poprzednich, a więc z dochodu po opodatkowaniu,
  2. wyrok z 29 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FSK 1220/12. W wyroku tym NSA wyraził pogląd, że wydatki na wypłatę nagród z dochodu po opodatkowaniu mają charakter kosztowy, jeżeli mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i mają lub mogą mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów. Wskazano zarazem na niedopuszczalność oddziaływania pojęć rachunkowych na prawnopodatkową kwalifikację wydatku jako kosztu podatkowego i brak podstaw do przenoszenia podejścia bilansowego na grunt podatku dochodowego. Z samego faktu, że wypłata nagrody następuje z zysku netto, a więc po wcześniejszym obciążeniu dochodu podatkiem, dochodowym od osób prawnych, nie można zatem wyciągać kategorycznych wniosków o powtórnym ujmowaniu tych wydatków w kosztach. Dochód po opodatkowaniu, a konkretnie wyrażająca go zmaterializowana kwota pieniędzy, tak jak wpłaty czy kredyty, może stanowić źródło finansowania osoby prawnej, w tym również źródło wypłat wynagrodzeń dla pracowników w kolejnym roku podatkowym. Natomiast ustalenie, czy poniesiony z tego źródła wydatek może stanowić koszt uzyskania przychodów, musi nastąpić w zgodzie z przepisami ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., w przeciwnym razie należałoby przyjąć, że wszystkie wydatki sfinansowane z dochodu po opodatkowaniu pozostawionego w przedsiębiorstwie nie mogłyby być uznane za koszty uzyskania przychodów. Skoro nagrody z zysku stanowią element wynagrodzenia pracowników, mogą być wypłacane po zakończeniu roku, którego dotyczą, bowiem normą jest następcza wypłata wynagrodzenia w stosunku do świadczonej pracy. Przepisy powołanej ustawy nie przewidują wprost wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów nagród wypłaconych z dochodu po opodatkowaniu. Przewidziane w art. 16 ust. 1 pkt 40 ustawy, wyłączenie dotyczy tylko wymienionych tam składek, pochodnych od wypłaconych nagród i premii; uprawnione jest więc twierdzenie, że wyłączone z kosztów uzyskania przychodów są tylko te wypłaty - w przeciwnym bowiem razie ustawodawca zakres wyłączenia określiłby inaczej. Ponadto zgodnie z art. 15 ust. 4g ustawy, należności pracownicze stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne. Po zakończeniu roku podatkowego opodatkowany dochód nie jest już elementem konstrukcyjnym podatku, ale określoną, pozostającą do dyspozycji podatnika, kwotą pieniędzy. Poniesiony z tego źródła wydatek należy więc oceniać mając na uwadze racjonalność określonego działania dla osiągnięcia przychodu i z uwzględnieniem motywacyjnego charakteru nagród i premii. Na względzie trzeba mieć także okoliczność, że jako niezwiązane z konkretnym przychodem koszty pracownicze stanowią koszty pośrednie i na mocy art. 15 ust. 4d ustawy są potrącalne w dacie ich poniesienia.
  3. wyrok z 3 grudnia 2014 r., sygn. akt II FSK 3618/13. W wyroku tym Sąd wyraził pogląd, zgodnie z którym wydatki na nagrody dla pracowników, wypłacone z dochodu po opodatkowaniu osoby prawnej stanowią koszty uzyskania przychodów tej osoby.

Przesądzające znaczenie - w zakresie prawa Spółki do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na wypłatę na rzecz Prezesa Zarządu Spółki nagrody z zysku netto (dochodu po opodatkowaniu) - ma pogląd wyrażony w uchwale siedmiu sędziów NSA podjętej 22 czerwca 2015 r., sygn. akt II FPS 3/15. Zgodnie z tezą wynikającą z tej uchwały: „w świetle art. 7 ust. 2 i art. 15 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 pkt 40 i art. 15 ust. 4g ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) nagrody i premie wypłacone pracownikom przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z dochodu po opodatkowaniu mogą stanowić koszty uzyskania przychodów tego podatnika”.

Podsumowując, Spółka ma prawo do zaliczenia wypłaconej w 2015 r. Prezesowi Zarządu Spółki, na podstawie uchwały Zwyczajnego Zgromadzenia Wspólników, nagrody z zysku netto do kosztów uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej; „ustawa o CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni, bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem, a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim, a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Kosztem uzyskania przychodów jest zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

  • został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
  • jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
  • pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
  • poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
  • został właściwie udokumentowany,
  • nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 40 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek na ubezpieczenie społeczne oraz na Fundusz Pracy i na inne fundusze celowe utworzone na podstawie odrębnych ustaw - od nagród i premii, wypłacanych w gotówce lub w papierach wartościowych z dochodu po opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że zgodnie z uchwałami Zwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Prezesowi Zarządu Spółki powołanemu na to stanowisko przyznano nagrodę z zysku netto wypracowanego przez Spółkę w roku obrotowym 2014. Podkreślić należy, że przedmiotowa nagroda jest elementem wynagrodzenia Prezesa Zarządu Spółki, który przyczynił się do osiągnięcia zysku (dochodu) dla Spółki i stanowi wynagrodzenie z tytułu należytego wykonywania obowiązków na zajmowanym stanowisku.

Mając na względzie powołane przepisy oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny, należy stwierdzić, że wypłacona Prezesowi Zarządu Spółki nagroda z zysku może zostać zaliczona przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Reasumując, stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.