1061-IPTPB3.4511.242.2016.2.PM | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi,
Czy w związku z opisanym zdarzeniem przyszłym opłaty licencyjne na rzecz Licencjodawcy z tytułu korzystania ze Znaków będą kosztami uzyskania przychodów Wnioskodawczyni, które – jako koszty niezwiązane bezpośrednio z przychodami – będą potrącane w dacie ich poniesienia zgodnie z art. 22 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 9 marca 2016 r. (data wpływu 14 marca 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 kwietnia 2016 r. (data wpływu 25 kwietnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłat licencyjnych za korzystanie ze znaku towarowego - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 14 marca 2016 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłat licencyjnych za korzystanie ze znaku towarowego.

Z uwagi na braki wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), pismem z dnia 5 kwietnia 2016 r., nr IPTPB3.4511.242.2016.1.PM (doręczonym w dniu 20 kwietnia 2016 r.), wezwał Wnioskodawczynię do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na ww. wezwanie dnia 25 kwietnia 2016 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 21 kwietnia 2016 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni jest polskim rezydentem podatkowym i jedynym komandytariuszem w spółce komandytowej mającej siedzibę w Polsce („Spółka Komandytowa”). W przyszłości polska spółka kapitałowa lub polska spółka osobowa, to znaczy mająca siedzibę w Polsce („Licencjodawca”), w ramach swojej działalności gospodarczej udzieli Spółce Komandytowej licencji na korzystanie za wynagrodzeniem z zarejestrowanego znaku towarowego lub znaków towarowych („Znaki”), stanowiących u Licencjodawcy podlegające amortyzacji wartości niematerialne i prawne.

Znaki wykorzystywane będą przez Spółkę Komandytową w prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. Celem zakupu przez Spółkę Komandytową licencji na korzystanie ze Znaków będzie dążenie do możliwości uzyskiwanych przychodów, dzięki rozpoznawalnej pozycji rynkowej Znaków, którymi oznakowane będą produkty i towary Spółki Komandytowej. Zakup licencji i ponoszenie związanych z tym opłat licencyjnych będzie również niezbędne, aby Spółka Komandytowa w sposób legalny mogła w ramach swojej działalności gospodarczej wykorzystywać Znaki.

Opłaty licencyjne skalkulowane będą na warunkach rynkowych i będą płatne w regularnych okresach rozliczeniowych, nie dłuższych niż rok. Opłaty licencyjne będą uzależnione od wysokości przychodów z licencji (będą ustalone w oparciu o wielkość przychodów uzyskiwanych przez Wnioskodawczynię z tytułu korzystania ze Znaków w ramach licencji).

Umowa licencyjna będzie zawarta pomiędzy Licencjodawcą i Spółką Komandytową, niemniej z uwagi na podatkową transparentność Spółki Komandytowej skutki podatkowe opisanych wyżej działań będą miały miejsce m.in. u Wnioskodawczyni.

W piśmie z dnia 20 kwietnia 2016 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawczyni udzieliła następujących informacji:

  1. Umowa licencyjna z Licencjodawcą będzie zawarta na czas nieokreślony.
  2. Znaki towarowe, na które będzie udzielona licencja, na dzień podpisania umowy licencyjnej będą zarejestrowane w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej i/lub w Urzędzie Harmonizacji Rynku Wewnętrznego Unii Europejskiej.
  3. Licencjodawca będzie wystawiał licencjobiorcy faktury VAT, które będą stanowiły podstawę do zaliczenia opłat licencyjnych w koszty podatkowe licencjobiorcy.
  4. Podstawą prawną udzielonej znakom towarowym co do ochrony będzie m.in. ustawa z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej.
  5. Spółka komandytowa prowadzi i będzie prowadzić księgi rachunkowe zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z opisanym zdarzeniem przyszłym opłaty licencyjne na rzecz Licencjodawcy z tytułu korzystania ze Znaków będą kosztami uzyskania przychodów Wnioskodawczyni, które – jako koszty niezwiązane bezpośrednio z przychodami – będą potrącane w dacie ich poniesienia zgodnie z art. 22 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...

Zdaniem Wnioskodawczyni, opłaty licencyjne na rzecz Licencjodawcy z tytułu korzystania ze Znaków będą stanowiły dla Wnioskodawczyni koszty uzyskania przychodów, które - jako koszty niezwiązane bezpośrednio z przychodami - będą potrącane w dacie poniesienia zgodnie z art. 22 ust. 5c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm., dalej: Ustawa o PIT).

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 Ustawy o PIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Zgodnie z utrwalonym w interpretacjach organów podatkowych oraz orzecznictwie sądów administracyjnych poglądem, zaliczenie wydatku do kosztów uzyskania przychodów uzależnione jest od spełnienia następujących warunków:

  • poniesienia wydatku przez podatnika,
  • istnienia związku wydatku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
  • poniesienia wydatku w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Ponadto, wydatek nie może być kwalifikowany do kategorii wydatków wyraźnie wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów mocą art. 23 ust. 1 Ustawy o PIT.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b Ustawy o PIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż grunty lub prawa wieczystego użytkowania gruntów środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części. Wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1 Ustawy o PIT, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Na podstawie art. 16b ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 15 lipca 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.; dalej: „Ustawa o CIT”), licencje o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania i wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu stanowią wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji.

W świetle przytoczonych uregulowań, nabyta przez Spółkę Komandytową od Licencjodawcy licencja na korzystanie ze Znaków, wykorzystywana w działalności gospodarczej Spółki Komandytowej, stanowić będzie - co do zasady - wartość niematerialną i prawną Spółki Komandytowej.

Jak stanowi art. 16g ust. 14 Ustawy o CIT, wartość początkową praw majątkowych, w tym licencji i autorskich praw majątkowych, stanowi cena nabycia tych praw; jeżeli wynagrodzenie (opłaty) wynikające z umowy licencyjnej albo z umowy o przeniesienie innych praw majątkowych jest uzależnione od wysokości przychodów z licencji lub praw uzyskanych przez licencjobiorcę albo nabywcę, przy ustalaniu wartości początkowej praw majątkowych, w tym licencji, nie uwzględnia się tej części wynagrodzenia.

Opłaty licencyjne należne Licencjodawcy z tytułu udzielenia licencji na korzystanie ze Znaków uzależnione będą od wysokości przychodów z licencji (prawa do używania Znaków) uzyskanych przez Spółkę Komandytową, a więc w efekcie Wnioskodawczynię. W konsekwencji, ze względu na uregulowanie art. 16g ust. 14 Ustawy o CIT, opłaty licencyjne nie będą powiększały wartości początkowej licencji udzielonej przez Licencjodawcę.

Spółka Komandytowa wykorzystywać będzie Znaki w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Celem zakupu przez Spółkę Komandytową licencji na korzystanie ze Znaków będzie dążenie do zwiększenia uzyskiwanych przychodów dzięki silnej, rozpoznawalnej rynkowej Znaków. Nadto bez umowy licencyjnej i ponoszenia opłat licencyjnych na rzecz Licencjodawcy Spółka Komandytowa nie mogłaby sprzedawać swoich towarów opatrzonych Znakami. Ponadto opłaty licencyjne nie będą zwiększały wartości początkowej licencji. W konsekwencji w ocenie Wnioskodawczyni, spełnione będą wszystkie przesłanki dla uznania opłat licencyjnych na rzecz Licencjodawcy za koszty uzyskania przychodów.

Stanowisko Wnioskodawczyni znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 18 marca 2014 r. (sygn. ITPB4/423-18/14/AM), w której organ stwierdził że „mając (...) na uwadze okoliczność, że należne opłaty licencyjne ustalone zostały jako wyrażone w procentach od przychodu osiąganego przez Spółkę z wykorzystaniem Znaków oraz treść art. 16g ust. 14 Ustawy, stwierdzić należy, że przedmiotowe opłaty nie będą wpływały na wartość początkową licencji, gdyż w przypadku, gdy wynagrodzenie (opłaty) wynikające z umowy licencyjnej jest uzależnione od wysokości przychodów z licencji przez licencjobiorcę, przy ustalaniu wartości początkowej licencji, nie uwzględnia się tej części wynagrodzenia. Powyższe skutkuje tym, że przedmiotowe opłaty nie będą odniesione w koszty uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne na podstawie art. 15 ust. 6 Ustawy, zgodnie z którym kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Zgodnie z art. 22 ust. 5c Ustawy o PIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Art. 22 ust. 5d Ustawy CIT precyzuje, że za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W ocenie Wnioskodawczyni, wydatki w postaci opłat licencyjnych za korzystanie ze Znaków nie będą bezpośrednio związane z określonymi przychodami. Jako koszty tzw. „pośrednie”, opłaty licencyjne będą zatem potrącane w dacie poniesienia w rozumieniu Ustawy o PIT. Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawczyni przywołuje m.in. interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 25 lipca 2014 r. (sygn. IBPBI/2/423-498/14/IŻ), w której potwierdzono, że „opłaty licencyjne ponoszone na rzecz Licencjodawcy na podstawie umów licencyjnych za korzystanie ze Znaków, z racji tego, że nie zwiększają wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej Spółki, stanowią koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami; w konsekwencji powinny one zostać zaliczone do kosztów podatkowych Wnioskodawcy w dacie ich poniesienia, stosownie do regulacji zawartych w art. 15 ust. 4d w z w. z art. 15 ust. 4e ustawy, tj. w dniu, na który zostały ujęte w księgach rachunkowych jako koszt bilansowy.

W tym miejscu Wnioskodawczyni jedynie wskazuje, że fakt, iż przytoczone we wniosku interpretacje zostały wydane w oparciu o przepisy Ustawy o CIT nie ma żadnego znaczenia i nie czyni argumentacji Wnioskodawczyni mniej aktualną. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, w przedmiocie objętym wnioskiem, obowiązują analogiczne regulacje jak w zakresie podatku PIT.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawczyni, w opisanym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym), opłaty licencyjne na rzecz Licencjodawcy z tytułu korzystania ze Znaków będą stanowiły dla Wnioskodawczyni koszty uzyskania przychodów, które - jako koszty niezwiązane bezpośrednio z przychodami - będą potrącane w dacie poniesienia zgodnie z art. 22 ust. 5c Ustawy o PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

  • musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
  • nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów,
  • musi być należycie udokumentowany.

Konstrukcja ww. przepisu daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 23 ust. 1 ww. ustawy), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu bądź zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Z treści art. 22b ust. 1 pkt 5 ww. ustawy wynika, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania licencje o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

W myśl art. 22g ust. 18 ww. ustawy, wartość początkową praw majątkowych, w tym licencji i autorskich praw majątkowych, stanowi cena nabycia tych praw; jeżeli wynagrodzenie (opłaty) wynikające z umowy licencyjnej albo z umowy o przeniesienie innych praw majątkowych jest uzależnione od wysokości przychodów z licencji lub praw uzyskanych przez licencjobiorcę albo nabywcę - przy ustalaniu wartości początkowej praw majątkowych, w tym licencji, nie uwzględnia się tej części wynagrodzenia.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni jest polskim rezydentem podatkowym i jedynym komandytariuszem w spółce komandytowej mającej siedzibę w Polsce („Spółka Komandytowa”). W przyszłości polska spółka kapitałowa lub polska spółka osobowa, to znaczy mająca siedzibę w Polsce („Licencjodawca”), w ramach swojej działalności gospodarczej udzieli Spółce Komandytowej licencji na korzystanie za wynagrodzeniem z zarejestrowanego znaku towarowego lub znaków towarowych („Znaki”), stanowiących u Licencjodawcy podlegające amortyzacji wartości niematerialne i prawne. Znaki wykorzystywane będą przez Spółkę Komandytową w prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. Celem zakupu przez Spółkę Komandytową licencji na korzystanie ze Znaków będzie dążenie do możliwości uzyskiwanych przychodów, dzięki rozpoznawalnej pozycji rynkowej Znaków, którymi oznakowane będą produkty i towary Spółki Komandytowej. Umowa licencyjna będzie zawarta pomiędzy Licencjodawcą i Spółką Komandytową na czas nieokreślony. Znaki towarowe, na które będzie udzielona licencja, na dzień podpisania umowy licencyjnej będą zarejestrowane w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej i/lub w Urzędzie Harmonizacji Rynku Wewnętrznego Unii Europejskiej. Opłaty licencyjne skalkulowane będą na warunkach rynkowych i będą płatne w regularnych okresach rozliczeniowych, nie dłuższych niż rok. Opłaty licencyjne będą uzależnione od wysokości przychodów z licencji (będą ustalone w oparciu o wielkość przychodów uzyskiwanych przez Wnioskodawczynię z tytułu korzystania ze Znaków w ramach licencji). Licencjodawca będzie wystawiał licencjobiorcy faktury VAT, które będą stanowiły podstawę do zaliczenia opłat licencyjnych w koszty podatkowe licencjobiorcy. Spółka komandytowa prowadzi i będzie prowadzić księgi rachunkowe zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości.

W świetle powołanego wyżej art. 22g ust. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na fakt, że wysokość ponoszonych przez spółkę komandytową opłat licencyjnych uzależniona będzie od wysokości przychodów z licencji (będą ustalone w oparciu o wielkość uzyskiwanych przez Wnioskodawczynię przychodów z tytułu korzystania ze Znaków w ramach licencji), opłaty te nie będą wpływały na wartość początkową licencji, lecz będą stanowiły koszt uzyskania przychodu, po spełnieniu przesłanek wskazanych w art. 22 ust. 1 ww. ustawy.

Powyższe skutkuje tym, że opłaty licencyjne nie będą odniesione w koszty uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne na podstawie art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23. Będą one natomiast podlegały zaliczeniu bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy.

Odnosząc się do momentu zaliczenia ww. wydatków do kosztów uzyskania przychodów, stwierdzić należy, że dla ustalenia tego momentu, należy rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

  • bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),
  • inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika, brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód.

Wydatków z tytułu opłat licencyjnych za korzystanie ze znaku towarowego nie można przypisać konkretnym przychodom. W związku z tym stanowią one koszty uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej inne niż bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie).

Rozstrzygając kwestię momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu opłat licencyjnych wskazać należy, że na podstawie art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w roku podatkowym, w którym zostały poniesione, z zastrzeżeniem ust. 5, 6 i 10.

Zgodnie z art. 22 ust. 5 ww. ustawy, u podatników prowadzących księgi rachunkowe koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 5a i 5b.

Stosownie natomiast do postanowień art. 22 ust. 5c ww. ustawy koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Stosownie do art. 22 ust. 5d ww. ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury, albo dzień na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku) z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Zatem wydatki z tytułu opłat licencyjnych za korzystanie ze znaku towarowego ponoszone przez spółkę komandytową, w której Wnioskodawczyni jest komandytariuszem, jako stanowiące koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami, winny zostać zaliczone do kosztów podatkowych w dacie ich poniesienia, tj. na dzień, na który ujęto je w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury albo innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku). Koszt ten Wnioskodawczyni powinna rozpoznać z uwzględnieniem art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. proporcjonalnie do jej prawa do udziału w zysku spółki komandytowej.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Przy wydawaniu interpretacji Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Jeżeli zatem zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej będzie różniło się od zdarzenia przyszłego, które wystąpi w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja indywidualna nie będzie chroniła Wnioskodawczyni.

Dodatkowo należy nadmienić, że w przedmiotowej interpretacji Organ nie odniósł się do kwestii poruszonej przez Wnioskodawczynię we własnym stanowisku w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego, dotyczącej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ponieważ nie były one przedmiotem zapytania Wnioskodawczyni. W tym miejscu należy również nadmienić, że Wnioskodawczyni przedstawiając własne stanowisko przywołała ustawę z dnia 15 lipca 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.; dalej: „Ustawa o CIT”). Tutejszy Organ uznał, że jest to oczywista omyłka pisarska, a intencją Wnioskodawczyni była ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.; dalej: „Ustawa o CIT”). Powyższe nie ma wpływu na treść rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.