0114-KDIP2-1.4010.472.2018.1.MW | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Czy wydatki (koszty) ponoszone przez Spółkę w związku z utrzymaniem linii kolejowych wyłączonych z ruchu stanowią koszty uzyskania przychodu

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z póź. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 06 listopada 2018 r. (data wpływu 14 listopada 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy wydatki (koszty) ponoszone przez Spółkę w związku z utrzymaniem linii wyłączonych z ruchu stanowią koszty uzyskania przychodu – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 14 listopada 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wydatki (koszty) ponoszone przez Spółkę w związku z utrzymaniem linii wyłączonych z ruchu stanowią koszty uzyskania przychodu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka S.A. (zwana dalej: „Spółką” lub „Wnioskodawcą”) jest zarządcą infrastruktury na zarządzanej przez siebie sieci. W związku z powstałym złym stanem technicznym, degradacją infrastruktury albo brakiem zainteresowania przewoźników - wyłącza z eksploatacji linie stanowiące środki trwałe. Na tych liniach okresowo bądź na stałe jest zawieszony ruch. W większości przypadków kosztami, które Spółka ponosi w związku z tymi liniami wyłączonymi z ruchu to: koszty odpisów amortyzacyjnych, koszty zużycia energii elektrycznej, koszty związane z czynszem dzierżawnym terenu, koszty konserwacji, podatku od nieruchomości, wywozu nieczystości, opłat za wieczyste użytkowanie gruntów. Spółka obowiązana jest do utrzymywania przedmiotowych linii w związku z wykonaniem ustawowych obowiązków wynikających z art. 28 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz.U. z 2018 r. poz. 2222) w zakresie utrzymywania przejazdów drogowych oraz w związku z obowiązkiem wykonywania przez Spółkę raz w roku przeglądów kontrolnych stanu technicznego obiektów budowlanych zgodnie z przepisami ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane - art. 61 i 62 Prawa budowlanego, jak również na wypadek wystąpienia szczególnych przypadków, w tym wypadków.

Spółka dotychczas nie uznawała za koszty uzyskania przychodów w/w wydatków (kosztów), argumentując powyższe faktem, ze nie uzyskiwała przychodów na wyłączonych/nieczynnych liniach, jak również Spółka dotychczas uznawała, że ponoszone koszty nie były związane z zabezpieczeniem źródła przychodów.

Jednakże, po dokonanej przez Spółkę analizie przyczyn uznania linii za nieczynną lub czasowo wyłączoną z ruchu, obowiązku ustawowego ich utrzymywania, Spółka uznaje, iż wydatki ponoszone na nieczynne linie (w przedstawionym stanie faktycznym) mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, ponieważ:

  1. związane są z prowadzoną działalnością gospodarczą;
  2. ponoszone koszty (wydatki) wynikają z obowiązku wykonywania czynności nakazanych inną ustawą (w tym z art. 28 ustawy o drogach publicznych);
  3. brak zainteresowania ze strony przewoźników do korzystania z udostępniania linii jest i może być czasowy, w związku z tym istnieje przesłanka do ponoszenia kosztu (wydatku) na utrzymanie tych linii jako zabezpieczenia, zachowania źródła przychodu;
  4. niedostateczny stan techniczny może wynikać m.in. z czasowego braku środków na wykonanie remontu bądź modernizacji - w przypadku uzyskania możliwości finansowych mogą być prowadzone prace remontowe lub modernizacyjne w odniesieniu do tych linii.

Inne uwarunkowania faktyczne.

  1. Wydatki (koszty), o których mowa powyżej, nie zostały sfinansowane bezpośrednio z dochodów (przychodów) wolnych od podatku dochodowego od osób prawnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 14a, 23, 24, 42, 47, 48, 52, 53, 55 i 59 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r.
  2. Wydatki na wytworzenie (nabycie) środków trwałych stanowiących linie nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwrócone Spółce w jakiejkolwiek formie.
  3. Poniesienie wydatków (kosztów) jest udokumentowane zgodnie z wymogami ustawy o rachunkowości, ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., w tym wynika z: zawartych umów, otrzymanych faktur lub innych dowodów księgowych.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym wydatki (koszty) ponoszone przez Spółkę w związku z utrzymaniem linii wyłączonych z ruchu stanowią koszty uzyskania przychodu?

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych t.j. Dz. U. 2018 r., poz. 1036 z póź. zm. (dalej: u.p.d.o.p.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W konsekwencji, aby dany wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

  • został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
  • jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
  • pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów, został właściwie udokumentowany,
  • nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W wyroku z dnia 27 września 2018 r. (I SA/Po 259 /18) WSA w Poznaniu uznał, że: „(...) Termin użyty w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. „w celu” oznacza, pozostawanie wydatku w takim związku z przychodem lub zachowaniem albo zabezpieczeniem ich źródła, że poniesienie go ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów, tzn. czy z punktu widzenia obiektywnych przesłanek racjonalne jest poniesienie wydatku mające na celu dążenie do osiągnięcia przychodu, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodu. Należy zatem oceniać racjonalność określonego działania.” WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 19 kwietnia 2018 r. (I SA/GI 206/18) wyraził zaś pogląd, że: „Dla ustalenia, czy dany wydatek jest kosztem podatkowym, niezbędne jest wykazanie, że spełnia on kryteria określone w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., a jednocześnie nie został wyłączony z kosztów na podstawie art. 16 ust. 1 tej ustawy. Jeżeli natomiast wydatek nie spełnia kryteriów określonych w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. i nie jest kosztem podatkowym, nie ma już potrzeby odwoływania się do treści art. 16 ust. 1 ustawy. Użycie w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. zwrotu „w celu” oznacza, że nie zawsze wydatek przynieść musi skutek w postaci osiągnięcia przychodu, zachowania lub zabezpieczenia jego źródła. Podatnik podatku dochodowego od osób prawnych ma możliwość odliczenia od przychodów wszelkich wydatków pod warunkiem jednak, iż będą one związane z opodatkowaną działalnością. Podatnik podatku dochodowego od osób prawnych może zaliczyć w ciężar kosztów wszelkie faktycznie poniesione wydatki, które mają lub mogły mieć bezpośredni wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, z wyłączeniem enumeratywnie wymienionych w art. 16 u.p.d.o.p.” Jak uznał NSA w wyroku z dnia 5 kwietnia 2018 r. (II FSK 833/16): „(...) Użyty w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p zwrot „w celu” oznacza, że nie każdy wydatek poniesiony przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością podlega odliczeniu od podstawy opodatkowania, lecz tylko ten wydatek, który pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem. Uzasadniając związek pomiędzy wydatkiem a przychodem podatnik powinien wykazać, że poniesione wydatki są racjonalne tak co do zasady, jak i co do wysokości. Skoro ustawodawca wyraźnie wiąże koszty uzyskania przychodów z celem osiągnięcia przychodów, to cel ten musi być widoczny. Oznacza to, że ponoszone koszty powinny cel realizować lub co najmniej zakładać realnie jego osiągnięcie. Musi istnieć źródło przychodów oraz związek przyczynowy między wydatkami i przychodami. Zatem, każdy wydatek poniesiony przez podatnika dla oceny, czy mieścił się w kategorii kosztów podatkowych wymaga wszechstronnego rozważenia w aspekcie celowości (racjonalności działań) oraz istnienia związku przyczynowego z uzyskiwanym przez niego przychodem.”

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, w związku z powstałym złym stanem technicznym, degradacją infrastruktury albo brakiem zainteresowania przewoźników - wyłącza z eksploatacji linie stanowiące środki trwałe. Na tych liniach okresowo bądź na stałe jest zawieszony ruch. W większości przypadków kosztami, które Spółka ponosi w związku z tymi liniami wyłączonymi z ruchu to: koszty odpisów amortyzacyjnych, koszty zużycia energii elektrycznej, koszty związane z czynszem dzierżawy terenu, koszty konserwacji, podatku od nieruchomości, wywozu nieczystości, opłat za wieczyste użytkowanie gruntów. Spółka obowiązana jest do utrzymywania przedmiotowych linii w związku z wykonaniem ustawowych obowiązków wynikających z art. 28 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz.U z 2018 r. poz. 2222) w zakresie utrzymywania przejazdów drogowych oraz w związku z obowiązkiem wykonywania przez Spółkę raz w roku przeglądów kontrolnych stanu technicznego obiektów budowlanych zgodnie z przepisami ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane - art. 61 i 62 Prawa budowlanego, jak również na wypadek wystąpienia szczególnych przypadków. Ponadto, brak zainteresowania ze strony przewoźników do korzystania z udostępniania linii jest i może być czasowy, w związku z tym istnieje przesłanka do ponoszenia kosztu (wydatku) na utrzymanie tych linii jako zabezpieczenia, zachowania źródła przychodu. Niedostateczny stan techniczny może wynikać m in. z czasowego braku środków na wykonanie remontu bądź modernizacji - w przypadku uzyskania możliwości finansowych mogą być prowadzone prace remontowe lub modernizacyjne w odniesieniu do tych linii.

Dodatkowo, jak wskazano w stanie faktycznym, wydatki (koszty), o których mowa powyżej, nie zostały sfinansowane bezpośrednio z dochodów (przychodów) wolnych od podatku dochodowego od osób prawnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 14a, 23, 24, 42, 47, 48, 52, 53, 55 i 59 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. Wydatki na wytworzenie (nabycie) środków trwałych stanowiących linie nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwrócone Spółce w jakiejkolwiek formie

Z powyższego wynika, że w przedstawionym stanie faktycznym:

  1. wydatki (koszty) związane z utrzymaniem przedmiotowych linii zostały poniesione przez Spółkę, tj. w ostatecznym rozrachunku zostały pokryte z zasobów majątkowych Spółki,
  2. wydatki (koszty) są definitywne (rzeczywiste), tj. wartość poniesionego wydatku nie została Spółce w jakikolwiek sposób zwrócona,
  3. wydatki (koszty) pozostają w bezpośrednim związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą,
  4. utrzymanie linii, i związane z tym ponoszenie wydatków (kosztów) wynika z ustawowych obowiązków nałożonych na Spółkę przez przepisy prawa;
  5. wydatki (koszty) są ponoszone co najmniej w celu zachowania lub zabezpieczenia przychodów, mogą mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
  6. są właściwie udokumentowane;
  7. nie znajdują się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 16a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi. W zakresie zagadnienia prawa do zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od czasowo wyłączonych z eksploatacji linii kluczowe znaczenia ma art. 16c pkt 5 powołanej ustawy, zgodnie z którym amortyzacji nie podlegają składniki majątku, które nie są używane na skutek zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na podstawie przepisów dotyczących zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej albo zaprzestania działalności, w której te składniki były używane; w tym przypadku składniki te nie podlegają amortyzacji od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zawieszono albo zaprzestano tej działalności.

Z powyższego wynika, że wśród wymienionych sytuacji nie ma wyłączenia z używania na skutek złego stanu technicznego, degradacji infrastruktury albo braku zainteresowania przewoźników. Innych przepisów nakazujących przerwanie lub zaprzestanie amortyzacji w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. nie ma. W szczególności nie jest tym przepisem art. 15 ust. 1 powołanej ustawy. Wobec tego czasowe wyłączenie środka trwałego, w tym linii z działalności z powodu wskazanych powyżej nie stanowi przesłanki do zaprzestania (nawet okresowego) dokonywania odpisów amortyzacyjnych, czy też ich zaliczania do kosztów uzyskania przychodów. Odpisy amortyzacyjne od wyłączonych czasowo z eksploatacji linii w przedstawionym stanie faktycznym mogą więc stanowić koszty uzyskania przychodów. W wyroku WSA w Gliwicach z dnia 17 stycznia 2012 r. (I SA/GI 1126/11) Sąd uznał, że: „Zgodnie z art. 16c pkt 5 u.p.d.o.p. tylko całkowite zaprzestanie danego rodzaju działalności, w której używano dany środek trwały (składnik majątku) uzasadnia zaprzestanie jego amortyzacji na zasadach określonych w tym przepisie.” Podobnie w wyroku NSA z dnia 20 października 2011 r. (II FSK 725/10): „Tylko z tego powodu, że podatnik nie używa danego środka trwałego, nie wynika, że zaprzestał on działalności, w której dany środek trwały był wykorzystywany. Przepisów o wyłączeniu z amortyzacji na skutek zaprzestania działalności nie stosuje się bowiem do przypadku czasowego wyłączenia środka trwałego z uwagi na jego uszkodzenie,” W przedmiotowej sprawie nie doszło do zawieszenia działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę, jak również nie doszło do zaprzestania rodzaju działalności gospodarczej, która związana jest z przedmiotowymi środkami trwałymi.

Zbieżny z powyższym pogląd wyrażają także organy podatkowe. Przykładowo:

  1. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 12 września 2012 r. (znak: ILPB4/423-184/12-2/MC) - (...) dla kwalifikacji przedmiotowych wydatków (odpisów amortyzacyjnych) do kosztów uzyskania przychodów nie ma znaczenia okoliczność, że spółka aktualnie nie uzyskuje przychodów z tytułu eksploatacji niektórych automatów (...) Nie można bowiem stwierdzić zaprzestania prowadzenia przez spółkę działalności gospodarczej w tym zakresie. Czasowe nieużytkowane urządzenia nie zostały zlikwidowane i będą wykorzystywane w działalności spółki w przyszłości. Tym samym, spółka może dokonywać odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych (...), które czasowo niewykorzystywane na potrzeby prowadzonej działalności i zaliczać je do kosztów uzyskania przychodów.
  2. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w Interpretacji indywidualnej z dnia 30 marca 2012 r. (znak: IBPBI/2/423-1533/11/CzP) - (...) brak możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych dotyczy wyłącznie sytuacji, gdy środek trwały nie jest używany z uwagi na zawieszenie lub zaprzestanie działalności gospodarczej. Innymi słowy, jeżeli podatnik nie zaprzestał lub nie zawiesił działalności gospodarczej a środek trwały nie jest czasowo używany, podatnik ma prawo dokonywania w tym okresie odpisów amortyzacyjnych. Ograniczenie, o którym mowa w art. 16c ust. 5 u.p.d.o.p., nie uzależnia bowiem braku możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych od zdatności do używania lecz od faktu, że środek trwały nie może być używany z uwagi na zawieszenie lub zaprzestanie działalności gospodarczej.”
  3. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 27 sierpnia 2010 r. (nr IBPBI/2/423-810/10/AK) wskazał, że: „dla kwalifikacji wydatków (odpisów amortyzacyjnych) do kosztów uzyskania przychodów nie ma znaczenia okoliczność, że Spółka aktualnie nie uzyskuje przychodów z tytułu eksploatacji niektórych środków trwałych. Nie można bowiem stwierdzić zaprzestania prowadzenia przez Spółkę działalności gospodarczej w tym zakresie; „zawieszone czasowo” środki trwałe nie zostały również zlikwidowane i są w ciągłej gotowości do wykorzystania. Reasumując (...) Spółka w razie czasowego wyłączenia środka trwałego z użytkowania jest uprawniona do kontynuowania amortyzacji i traktowania odpisów amortyzacyjnych jako kosztów uzyskania przychodów.”
  4. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 7 marca 2011 r. (nr ILPB4/423-343/10-2/MC) wskazał, że: „przesłanką powodującą niemożność dokonywania odpisów amortyzacyjnych od składników majątkowych jest więc zaprzestanie działalności, w związku z którym nastąpi zaprzestanie używania tych składników. Należy przez to rozumieć całkowite zaniechanie danego rodzaju działalności, na skutek czego składniki majątkowe przestają być używane. Przejściowe zaprzestanie użytkowania danych środków trwałych w celu ich przeniesienia do nowej hali produkcyjnej nie jest natomiast przesłanką uzasadniającą zaprzestanie dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

Również Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 10 kwietnia 2014 r. (nr ILPB4/423-17/14-2/ŁM) wskazał, że tymczasowe zaprzestanie używania środków trwałych jeżeli nie jest związane z zakończeniem lub zawieszeniem działalności gospodarczej podatnika nie wpływa na prawo do dokonywania odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych.

W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 października 2011 r. (sygn. II FSK 725/10) Sąd wyraził pogląd, że: „Tylko więc całkowite zaprzestanie prowadzenia danego rodzaju działalności gospodarczej (np. działalności produkcyjnej, w której dana maszyna była wykorzystywana, przy kontynuowaniu np. działalności handlowej, w której dana maszyna była używana) uzasadnia zaprzestanie dokonywania odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16c pkt 5 u.p.d.o.p.

Podsumowując, w przedstawionym stanie faktycznym wydatki (koszty) ponoszone przez Spółkę w związku z utrzymaniem linii wyłączonych z ruchu stanowią koszty uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego – jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Wskazać jednak należy, że od 1 stycznia 2018 r. zmianie uległo brzmienie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036 ze zm.). Zgodnie z obowiązującym brzmieniem art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. (...).

Jednakże zmiana brzmienia ww. przepisu nie ma wpływu na dokonane rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.