IBPB-1-2/4510-202/15/KP | Interpretacja indywidualna

Możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu zapłaconych 29 kwietnia 2015 r. odsetek od pożyczek udzielonych po 1 stycznia 2015 r.
IBPB-1-2/4510-202/15/KPinterpretacja indywidualna
  1. cienka kapitalizacja
  2. koszty uzyskania przychodów
  3. niedostateczna kapitalizacja
  4. odsetki
  5. pożyczka
  1. Podatek dochodowy od osób prawnych (CIT) -> Koszty uzyskania przychodów

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 18 czerwca 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 26 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu zapłaconych 29 kwietnia 2015 r. odsetek od pożyczek udzielonych po 1 stycznia 2015 r. (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3) – jest prawidłowe

UZASADNIENIE

W dniu 26 czerwca 2015 r. do tut. Biura wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu zapłaconych 29 kwietnia 2015 r. odsetek od pożyczek udzielonych po 1 stycznia 2015 r. (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3)

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest (dalej również: „Spółka”) zaciągnął na potrzeby rozwoju swojej działalności bankowy kredyt inwestycyjny oraz dwie pożyczki od czterech osób fizycznych będących jego mniejszościowymi udziałowcami. Odsetki od tych pożyczek płacone są kwartalnie, do końca miesiąca następującego po kwartale za który są należne.

Część pożyczek udzielona została na cele budowy siedziby Spółki na podstawie umów zawartych w 2013 r i wpłynęła na konto Spółki przed 31grudnia 2014 r., część udzielona została na podstawie odrębnych umów (zawartych w 2015 r.), na inne cele i wpłynęła na konto Spółki już w 2015 r. Odsetki od tych pożyczek ustalane i ewidencjonowane są odrębnie.

Ze względu na zmianę od dnia 1 stycznia 2015 r. brzmienia przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie możliwości uznawania za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek od podmiotów będących właścicielem udziałów spółki, wprowadzającą pojęcia „podmiotów będących pośrednio” właścicielem udziałów, czy „podmiotów posiadających łącznie” określoną ilość udziałów, przepisy przejściowe, jak również zmianę sytuacji wewnątrz Spółki (otrzymane nowe pożyczki od tych samych podmiotów) powstały niejasności odnośnie możliwości zaliczenia wydatków na spłatę odsetek od zaciągniętych pożyczek za poszczególne kwartały.

Udziałowcy Spółki:

  • Osoba fizyczna A- 2,245%
  • Osoba fizyczna B - 2,245%
  • Osoba fizyczna C - 2,245%
  • Osoba fizyczna D - 0,056%
  • Osoba fizyczna E - 0,056%
  • Osoba fizyczna F - 0,056%
  • Osoba fizyczna G - 0,056%
  • Spółka X - 93,042%

Udziałowcy Spółki X:

  • Spółka Y - 100%

Udziałowcy Spółki Y:

  • Osoba fizyczna D - 40,49%
  • Osoba fizyczna E - 26,67%
  • Osoba fizyczna F - 16,42%
  • Osoba fizyczna G - 16,42%

Pożyczki udzielone przez mniejszościowych udziałowców zgodnie z umowami z 2013 r. (całość kwot wpłynęła na konto Spółki przed 31 grudnia 2014 r.) to 20.000.000,00 zł w następującej strukturze:

  • Osoba fizyczna F - 3.220.000,00 zł
  • Osoba fizyczna E - 5.241.000,00 zł
  • Osoba fizyczna G - 3.220.000,00 zł
  • Osoba fizyczna D - 8.319.000,00 zł

Pożyczki udzielone przez mniejszościowych udziałowców zgodnie z umowami z 2015 r. (kwoty wpłynęły na konto Spółki w 30 i 31 marca 2015 r.) to 1.200.000,00 zł w następującej strukturze:

  • Osoba fizyczna F - 197.040,00 zł
  • Osoba fizyczna E - 320.040,00 zł
  • Osoba fizyczna G - 197.040,00 zł
  • Osoba fizyczna D - 485.880,00 zł

Wysokość kapitału własnego Spółki wynosi 15.559.908,22 zł

Spółka nie wybrała do 31 stycznia 2014 r. (powinno być 2015 r. ) stosowania od 1 stycznia 2015 r. zasad określonych w art. 15c ustawy o CIT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy odsetki wypłacone 29 kwietnia za I kwartał 2015 r. od pożyczek udzielonych po 1 stycznia 2015 r., które wpłynęły na konto Spółki w dniach 30 - 31 marca 2015 r. stanowią w całości koszt uzyskania przychodu Spółki... (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3)

Zdaniem Spółki dla pożyczek zaciągniętych (wpłaconych) od 1 stycznia 2015 r. zastosowanie mają przepisy ustawy w nowym brzmieniu, a zatem konieczne jest uwzględnienie udziału pośredniego podmiotów udzielających pożyczek. I tak, zdaniem Spółki tylko osoba fizyczna D jest pośrednio właścicielem więcej niż 25% udziałów w Spółce (37,7287 % udziałów = 40,49% z 93,042% + 0,056%). Pozostali udziałowcy mimo występujących powiązań nie posiadają pośrednio 25% udziałów w Spółce, a zatem odsetki od pożyczek zaciągniętych od osób fizycznych E, F i G będą stanowić w całości koszty uzyskania przychodu.

Ewentualnym ograniczeniom odnośnie możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych podlegać będą więc wyłącznie odsetki od pożyczki udzielonej przez osobę fizyczną D po 1 stycznia 2015 r. Pożyczka ta udzielona została w kwocie 485.880,00 zł. Przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy o CIT- w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r. - odnoszą się do relacji zadłużenia (przy czym zdaniem Spółki chodzi tutaj tylko o zadłużenie w stosunku do udziałowców wskazanych w tych przepisach czyli wyłącznie osoby fizycznej D do kapitału własnego pożyczkobiorcy na ostatni dzień miesiąca przed miesiącem zapłaty odsetek. Kapitał własny Spółki na 31 marca 2015 r. wynosił 15.559.908,22 zł, a zatem przekracza saldo pożyczki od osoby fizycznej D, co w konsekwencji oznacza że odsetki również od tej pożyczki nie będą podlegały ograniczeniom wynikającym z nowelizacji ustawy. Podsumowując, zdaniem Spółki wszystkie odsetki wypłacone 29 kwietnia za I kwartał 2015 r. od pożyczek udzielonych po 1 stycznia 2015 r., które wpłynęły na konto Spółki w dniach 30-31 marca 2015 r. stanowią w całości koszt uzyskania przychodu Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Z przepisu art. 15 ust. 1 updop wynika zatem, że aby wydatki poczynione przez podatnika można uznać za koszty uzyskania przychodu, muszą być poniesione w sposób celowy. Podatnik więc podejmując decyzję o dokonaniu wydatku, musi być przeświadczony o racjonalności, z punktu widzenia prowadzonej przez niego działalności, wydatkowania środków finansowych.

Jednocześnie zauważyć należy, że obowiązkiem podatników, jako odnoszących ewentualną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 updop.

W większości przypadków związek z przychodem nie nasuwa żadnych wątpliwości. Są jednak sytuacje, w których ów związek przyczynowy nie jest tak jednoznaczny. Wszystkie te sytuacje należy zatem rozwiązywać według zasad racjonalnego rozumowania, odrębnie w odniesieniu do każdego przypadku. Należy w tym miejscu podkreślić, że koszt uzyskania przychodów jest kosztem działalności gospodarczej, która ze swej istoty zmierza do osiągnięcia przychodów. Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści, albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu. Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Zatem to podatnik zobowiązany jest wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości.

Zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

  • wydatek musi zostać poniesiony przez podatnika,
  • musi być definitywny, a więc bezzwrotny,
  • musi pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
  • musi zostać poniesiony w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
  • musi zostać właściwie udokumentowany,
  • nie może być kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 updop.

Zgodnie art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 updop (w brzmieniem obowiązującym od 1 stycznia 2015 r.), do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się:

  • odsetek od pożyczek udzielonych spółce przez podmiot posiadający bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udzielonych łącznie przez podmioty posiadające łącznie bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec podmiotów posiadających bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, uwzględniającego również zadłużenie z tytułu pożyczek, przekroczy łącznie wartość kapitału własnego spółki - w proporcji, w jakiej wartość zadłużenia przekraczająca wartość kapitału własnego spółki pozostaje do całkowitej kwoty tego zadłużenia wobec tych podmiotów, określonej na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek od pożyczek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu własnego takiej spółdzielni;
  • odsetek od pożyczek udzielonych spółce przez inną spółkę, jeżeli w obu tych spółkach ten sam podmiot bezpośrednio lub pośrednio posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji), a wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę wobec spółki udzielającej pożyczki oraz wobec podmiotów posiadających bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) spółki otrzymującej pożyczkę, uwzględniającego również zadłużenie z tytułu pożyczek, przekroczy łącznie wartość kapitału własnego spółki otrzymującej pożyczkę – w proporcji, w jakiej wartość zadłużenia przekraczająca wartość kapitału własnego spółki pozostaje do całkowitej kwoty tego zadłużenia, określonej na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek od pożyczek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu własnego takiej spółdzielni.

Przy czym, zgodnie z art. 16 ust. 6 updop (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r.), wskaźnik procentowy, o którym mowa w ust. 1 pkt 60 i 61, posiadanych udziałów (akcji) w spółce określa się na podstawie liczby praw głosu, jakie w związku z posiadanymi udziałami (akcjami) przysługują danemu podmiotowi; przepis art. 11 ust. 5b stosuje się odpowiednio. W przypadku wspólnika spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, niebędącego akcjonariuszem uważa się, że ten wskaźnik procentowy pozostaje spełniony bez względu na wielkość jego udziału w tej spółce.

Zgodnie natomiast z art. 16 ust. 7g updop, wartość zadłużenia, o którym mowa w ust. 1 pkt 60 i 61, pomniejsza się o wartość pożyczek udzielonych podmiotom powiązanym, wskazanym w tych przepisach.

Z kolei w myśl art. 16 ust. 7h updop, wartość kapitału własnego, o której mowa w ust. 1 pkt 60 i 61, określa się na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek od pożyczek, o których mowa w tych przepisach, bez uwzględnienia kapitałów z aktualizacji wyceny oraz części kapitału własnego pochodzącego z otrzymanych pożyczek podporządkowanych. Wartość tę pomniejsza się o wartość kapitału zakładowego spółki lub funduszu udziałowego w spółdzielni, jaka nie została na ten kapitał lub fundusz faktycznie przekazana lub jaka została pokryta wierzytelnościami z tytułu pożyczek oraz z tytułu odsetek od tych pożyczek, przysługującymi wspólnikom wobec tej spółki lub członkom wobec tej spółdzielni, a także wartościami niematerialnymi lub prawnymi, od których nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16a-16m.

Na podstawie art. 11 ust. 5b updop, określając wielkość udziału pośredniego, jaki podmiot posiada w kapitale innego podmiotu, przyjmuje się zasadę, że jeżeli jeden podmiot posiada w kapitale drugiego podmiotu określony udział, a ten drugi posiada taki sam udział w kapitale innego podmiotu, to pierwszy podmiot posiada udział pośredni w kapitale tego innego podmiotu w tej samej wysokości; jeżeli wartości te są różne, za wysokość udziału pośredniego przyjmuje się wartość niższą. Przepis ten precyzuje wysokość ustalenia udziału w osobie prawnej dla potrzeb liczenia „cienkiej kapitalizacji” w sposób odmienny niż wynikałoby z rachunku matematycznego. Odnosząc brzmienie ww. przepisu do stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę należy stwierdzić, że wbrew twierdzeniu zawartemu w stanowisku podmiotami kwalifikowanymi, w przedstawionym stanie faktycznym są osoby fizyczne D i E.

Przepisy dotyczące tzw. „cienkiej kapitalizacji” dotyczą zatem wyłącznie podmiotów, które posiadają pośrednio lub bezpośrednio powyżej 25% udziałów pożyczkobiorcy są to tzw. „znaczący udziałowcy”.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka zawarła umowę pożyczki z osobami fizycznymi, które posiadają pośrednio powyżej 25 % udziałów Wnioskodawcy oraz osobami fizycznymi, które posiadają pośrednio poniżej 25 % udziałów Wnioskodawcy.

Z opisu stanu faktycznego wynika również, że udziałowcami którzy posiadają bezpośrednio lub pośrednio powyżej 25% udziałów Wnioskodawcy są:

  • osoba fizyczna D która posiada łącznie pośrednio i bezpośrednio 40,546 % udziałów oraz
  • osoba fizyczna E która posiada łącznie pośrednio i bezpośrednio 26,726 % udziałów.

Z powołanego wcześniej art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 updop wynika, że ażeby norma prawna w nim zawarta miała zastosowanie muszą być spełnione łącznie dwie przesłanki, mianowicie:

  • pożyczkobiorcy muszą należeć do grupy „znaczących udziałowców” (podmioty kwalifikowane) oraz
  • wartość zadłużenia Spółki wobec tych podmiotów musi przekroczyć łącznie wartość kapitału własnego Spółki.

Jak wcześniej stwierdzono dwie osoby fizyczne (D i E) spełniają kryterium posiadania (bezpośrednio lub pośrednio) nie mniej niż 25 % udziałów. W tej sytuacji zbadać należy czy łączna kwota udzielonych przez te podmioty pożyczek przekroczy wartość kapitału własnego Spółki.

Łączna kwota udzielonych Spółce pożyczek przez udziałowców D i E tj. „znaczących udziałowców”, wynosi 14.365.920 zł, zatem nie przekracza ona wartości kapitału własnego Spółki, który wynosi 15.559.908,22 zł.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości zaliczenia w całości do kosztów uzyskania przychodu zapłaconych 29 kwietnia 2015 r. odsetek od pożyczek otrzymanych w 2015 r.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie z uwagi, że wartość pożyczek udzielonych przez tzw. „znaczących udziałowców” nie przekracza kapitału własnego Spółki, nie znajdą zastosowania ograniczenia wynikające z przepisów o tzw. „cienkiej kapitalizacji”.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że zapłacone 29 kwietnia 2015 r. odsetki od pożyczek wskazanych we wniosku, w tym również od pożyczek udzielonych przez „znaczących udziałowców (tj. osoby fizycznej D i E) w całości będą mogły stanowić koszty uzyskania przychodu, należy uznać za prawidłowe, choć ze względów innych niż wskazano we własnym stanowisku.

W tym miejscu należy wskazać, że w niniejszej interpretacji przyjęto, że Wnioskodawca nie posiada wobec „znaczących udziałowców” innego zadłużenia niż wskazane we wniosku pożyczki.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

W zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 1 i 2 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy stanowisko Wnioskodawcy

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 14 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

Dodatkowe interpretacje podatkowe i orzeczenia

© 2011-2016 Interpretacje.org
StrukturaWybrane zagadnieniaSerwis
Działy przedmiotowe
Komentarze podatkowe
Najnowsze interpretacje
Aport
Gmina
Koszty uzyskania przychodów
Najem
Nieruchomości
Obowiązek podatkowy
Odszkodowania
Pracownik
Prawo do odliczenia
Projekt
Przedsiębiorstwa
Przychód
Różnice kursowe
Sprzedaż
Stawki podatku
Świadczenie usług
Udział
Zwolnienia przedmiotowe
Aktualności
Informacje o serwisie
Kanały RSS
Reklama w serwisie
Serwis zawiera interpretacje podatkowe publikowane przez Ministerstwo Finansów, na które składają się: interpretacje indywidualne oraz interpretacje ogólne wydane na podstawie art. 14a oraz art. 14b ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.), jak również informacje o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego (interpretacje podatkowe wydane na podstawie przepisów obowiązujących przed 1 lipca 2007 r.), a także wybrane orzeczenia dotyczące problematyki podatkowej.