IBPB-1-2/4510-201/15/KP | Interpretacja indywidualna

Stosowanie przepisów o tzw. „cienkiej kapitalizacji” w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2014 r.
IBPB-1-2/4510-201/15/KPinterpretacja indywidualna
  1. koszty uzyskania przychodów
  2. niedostateczna kapitalizacja
  3. odsetki
  4. pożyczka
  1. Podatek dochodowy od osób prawnych (CIT) -> Koszty uzyskania przychodów

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 18 czerwca 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 26 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie stosowania przepisów o tzw. „cienkiej kapitalizacji” w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2014 r. (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1 i 2) – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 26 czerwca 2015 r. do tut. Biura wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie stosowania przepisów o tzw. „cienkiej kapitalizacji”.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest (dalej również: „Spółka”) zaciągnął na potrzeby rozwoju swojej działalności bankowy kredyt inwestycyjny oraz dwie pożyczki od czterech osób fizycznych będących jego mniejszościowymi udziałowcami. Odsetki od tych pożyczek płacone są kwartalnie, do końca miesiąca następującego po kwartale za który są należne.

Część pożyczek udzielona została na cele budowy siedziby Spółki na podstawie umów zawartych w 2013 r. i wpłynęła na konto Spółki przed 31 grudnia 2014 r., część udzielona została na podstawie odrębnych umów (zawartych w 2015 r.), na inne cele i wpłynęła na konto Spółki już w 2015 r. Odsetki od tych pożyczek ustalane i ewidencjonowane są odrębnie.

Ze względu na zmianę od dnia 1 stycznia 2015 r. brzmienia przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w zakresie możliwości uznawania za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek od podmiotów będących właścicielem udziałów spółki, wprowadzającą pojęcia „podmiotów będących pośrednio” właścicielem udziałów, czy „podmiotów posiadających łącznie” określoną ilość udziałów, przepisy przejściowe, jak również zmianę sytuacji wewnątrz Spółki (otrzymane nowe pożyczki od tych samych podmiotów) powstały niejasności odnośnie możliwości zaliczenia wydatków na spłatę odsetek od zaciągniętych pożyczek za poszczególne kwartały.

Udziałowcy Spółki:

  • Osoba fizyczna A- 2,245%
  • Osoba fizyczna B - 2,245%
  • Osoba fizyczna C - 2,245%
  • Osoba fizyczna D - 0,056%
  • Osoba fizyczna E - 0,056%
  • Osoba fizyczna F - 0,056%
  • Osoba fizyczna G - 0,056%
  • Spółka X - 93,042%

Udziałowcy Spółki X:

  • Spółka Y - 100%

Udziałowcy Spółki Y:

  • Osoba fizyczna D - 40,49%
  • Osoba fizyczna E - 26,67%
  • Osoba fizyczna F - 16,42%
  • Osoba fizyczna G - 16,42%

Pożyczki udzielone przez mniejszościowych udziałowców zgodnie z umowami z 2013 r. (całość kwot wpłynęła na konto Spółki przed 31 grudnia 2014 r. ) to 20.000.000,00 zł w następującej strukturze:

  • Osoba fizyczna F - 3.220.000,00 zł
  • Osoba fizyczna E - 5.241.000,00 zł
  • Osoba fizyczna G - 3.220.000,00 zł
  • Osoba fizyczna D - 8.319.000,00 zł

Pożyczki udzielone przez mniejszościowych udziałowców zgodnie z umowami z 2015 r. (kwoty wpłynęły na konto Spółki 30 i 31 marca 2015 r.) to 1.200.000,00 zł w następującej strukturze:

  • Osoba fizyczna F - 197.040,00 zł
  • Osoba fizyczna E - 320.040,00 zł
  • Osoba fizyczna G - 197.040,00 zł
  • Osoba fizyczna D - 485.880,00 zł

Wysokość kapitału własnego Spółki wynosi 15.559.908,22 zł

Spółka nie wybrała do dnia 31 stycznia 2014 r. (powinno być 2015 r.) stosowania od 1 stycznia 2015 r. zasad określonych w art. 15c ustawy o CIT.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania:
  • Czy odsetki wypłacone 29 stycznia 2015 r. za IV kwartał 2014 r. od pożyczek, które wpłynęły na konto Spółki przed 31 grudnia 2014 r., stanowią w całości koszt uzyskania przychodu Spółki... (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)
  • Czy odsetki wypłacone 29 kwietnia za I kwartał 2015 r. od pożyczek, które wpłynęły na konto Spółki przed 31 grudnia 2014 r., stanowią w całości koszt uzyskania przychodu Spółki... (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

Ad. 1

Zdaniem Spółki, odsetki wypłacone w styczniu 2015 za IV kwartał 2014 roku od pożyczek zaciągniętych i w całości wpłaconych przed dniem 31 grudnia 2014 r. stanowią w całości koszt uzyskania przychodu Spółki. W sytuacji tej mają bowiem zastosowanie przepisy przejściowe nowelizacji ustawy, zgodnie z którymi dla oceny możliwości kwalifikacji wypłaconych odsetek stosuje się przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do 31grudnia 2014. I tak zdaniem Spółki:

nie ma tu zastosowania przepis art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o CIT; przepis ten dotyczy bowiem pożyczek udzielonych spółce przez:

  1. jej wspólnika posiadającego nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo
  2. wspólników posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, nie ma również zastosowania przepis art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o CIT; przepis ten dotyczy bowiem pożyczek udzielonych przez spółkę innej spółce, jeżeli w obu tych podmiotach ten sam wspólnik posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji);

Żaden ze wspólników Spółki będących pożyczkodawcą nie spełnia powyższych kryteriów. ustawa o CIT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2014 r. nie określała tzw. „pośredniego udziału” w spółce pożyczkodawcy; konieczność uwzględnienia „udziału pośredniego” wynika dopiero z przepisu art. 16 ust. 6 ustawy o CIT - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r.

Ad. 2

Zdaniem Spółki, odsetki wypłacane w kwietniu 2015 r. za I kwartał 2015 r. od pożyczek zaciągniętych i w całości opłaconych przed dniem 31grudnia 2014 r. nadal będą stanowiły koszt uzyskania przychodu w całości. Podlegać one będą nadal tym samym przepisom przejściowym przeanalizowanymi w stanie faktycznym i udzielenie kolejnej pożyczki na inny cel przez tych samych udziałowców pozostanie bez wpływu na zastosowanie przepisów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 updop), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Z przepisu art. 15 ust. 1 updop wynika zatem, że aby wydatki poczynione przez podatnika można uznać za koszt uzyskania przychodu, muszą być poniesione w sposób celowy. Podatnik więc podejmując decyzję o dokonaniu wydatku, musi być przeświadczony o racjonalności, z punktu widzenia prowadzonej przez niego działalności, wydatkowania środków finansowych.

Jednocześnie zauważyć należy, że obowiązkiem podatników, jako odnoszących ewentualną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 updop.

W większości przypadków związek z przychodem nie nasuwa żadnych wątpliwości. Są jednak sytuacje, w których ów związek przyczynowy nie jest tak jednoznaczny. Wszystkie te sytuacje należy zatem rozwiązywać według zasad racjonalnego rozumowania, odrębnie w odniesieniu do każdego przypadku. Należy w tym miejscu podkreślić, że koszt uzyskania przychodów jest kosztem działalności gospodarczej, która ze swej istoty zmierza do osiągnięcia przychodów.

Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści, albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu. Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Zatem to podatnik zobowiązany jest wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości.

Zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

  • wydatek musi zostać poniesiony przez podatnika,
  • musi być definitywny, a więc bezzwrotny,
  • musi pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
  • musi zostać poniesiony w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
  • musi zostać właściwie udokumentowany,
  • nie może być kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 updop.

Ustawodawca ustawą z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2014 r., poz. 1328, dalej: „ustawa zmieniająca” ) wprowadził z dniem 1 stycznia 2015 r. zmiany m.in. w zakresie przepisów dotyczących tzw. cienkiej kapitalizacji.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 60 updop (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2014 r.), nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej wspólnika posiadającego nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo wspólników posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec wspólników tej spółki posiadających co najmniej 25% udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takiego wspólnika osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki – w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni.

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 61 updop (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2014 r.), nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych przez spółkę innej spółce, jeżeli w obu tych podmiotach ten sam wspólnik posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji), a wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę (kredyt) wobec wspólników tej spółki posiadających co najmniej 25% jej udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale tych wspólników oraz wobec spółki udzielającej pożyczki (kredytu) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni.

Zatem ograniczeniom przewidzianym w powyższej regulacji podlegają odsetki od pożyczek udzielanych spółce (pożyczkobiorcy) przez określoną grupę podmiotów (pożyczkodawców), tj.:

  • wspólnika posiadającego nie mniej niż 25% udziałów w kapitale zakładowym spółki,
  • wspólników posiadających łącznie co najmniej 25% udziałów w kapitale zakładowym spółki,
  • spółkę – siostrę”, jeżeli w obydwu spółkach (pożyczkodawcy i pożyczkobiorcy) ten sam wspólnik posiada co najmniej 25% udziałów.

W przypadku przekroczenia przez spółkę (pożyczkobiorcę) wskaźnika zadłużenia, ustalonego jako trzykrotność wartości jej kapitału zakładowego, odsetki od pożyczek zaciągniętych od podmiotów wskazanych powyżej nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów w części, w jakiej kwota pożyczki przekracza ten wskaźnik.

Wysokość zadłużenia, decydująca o wystąpieniu ograniczeń w zaliczeniu odsetek od pożyczki do kosztów uzyskania przychodów, ustala się natomiast biorąc pod uwagę:

  • zadłużenie spółki wobec jej wspólników posiadających bezpośrednio co najmniej 25% udziałów spółki,
  • zadłużenie spółki wobec podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale zakładowym ww. wspólników spółki (tj. pośrednich udziałowców spółki).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej, do odsetek od pożyczek (kredytów), w przypadku których kwota udzielonej podatnikowi pożyczki (kredytu) została temu podatnikowi faktycznie przekazana przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 oraz ust. 6 ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2015 r.

Natomiast w myśl art. 7 ust. 2 ustawy zmieniającej, podatnicy, którzy przed dniem 1 stycznia 2015 r. zawarli umowę pożyczki z podmiotem, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2015 r., mogą, począwszy od pierwszego roku podatkowego rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2014 r., dokonać wyboru stosowania zasad określonych w art. 15c ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą. O wyborze stosowania zasad określonych w art. 15c ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, podatnicy są obowiązani zawiadomić, w formie pisemnej, właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego miesiąca roku podatkowego rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2014 r. W takim przypadku podatnicy nie stosują ograniczeń w zaliczaniu odsetek od pożyczki (kredytu) do kosztów uzyskania przychodów, wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka zawarła umowy pożyczek udziałowcami będącymi osobami fizycznymi, które nie posiadają bezpośrednio powyżej 25% udziałów Wnioskodawcy. Spółka otrzymała kwoty pożyczek przed 31 grudnia 2014 r.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodu zapłaconych 29 stycznia 2015 r. i 29 kwietnia 2015 r. odsetek od ww. pożyczek.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, stanowisko Wnioskodawcy, że do pożyczek otrzymanych od udziałowców będących osobami fizycznymi przed 31 grudnia 2014 r., którzy nie posiadają bezpośrednio więcej niż 25% udziałów w Spółce, nie będą miały zastosowania ograniczenia wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 60 updop dotyczące tzw. „cienkiej kapitalizacji” (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2014 r.), i w związku z tym odsetki od tych pożyczek zapłacone 29 stycznia i 29 kwietnia 2015 r. będą mogły w całości stanowić koszty uzyskania przychodu, należy uznać za prawidłowe.

W zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 3 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 14 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

Dodatkowe interpretacje podatkowe i orzeczenia

© 2011-2016 Interpretacje.org
StrukturaWybrane zagadnieniaSerwis
Działy przedmiotowe
Komentarze podatkowe
Najnowsze interpretacje
Aport
Gmina
Koszty uzyskania przychodów
Najem
Nieruchomości
Obowiązek podatkowy
Odszkodowania
Pracownik
Prawo do odliczenia
Projekt
Przedsiębiorstwa
Przychód
Różnice kursowe
Sprzedaż
Stawki podatku
Świadczenie usług
Udział
Zwolnienia przedmiotowe
Aktualności
Informacje o serwisie
Kanały RSS
Reklama w serwisie
Serwis zawiera interpretacje podatkowe publikowane przez Ministerstwo Finansów, na które składają się: interpretacje indywidualne oraz interpretacje ogólne wydane na podstawie art. 14a oraz art. 14b ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.), jak również informacje o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego (interpretacje podatkowe wydane na podstawie przepisów obowiązujących przed 1 lipca 2007 r.), a także wybrane orzeczenia dotyczące problematyki podatkowej.