0111-KDIB2-1.4010.112.2018.2.BJ | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
W zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu składek z tytułu zawartych przez spółkę polis ubezpieczenia na życie

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 marca 2018 r. (data wpływu 22 marca 2018 r.), uzupełnionym 23 maja 2018 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu składek z tytułu zawartych przez spółkę polis ubezpieczenia na życie – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 marca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu składek z tytułu zawartych przez spółkę polis ubezpieczenia na życie.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 10 maja 2018 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.112.2018.1.BJ wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 23 maja 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni będąca spółką z ograniczoną odpowiedzialnością nabyła polisę ubezpieczeniową, gdzie spółka jest ubezpieczającą i opłaca składki ubezpieczeniowe (miesięcznie) i jest też uposażonym, czyli w przypadku nastąpienia zdarzenia powodującego wypłatę z polisy otrzyma wszystkie środki. Przedmiotem ubezpieczenia jest życie dwóch z trzech wspólników będących zarazem członkami zarządu spółki, czyli polisa jest wypłacana w przypadku śmierci jednego z nich. Dodatkowo, w przypadku jednej z tych osób ubezpieczeniem objęte jest również zachorowanie prowadzące do niemożności świadczenia na rzecz spółki i tu również, w przypadku wystąpienia tego zdarzenia spółka uzyska świadczenie.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 16 maja 2018 r. Wnioskodawca wyjaśnił ponadto, że Członkowie Zarządu Spółki (wspólnicy), których dotyczą wskazane we wniosku polisy wykonują swoje obowiązki na podstawie powołania uchwałą zgromadzenia wspólników. Nie mają do wykonywania zarządu spółką innych tytułów jak umowa o pracę itp.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z ponoszeniem wydatku przez spółkę - ubezpieczającą i uposażoną jednocześnie - na opłacanie opisanych polis, wydatki te można traktować jako koszt uzyskania przychodu?

Zdaniem Wnioskodawczyni, wydatki takie powinny być kosztami uzyskania przychodu, gdyż służą zachowaniu przychodu przez spółkę, albowiem przez wszystkie lata wspólnicy jednocześnie członkowie zarządu tak zarządzali spółką, że ta jest cały czas dochodowa, zwiększa przychody, a ewentualny brak tych osób w związku ze śmiercią, czy zachorowaniem prowadzącym do niemożności działania na rzecz spółki byłby zrekompensowany w pewnym stopniu środkami z polis ubezpieczeniowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

O możliwości obciążenia podatkowych kosztów uzyskania przychodów wydatkami ponoszonymi przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych decydują przepisy art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

  • został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
  • jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
  • pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
  • poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
  • został właściwie udokumentowany,
  • nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodów. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodów odnosi ewidentne korzyści albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodów.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Podatnik zobowiązany jest więc wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości.

W tym miejscu należy zauważyć, że ustawodawca nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciami: „w celu” osiągnięcia przychodu, jak i „zachowanie” lub „zabezpieczenie” źródła przychodów.

Zgodnie z definicjami zawartymi w Słowniku języka polskiego PWN, pojęcie:

  1. celowość” oznacza: „przydatność do jakichś potrzeb”, „świadome zmierzanie do celu”, „taki przebieg zjawisk, zdarzeń, działań ludzkich, jakby w swym rozwoju zmierzały one do określonego celu”,
  2. zabezpieczyć” oznacza: „zapewnienie ochrony przed czymś niebezpiecznym lub szkodliwym”, „uczynienie bezpiecznym”, „zapewnienie utrzymania czegoś w dotychczasowym stanie”, „zapewnienie komuś środków do życia”, „zapewnienie zaspokojenia roszczenia lub wykonanie kary”, natomiast
  3. zachować” oznacza: „pozostać w posiadaniu czegoś”, „dochować coś w niezmienionym stanie mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności”, „uchronić przed zapomnieniem”.

Można więc przyjąć, że koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów to takie koszty, które są poniesione w trakcie dążenia do uzyskania przychodów. Określony cel musi być widoczny w momencie ponoszenia kosztu. Ponadto, poniesione koszty winny omawiany cel realizować lub co najmniej zakładać jego realność. Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.

Podsumowując, wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu zaistnieje związek przyczynowy i koszt nie będzie objęty dyspozycją art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca będący spółką z ograniczoną odpowiedzialnością nabył polisę ubezpieczeniową, gdzie spółka jest ubezpieczającą i opłaca składki ubezpieczeniowe (miesięcznie) i jest też uposażonym, czyli w przypadku nastąpienia zdarzenia powodującego wypłatę z polisy otrzyma wszystkie środki. Przedmiotem ubezpieczenia jest życie dwóch z trzech wspólników będących zarazem członkami zarządu spółki, czyli polisa jest wypłacana w przypadku śmierci jednego z nich. Dodatkowo, w przypadku jednej z tych osób ubezpieczeniem objęte jest również zachorowanie prowadzące do niemożności świadczenia na rzecz spółki i tu również, w przypadku wystąpienia tego zdarzenia spółka uzyska świadczenie. Członkowie Zarządu Spółki (wspólnicy), których dotyczą wskazane we wniosku polisy wykonują swoje obowiązki na podstawie powołania uchwałą zgromadzenia wspólników.

Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że wydatki z tytułu zawartych przez spółkę polis ubezpieczenia na życie ponoszone przez Spółkę, nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów. Z wniosku wynika, że uposażonym z polis nie są powołani członkowie zarządu, lecz Spółka. Nie sposób więc uznać, że ubezpieczenie jest elementem przysługującego im wynagrodzenia. Nie pełni ono tym samym funkcji motywacyjnej i nie stanowi warunku pełnienia przez nich piastowanych funkcji. Nie wpływa na uzyskanie przychodów. Fakt, że w przyszłości spółka być może uzyska świadczenie z polisy jest zdarzeniem przyszłym i niepewnym, którego związek z przychodem jest zbyt odległy.

Nie jest to również wydatek na zachowanie, czy też zabezpieczenie źródła przychodów. Z wniosku nie wynika, aby nie opłacenie składek spowodowało utratę przez spółkę przychodów, czy też samo zagrożenie tą utratą.

Należy podkreślić, że nawet w sytuacji, gdy Wnioskodawcy przyświeca cel rozumiany jako chęć minimalizowania strat nie może być utożsamiany z pojęciem zabezpieczenia źródła przychodów abstrahując od kwestii, że nie są to istniejące (powstałe już) straty, a ewentualne ich powstanie jest zdarzeniem przyszłym i niepewnym. Przepis art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewiduje możliwości wpisywania w ciężar kosztów podatkowych wydatków, które ponoszone są w celu uniknięcia strat. Z analizy treści tego przepisu wynika, że nie obejmuje on swoją dyspozycją działań „negatywnych” zmierzających do ograniczenia straty, lecz wyłącznie działania o charakterze pozytywnym zmierzającym do uzyskania przychodu ewentualnie zachowania lub zabezpieczenia jego źródeł (por wyrok NSA z 20 lipca 2011 r., sygn. akt II FSK 460/10). Tut. Organ nie kwestionuje przy tym sensu ekonomicznego poniesionego wydatku, czy też racjonalności podejmowanych przez przedsiębiorcę decyzji gospodarczych i ich efektywności, lecz ocenia czy konkretny wydatek został poniesiony w związku dążeniem do osiągnięcia przychodu (zachowania lub zabezpieczenia jego źródła).

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.