IBPB-1-2/4510-256/15/AP | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach,
Czy Spółka jako pracodawca zatrudniający powyżej 20 pracowników, a zarazem podmiot leczniczy prowadzący NZOZ X będący pracodawcą zatrudniającym powyżej 20 pracowników, będzie miał prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów świadczenia dla pracowników z tytułu urlopu wypłacanego pracownikom Spółki i NZOZ X?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku, który wpłynął do tut. BKIP 14 lipca 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na świadczenia z tytułu urlopu dla pracowników – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 14 lipca 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na świadczenia z tytułu urlopu dla pracowników.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka jest podmiotem leczniczym prowadzącym działalność na zasadzie ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz.U. 2011 r., nr 112 poz. 654 ze zm.). Zgodnie z art. 205 powyższej ustawy w strukturze organizacyjnej podmiotu wyodrębnione są dwa przedsiębiorstwa podmiotu leczniczego - NZOZ X i NZOZ Y. Zakłady te są wewnętrznymi jednostkami organizacyjnymi nie posiadającymi osobowości prawnej, w związku z czym podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatnikiem podatku od towarów i usług jest tylko i wyłącznie Spółka. Powyższe uwzględnia zarówno przychody jak i koszty związane z działalnością obu wymienionych wyżej niepublicznych zakładów opieki zdrowotnej. Niepubliczne Zakłady Opieki Zdrowotnej na mocy art. 3 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 1502, dalej: „k.p.”) są odrębnymi od Spółki pracodawcami i płatnikami zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych będących pracownikami wyżej wymienionych zakładów. Zarówno Spółka i NZOZ X zatrudniają powyżej 20 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty.

Pracodawcy, w porozumieniu z odpowiednią organizacją związkową i przedstawicielami załogi, na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 111, dalej: „u.z.f.ś.s.”), zrezygnowali z prowadzenia zakładowego funduszu świadczeń socjalnych.

Zamiast funduszu świadczeń socjalnych pracodawcy Spółka i NZOZ X będą chcieli wypłacać świadczenia dla pracowników z tytułu urlopu. Postanowienia dotyczące wysokości i zasad wypłaty świadczenia dla pracowników z tytułu urlopu zawarte będą w wewnętrznych regulacjach płacowych wskazanych wyżej pracodawców tj. regulaminach wynagradzania. Zapisy te stanowić będą, że świadczenie dla pracownika z tytułu urlopu będzie wypłacane raz w roku każdemu pracownikowi korzystającemu w danym roku kalendarzowym z urlopu wypoczynkowego w wymiarze co najmniej 14 kolejnych dni kalendarzowych. Będzie ono wypłacane proporcjonalnie do wymiaru czasu pracy pracownika, w wysokości nie przekraczającej kwoty wskazanej w regulaminie wynagradzania obowiązującym u danego pracodawcy. Wypłata następować będzie nie później niż w ostatnim dniu poprzedzającym rozpoczęcie urlopu wypoczynkowego. Od wypłacanych w powyższy sposób świadczeń pracodawca zamierza odprowadzać zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, analogicznie jak od pozostałych składników wynagrodzenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka jako pracodawca zatrudniający powyżej 20 pracowników, a zarazem podmiot leczniczy prowadzący NZOZ X będący pracodawcą zatrudniającym powyżej 20 pracowników, będzie miał prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów świadczenia dla pracowników z tytułu urlopu wypłacanego pracownikom Spółki i NZOZ X...

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 851 ze zm., dalej: „u.p.d.o.p.”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. Natomiast na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 45 u.p.d.o.p. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków pracodawcy na działalność socjalną, o której mowa w przepisach o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych. Warto nadmienić, iż ratio legis wyżej przywołanego przepisu jest to, że koszt taki stanowią już odpisy, z których tworzony jest zakładowy fundusz świadczeń socjalnych.

Spółka przywołuje wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 października 2012 r. sygn. akt II FSK 430/11 zgodnie, z którym „nie każdy wydatek poniesiony przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością podlega odliczeniu od podstawy opodatkowania, lecz tylko ten wydatek, który pozostaje w takim związku przyczynowo-skutkowym. Poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów. Wydatek należy oceniać mając na uwadze racjonalność określonego działania dla osiągnięcia przychodu. Poniesienie wydatku musi zatem być powiązane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą ukierunkowaną na uzyskanie przychodów; wydatek powinien, przynajmniej potencjalnie, wpływać na wielkość uzyskiwanych lub spodziewanych przychodów z tej działalności. Kosztowa kwalifikacja konkretnego wydatku u konkretnego podatnika musi więc uwzględniać charakter i profil prowadzonej działalności gospodarczej oraz ekonomiczną racjonalność poniesionego wydatku”.

Kosztami uzyskania przychodów są niewątpliwie koszty pracownicze, obejmujące nie tylko wynagrodzenie z umowy o pracę, wypłacone nagrody i premie oraz wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji personelu, ale także świadczenia dla pracowników z tytułu urlopu. Pracownik wypoczęty pracuje wydajniej, a wypłata przedmiotowego świadczenia zwiększa więź pracownika z pracodawcą i pełni funkcję motywacyjną. Wysoka motywacja pracowników bezpośrednio przekłada się na ich wydajność i wysoką jakość wykonywanych w ramach stosunku służbowego czynności, a przez to pośrednio przyczynia się do zwiększenia przychodów pracodawcy. W związku z powyższym wypłata takiego świadczenia wypełnia dyspozycje zawartą w art. 15 ust. 1. u.p.d.o.p., a wydatek taki jednocześnie nie został wymieniony na tzw. liście kosztów negatywnych, zawartej w art. 16 u.p.d.o.p.

W powyższej kwestii wypowiedziało się także Ministerstwo Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską nr 32617 z 12 maja 2015 r (DD6.054.3.2015.SOH). Zdaniem Podsekretarza stanu w MF „w przypadku pracodawców zatrudniających powyżej 20 pracowników, którzy nie tworzą Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych, ponoszone przez nich wydatki na wypłatę świadczeń dla pracowników z tytułu urlopu - niebędących świadczeniami urlopowymi w rozumieniu art. 3 ust. 4-6 u.z.f.s.ś. - mogą stanowić koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., jako wydatki ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów”.

W ocenie Spółki, wypłata świadczenia dla pracownika z tytułu urlopu wypłacana przez Spółkę i NZOZ X na rzecz ich pracowników może być uwzględniona w kosztach uzyskania przychodów Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

Przepis art. 16 ust. 1 pkt 45 updop stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków pracodawcy na działalność socjalną, o której mowa w przepisach o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych; kosztem uzyskania przychodów są jednak świadczenia urlopowe wypłacone zgodnie z przepisami o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych.

Z powyższego wynika, że wypłacone świadczenia urlopowe są kosztem wyłącznie wtedy, gdy możliwość wypłaty takich świadczeń przewiduje ustawa z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 111 ze zm., dalej „uzfśs”). Stosownie do art. 3 ust. 1 uzfśs, pracodawca, inny niż pracodawca prowadzący działalność w formie jednostek budżetowych i samorządowych zakładów budżetowych, zatrudniający według stanu na dzień 1 stycznia danego roku co najmniej 20 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty powinien utworzyć zakładowy fundusz świadczeń socjalnych. Zgodnie z art. 3 ust. 3 uzfśs, pracodawcy zatrudniający według stanu na dzień 1 stycznia danego roku mniej niż 20 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty, z zastrzeżeniem ust. 2, mogą tworzyć Fundusz do wysokości i na zasadach określonych w art. 5 lub mogą wypłacać świadczenie urlopowe, o którym mowa w ust. 4-6. Ustawowy obowiązek tworzenia funduszu może być uchylony (art. 4 uzfśs) postanowieniem układu zbiorowego pracy, a u pracodawcy którego pracownicy nie są objęci układem zbiorowym pracy, postanowieniem regulaminu wynagradzania uzgodnionym z zakładowymi organizacjami związkowymi lub z pracownikiem wybranym przez załogę do reprezentowania jej interesów.

Z powyższego wynika, że pracodawca, który zatrudnia w dniu 1 stycznia danego roku co najmniej 20 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty, ma jedynie prawo wyboru pomiędzy tworzeniem lub rezygnacją z tworzenia zakładowego funduszu świadczeń socjalnych. Powołana wyżej ustawa nie przewiduje możliwości zamiany – przez takiego pracodawcę - tworzenia funduszu na wypłatę świadczeń urlopowych. Taką możliwość mają jedynie pracodawcy zatrudniający mniej niż 20 pracowników, co wynika wprost z cyt. wyżej art. 3 ust. 3 uzfśs.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka jest podmiotem leczniczym prowadzącym działalność na podstawie ustawy o działalności leczniczej. W strukturze organizacyjnej podmiotu leczniczego wyodrębnione są dwa przedsiębiorstwa podmiotu leczniczego (NZOZ X oraz NZOZ Y). Zakłady opieki zdrowotnej są wewnętrznymi jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej. Podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (z uwzględnieniem działalności realizowanej przez NZOZ-y) jest Wnioskodawca. Wyłącznie Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT. Poszczególne utworzone przez Spółkę NZOZ są odrębnymi od Spółki pracodawcami w rozumieniu art. 3 kodeksu pracy i płatnikami zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych będących pracownikami NZOZ-ów. Wnioskodawca oraz NZOZ X (każdy z pracodawców odrębnie) zatrudnia ponad 20 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty. Pracodawcy, w porozumieniu z organizacją związkową i przedstawicielami załogi, na podstawie art. 4 ust. 2 uzfśs, postanowili zrezygnować z prowadzenia zakładowego funduszu świadczeń socjalnych i będą chcieli wypłacać pracownikom świadczenia z tytułu urlopu.

Mając na uwadze powyższe przepisy uzfśs wskazać należy, że świadczenia dokonywane na rzecz pracowników przez pracodawców zatrudniających ponad 20 pracowników, którzy zrezygnowali z tworzenia zakładowego funduszu świadczeń socjalnych, nie są uznawane za świadczenia urlopowe w rozumieniu art. 3 ust. 4-6 uzfśs. Zatem w niniejszej prawie nie znajdzie zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 45 updop, gdyż wypłacane przez Wnioskodawcę świadczenia, mimo nazwania ich „świadczeniami z tytułu urlopu”, nie mogą być utożsamiane ze świadczeniem urlopowym, o którym mowa w uzfśs (zbieżne jest tylko nazewnictwo). W konsekwencji, świadczenia te mogą zostać zaliczone do kosztów podatkowych na podstawie art. 15 ust. 1 updop, jako wydatki ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Stanowisko Spółki należy zatem uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.