IPPB4/4511-1045/16-4/IM | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie,
W zakresie zwrotu kosztów kandydatom uczestniczącym w procesie rekrutacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 25 sierpnia 2016 r. (data wpływu 29 sierpnia 2016 r.) uzupełnione pismem z dnia 30 listopada 2016 r. (data nadania 2 grudnia 2016 r., data wpływu 7 grudnia 2016 r.) na wezwanie z dnia 22 listopada 2016 r. Nr IPPB4/4511-1045/16-2/IM (data nadania 22 listopada 2016 r., data doręczenia 25 listopada 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwrotu kosztów kandydatom uczestniczącym w procesie rekrutacji – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 29 sierpnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwrotu kosztów kandydatom uczestniczącym w procesie rekrutacji.

Z uwagi na braki formalne, tut. Organ pismem z dnia 22 listopada 2016 r. Nr IPPB4/4511-1045/16-2/IM (data nadania 22 listopada 2016 r., data doręczenia 25 listopada 2016 r.) wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez doprecyzowanie stanu faktycznego, wyjaśnienie, czy przedmiotowy wniosek dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, czy zdarzenia przyszłego oraz określenia liczby zdarzeń, wniesienia dodatkowej opłaty od każdego zdarzenia przyszłego. Pismem z dnia 30 listopada 2016 r. (data nadania 2 grudnia 2016 r., data wpływu 7 grudnia 2016 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

X S.A. (dalej jako „Spółka” lub „Wnioskodawca”) to spółka holdingowa, notowana na warszawskiej Giełdzie Papierów Wartościowych, która zajmuje się produkcją gier wideo.

W celu zachowania swojego źródła przychodów Spółka realizuje szereg prac związanych z produkcją gier wideo, w tym opracowaniem innowacyjnych technologii do produkcji gier, które składają się na silnik gry (ang. game engine). Technologie te dotyczą m.in. zachowania sztucznej inteligencji, optymalizacji sposobu wyświetlania obiektów i postaci na wielu platformach sprzętowych, automatyzacji procesów generowania i testowania treści, technik i metod animacji, integracji z chmurą (ang. cloud), zarządzania złożonymi bazami danych, sposobu funkcjonowania warstwy dźwiękowej, konstruowania trybów rozgrywki, metod interakcji użytkownika z aplikacją i innymi użytkownikami, integracji gry z nowatorskimi peryferiami, rejestrowania i analiz reakcji użytkowników, podnoszenia efektywności i jakości kreacji i edycji wirtualnych światów. Prace Spółki przyjmują formę m.in. algorytmów matematycznych, skryptów sztucznej inteligencji, kodu informatycznego, jak również wszelkich niezbędnych wytworów audiowizualnej strony danej technologii, takich jak: rysunki koncepcyjne, plany, schematy procesowe, modele 3D, tekstury, ilustracje, animacje, szkielety (ang. rig), dźwięki, kompozycje muzyczne, efekty wizualne, modele oświetlenia, interaktywne i nieinteraktywne sekwencje filmowe, konstrukcje retoryczne, dubbingi, tłumaczenia, scenariusze. Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę wymaga zatrudnienia osób posiadających unikatową wiedzę i doświadczenie. Z uwagi na pożądane kwalifikacje, organizowane przez Spółkę procesy rekrutacji są skierowane do kandydatów na całym świecie. Co do zasady procesy rekrutacji są prowadzone w siedzibie Spółki na terytorium Polski, ponieważ jest to mniej kosztowne oraz mniej czasochłonne, niż odbywanie rozmów kwalifikacyjnych w każdym kraju z osobna. Uczestnictwo osób z innych krajów w procesie rekrutacji wiąże się z koniecznością poniesienia wysokich kosztów. Aby zachęcić kandydatów z innych krajów do udziału w procesie rekrutacji, Spółka opłaca lub zwraca tym osobom koszty udziału w rozmowach kwalifikacyjnych, w tym koszty przejazdu/przelotu i noclegu. Zwrot poniesionych przez kandydata wydatków lub opłacanie kosztów związanych z uczestnictwem w procesie rekrutacyjnych mieści się w limitach określonych w odrębnych aktach prawnych takich jak: rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. Nr 336, poz. 1990, z późn. zm.) oraz rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz. U. nr 236, poz. 1991, z późn. zm.) - dalej Rozporządzenia.

Dodatkowo wszystkie wydatki związane z uczestnictwem kandydatów w procesach rekrutacyjnych są ponoszone przez Spółkę w celu osiągnięcia przychodów. Natomiast opłacając lub zwracając wydatki udziału w procesie rekrutacyjnym Wnioskodawca odbiera od kandydatów oświadczanie o niezaliczeniu ich do kosztów uzyskania przychodów kandydata.

W uzupełnieniu z dnia 30 listopada 2016 r. Wnioskodawca wskazał, że wniosek dotyczy również kandydatów mających miejsce zamieszkania w Polsce, wskazując również państwa zamieszkania kandydatów uczestniczących w procesie rekrutacji:

  1. Austria,
  2. Białoruś,
  3. Brazylia (brak umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania),
  4. Bułgaria,
  5. Federacja Rosyjska,
  6. Filipiny,
  7. Finlandia,
  8. Francja,
  9. Grecja,
  10. Hiszpania,
  11. Indie,
  12. Islamska Republika Iranu,
  13. Japonia,
  14. Kanada,
  15. Litwa,
  16. Malta,
  17. Niemcy,
  18. Norwegia,
  19. Nowa Zelandia,
  20. Portugalia,
  21. Rumunia,
  22. Serbia,
  23. Szwecja,
  24. Ukraina,
  25. Stany Zjednoczone Ameryki,
  26. Wielka Brytania,
  27. Włochy.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z opłaceniem lub zwrotem wydatków związanych z uczestnictwem kandydatów w procesie rekrutacji, w tym kosztów przejazdu/przelotu i noclegu kandydata do pracy, Spółka ma obowiązek sporządzenia i przedstawienia tym osobom informacji PIT-8C?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Pokrycie przez Spółkę wydatków związanych z uczestnictwem kandydatów w procesie rekrutacji będzie, zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o PDOF stanowić przychód dla tych osób, który jednak będzie korzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o PDOF, dlatego opłacenie lub zwrot ww. wydatków nie będzie powodować po stronie Spółki obowiązku sporządzenia informacji PIT-8C, o której mowa w art. 42a ustawy o PDOF.

Uzasadnienie.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy PDOF opodatkowaniu podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 20 ust. 1 powołanej ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Sformułowanie „w szczególności” dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty w związku z czym do tej kategorii zaliczyć należy również przychody inne niż wymienione wprost w art. 20 ust. 1 ustawy o PDOF.

Na gruncie prawa podatkowego przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest każda forma przysporzenia majątkowego (korzyść), tzn. zarówno pieniężna, jak i niepieniężna. Innymi słowy, pod pojęciem tym należy rozumieć każde działanie lub zaniechanie prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o PDOF, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem - do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Odrębnymi przepisami, o których mowa powyżej są Rozporządzenia, o których była mowa w stanie faktycznym.

Natomiast w myśl art. 21 ust. 13 ww. ustawy zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

  • w celu osiągnięcia przychodów lub,
  • w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub 3. przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub 4. przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

Należy zauważyć, że w powołanym art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o PDOF ustawodawca posłużył się terminem „podróż” bez określenia „służbowa”, dlatego też zakres tego zwolnienia jest szerszy, ponieważ nie ogranicza się ono jedynie do podróży służbowych, ale do wszelkich podróży osób niebędących pracownikami, pod warunkiem spełnienia przesłanek wynikających z art. 21 ust. 13 ww. ustawy.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego, Spółka organizuje procesy rekrutacji skierowane do osób z całego świata. Rekrutowani kandydaci muszą posiadać unikalną wiedzę i umiejętności w zakresie produkcji gier wideo. Znalezienie właściwych pracowników na lokalnym rynku pracy jest w tej branży często bardzo trudne lub niemożliwe. Dlatego Spółka zachęca osoby z innych krajów do udziału w procesie rekrutacji pokrywając im koszty przejazdu/przelotu i noclegu. Wydatki te są pokrywane zgodnie z zasadami określonymi w odrębnych przepisach, uregulowanych w Rozporządzeniach. Koszty związane z uczestnictwem kandydatów w procesach rekrutacyjnych są ponoszone przez Spółkę w celu osiągnięcia przychodów. Jednocześnie opłacając lub zwracając kandydatom wydatki udziału w rozmowach kwalifikacyjnych Wnioskodawca odbiera od nich oświadczanie o niezaliczeniu tych wydatków w koszty uzyskania przychodów.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że opłacenie lub zwrot poniesionych wydatków kandydatom na pracowników stanowi dla nich nieodpłatne świadczenie, skutkujące powstaniem przychodu, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ww. ustawy, tj. przychodu z innych źródeł. Jednakże w oparciu o art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b), z zastrzeżeniem art. 21 ust. 13 ww. ustawy przychód ten jest wolny od podatku dochodowego, tj. jeżeli koszty podróży nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów podatnika (kandydata), oraz zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodu przez Wnioskodawcę. Przy czym podkreślić należy, że ze zwolnienia korzystają świadczenia jedynie do wysokości limitów określonych w powołanych powyżej Rozporządzeniach. W przypadku, gdy opłacone bądź zwrócone przez Wnioskodawcę wydatki nie będą spełniały kryteriów wskazanych w art. 21 ust. 13 ustawy o PDOF, lub będą przewyższały limit określony odrębnymi przepisami to Spółka będzie miała obowiązek ich wykazania w informacji PIT-8C zgodnie z art. 42a ustawy o PDOF.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 2a ww. ustawy osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 2b ustawy, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

  1. pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
  2. działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
  3. działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
  4. położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Na podkreślenie zasługuje fakt, że powyższy katalog nie jest katalogiem zamkniętym. Główna zasada dotycząca ograniczonego obowiązku podatkowego wyrażona jest w art. 3 ust. 2a ustawy, natomiast ust. 2b podaje tylko przykładowe rodzaje dochodów, które podlegają opodatkowaniu w Polsce i nie jest to wyliczenie wyczerpujące. W uzasadnieniu do projektu zmiany ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie art. 3 wskazano, że zmiana ma na celu jedynie „doprecyzowanie pojęcia dochodów”. Tak więc ustawodawca dopuszcza istnienie także innych dochodów, które należy uznać za osiągnięte na terytorium Polski. W przepisie tym przewidziano opodatkowanie oparte na zasadzie źródła. Jeżeli źródło przychodów nierezydenta znajduje się na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej, to Rzeczpospolita Polska ma prawo opodatkować dochody uzyskane z tego źródła na zasadach obowiązujących w tym państwie (ograniczony obowiązek podatkowy).

Wskazana wyżej zasada ograniczonego obowiązku podatkowego stanowi, że Rzeczpospolita Polska, na terytorium której znajduje się źródło uzyskiwania dochodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania osób fizycznych niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych ze źródła przychodów położonych na jej terytorium. Nie są natomiast w Polsce opodatkowane osoby fizyczne z tytułu dochodów, których źródło jest położone za granicą. Warunkiem posiadania w Polsce statusu podmiotu o ograniczonym obowiązku podatkowym jest brak na terytorium Polski miejsca zamieszkania lub zakładu.

Przytoczony przepis nakłada ograniczony obowiązek podatkowy na osoby fizyczne, które nie mają w Polsce miejsca zamieszkania.

Stosownie do treści art. 4a ww. ustawy, przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Ze stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca pokrywa i będzie pokrywać koszty rekrutacji kandydatom mającym miejsce zamieszkania w Polsce, Austrii, Białorusi, Brazylii, Bułgarii, Federacji Rosyjskiej, Filipin, Finlandii, Francji, Grecji, Hiszpanii, Indiach, Islamskiej Republice Iranu, Japonii, Kanadzie, Litwie, Malcie, Niemczech, Norwegii, Nowej Zelandii, Portugalii, Rumunii, Serbii, Szwecji, Ukrainie, Stanach Zjednoczonych Ameryki, Wielkiej Brytanii, Włoszech.

W przypadku kandydatów mających miejsce zamieszkania poza terytorium Polski w pierwszej kolejności należy ustalić w oparciu o właściwe umowy/Konwencje o unikaniu podwójnego opodatkowania (jeśli z danym państwem Polska zawarła taką umowę/Konwencję), czy dane świadczenie podlega opodatkowaniu w Polsce. Jeśli z danym państwem Polska nie zawarła umowy/Konwencji, wówczas stosujemy tylko polskie przepisy wynikające z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdą następujące umowy/Konwencje o unikaniu podwójnego opodatkowania:

  • Umowa między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Austrii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisana w Wiedniu dnia 13 stycznia 2004 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 224, poz. 1921, z późn. zm.),
  • Umowa między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Białoruś w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzona w Mińsku dnia 18 listopada 1992 r. (Dz. U. z 1993 r., Nr 120, poz. 534),
  • Umowa między Rzecząpospolitą Polską a Republika Bułgarii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzona w Warszawie dnia 11 kwietnia 1994 r. (Dz. U. z 1995 r., Nr 137, poz. 679),
  • Umowa między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Federacji Rosyjskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzona w Moskwie dnia 22 maja 1992 r. (Dz. U. z 1993 r., Nr 125, poz. 569; Dz. U. z 2008 r., Nr 160, poz. 997),
  • Umowa między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Filipin w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzona w Manili dnia 9 września 1992 r. (Dz. U. z 1997 r, Nr 127, poz. 817),
  • Konwencja między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Finlandii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisana w Helsinkach dnia 8 czerwca 2009 r. (Dz. U. 2010 r., Nr 37, poz. 205),
  • Umowa między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku z dnia 20 czerwca 1975 r. (Dz. U. 1977 r., Nr 1, poz. 5),
  • Umowa między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Greckiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzona w Atenach dnia 20 listopada 1987 r. (Dz. U. z1991 r., Nr 120, poz. 524),
  • Umowa między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Hiszpanii o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisana w Madrycie 15 listopada 1979 r. (Dz. U. z 1982 r., Nr 17, poz. 127),
  • Umowa między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Indii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzona w Warszawie dnia 21 czerwca 1989 r. (Dz. U. z 1990 r., Nr 8, poz. 46, Dz. U z 2014 r., poz. 1336),
  • Umowa między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Islamskiej Republiki Iranu w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisana w Teheranie dnia 2 października 1998 r. (Dz. U z 2006 r., Nr 244, poz. 1770, Dz. U. z 2006 r., Nr 244, poz. 1772),
  • Umowa między Polską Rzecząpospolitą Ludową a Japonią o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisana w Tokio dnia 20 lutego 1980 r. (Dz. U. 1983 r., Nr 12, poz. 60),
  • Konwencja między Rzecząpospolitą Polską a Kanadą w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu wraz z Protokołem, podpisana w Ottawie dnia 20 maja 2012 r. (Dz. U. z 2013 r., poz. 1371),
  • Umowa między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Litewskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzona w Warszawie dnia 20 stycznia 1994 r. (Dz. U. 1995 r., Nr 51, poz. 277),
  • Umowa między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Malty w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzona w La Valetta dnia 7 stycznia 1994 r. (Dz. U. 1995 r., Nr 49, poz. 256, z późn. zm.),
  • Umowa między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisana w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. 2005 r., Nr 12, poz. 90),
  • Konwencja między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu oraz Protokół do tej Konwencji, podpisana w Warszawie dnia 9 września 2009 r. (Dz. U. 2010 r., Nr 134, poz. 899),
  • Umowa między Rzecząpospolitą Polską a Nową Zelandią w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisana w Warszawie dnia 21 kwietnia 2015 r. (Dz. U. z 2006 r., Nr 248, poz. 1822),
  • Konwencja między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Portugalską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzona w Lizbonie dnia 9 maja 1995 r. (Dz. U. 1998 r., Nr 48, poz. 304),
  • Umowa między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Rumunii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzona w Warszawie dnia 23 czerwca 1994 r. (Dz. U. 1995 r., Nr 109, poz. 530),
  • Umowa między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Federalnej Republiki Jugosławii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzona w Warszawie dnia 12 czerwca 1997 r. (Dz. U. z 2001 r. Nr 104, poz. 1137),
  • Konwencja między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisana w Sztokholmie dnia 19 listopada 2004 r. (Dz. U. z 2006 r., Nr 26, poz. 193),
  • Konwencja między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Ukrainy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzona w Kijowie dnia 12 stycznia 1993 r. (Dz. U. 1994 r., Nr 63, poz. 269, z późn. zm.),
  • Umowa między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisana w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. (Dz. U. z 1976 r., Nr 31, poz. 178),
  • Konwencja między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisana w Londynie dnia 20 lipca 2006 r. (Dz. U. 2006 r., Nr 250, poz. 1840),
  • Umowa między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Włoskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania, sporządzona w Rzymie dnia 21 czerwca 1985 r. (Dz. U. 1989 r., Nr 62, poz. 374).

W treści powyższych umów/Konwencji nie ma szczególnego przepisu regulującego opodatkowanie świadczeń z tytułu pokrycia wydatków związanych z uczestnictwem kandydatów w procesie rekrutacji, z którymi nie są zawarte żadne umowy, zatem w przedmiotowej sprawie należy zastosować przepis z umowy/Konwencji, który dotyczy innych dochodów.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Austrii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku z dnia 13 stycznia 2004 r. części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie bez względu na to, gdzie są osiągane, a nieobjęte postanowieniami poprzednich artykułów niniejszej umowy podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Stosownie do art. 21 ust. 1 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Białoruś w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku z dnia 18 listopada 1992 r. części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania w jednym Umawiającym się Państwie, nie wymienione w poprzednich artykułach niniejszej umowy, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie.

Natomiast w myśl art. 22 ust. 1 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republika Bułgarii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku z dnia 11 kwietnia 1994 r. części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, bez względu na to, skąd one pochodzą, a które nie zostały wymienione w poprzednich artykułach niniejszej umowy, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Art. 19 umowa między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Federacji Rosyjskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku z dnia 22 maja 1992 r. stanowi, że części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie, bez względu na to, skąd one pochodzą, a które nie zostały wymienione w poprzednich artykułach niniejszej umowy, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Filipin w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu z dnia 9 września 1992 r. części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, bez względu na to, skąd one pochodzą, a które nie zostały wymienione w poprzednich artykułach niniejszej umowy, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

W myśl art. 20 ust. 1 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Finlandii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu z dnia 8 czerwca 2009 r. części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, bez względu na to gdzie są osiągane, a nieobjęte postanowieniami poprzednich artykułów niniejszej Konwencji podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Stosownie do art. 21 ust. 1 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku z dnia 20 czerwca 1975 r. części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania w jednym z Umawiających się Państw, bez względu na to skąd pochodzą, a o których nie było mowy w poprzednich artykułach niniejszej umowy, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Greckiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku z dnia 20 listopada 1987 r. części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, bez względu na to, gdzie powstają, które nie są objęte postanowieniami poprzednich artykułów niniejszej umowy, będą opodatkowane tylko w tym Państwie.

W myśl art. 21 ust. 1 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Hiszpanii o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku z dnia 15 listopada 1979 r. części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, bez względu na to, skąd one pochodzą, a o których nie było mowy w poprzednich artykułach niniejszej umowy, będą opodatkowane tylko w tym Państwie.

Stosownie do art. 23 ust. 1 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Indii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu z dnia 21 czerwca 1989 r. z zastrzeżeniem postanowień ustępu 2 części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie bez względu na to, gdzie powstają, które nie zostały wyraźnie wymienione w poprzednich artykułach niniejszej umowy, będą opodatkowane tylko w tym Umawiającym się Państwie.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 umowy między Polską Rzecząpospolitą Ludową a Japonią o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu z dnia 20 lutego 1980 r. części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, bez względu na to, skąd one pochodzą, a o których nie było mowy w poprzednich artykułach niniejszej umowy, będą opodatkowane tylko w tym Umawiającym się Państwie.

W myśl art. 20 ust. 1 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Kanadą w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu wraz z Protokołem z dnia 20 maja 2012 r. dochody osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, bez względu na to gdzie są osiągane, nieobjęte postanowieniami poprzednich artykułów niniejszej Konwencji podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Litewskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku z dnia 20 stycznia 1994 r. części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, bez względu na to, gdzie są osiągane, a które nie są objęte postanowieniami poprzednich artykułów niniejszej umowy, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Art. 22 ust. 1 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Malty w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu z dnia 7 stycznia 1994 r. stanowi, że części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, bez względu na to, skąd one pochodzą, a które nie zostały objęte postanowieniami poprzednich artykułów niniejszej umowy, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

W myśl art. 22 ust. 1 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku z dnia 14 maja 2003 r. dochody osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, bez względu na to, gdzie są osiągane, a które nie są objęte postanowieniami poprzednich artykułów niniejszej umowy, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Stosownie do art. 21 ust. 1 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu oraz Protokół do tej Konwencji z dnia 9 września 2009 r. części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, gdziekolwiek powstałe, nieobjęte postanowieniami poprzednich artykułów niniejszej Konwencji, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Portugalską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu z dnia 9 maja 1995 r. części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, bez względu na to, skąd one pochodzą, a które nie zostały wymienione w poprzednich artykułach niniejszej konwencji, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

W myśl art. 23 ust. 1 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Rumunii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku z dnia 23 czerwca 1994 r. części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie, które nie zostały wymienione w poprzednich artykułach niniejszej umowy, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Art. 22 ust. 1 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Federalnej Republiki Jugosławii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku z dnia 12 czerwca 1997 r. (brak jest umowy pomiędzy Polską a Serbią), stanowi, że części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, bez względu na to, skąd one pochodzą, a które nie zostały wymienione w poprzednich artykułach niniejszej Umowy, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu z dnia 19 listopada 2004 r. części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, bez względu na to, gdzie są osiągane, a nieobjęte postanowieniami poprzednich artykułów niniejszej konwencji, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Stosownie do art. 21 ust. 1 Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Ukrainy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku z dnia 12 stycznia 1993 r. części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, bez względu na to, skąd one pochodzą, a które nie zostały wymienione w poprzednich artykułach niniejszej konwencji, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

W myśl art. 21 ust. 1 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych z dnia 20 lipca 2006 r. części dochodu, inne niż dochód wypłacany przez trust lub z majątku spadkowego w wyniku zarządzania tym majątkiem, bez względu na to gdzie powstają, osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, które nie zostały objęte postanowieniami poprzednich artykułów niniejszej Konwencji, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Włoskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania z dnia 21 czerwca 1985 r. części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie bez względu na to, skąd one pochodzą, a o których nie było mowy w poprzednich artykułach niniejszej umowy, będą opodatkowane tylko w tym Państwie.

Z powyższych przepisów umów/Konwencji wynika, że świadczenia dotyczące pokrywania kosztów rekrutacji jako inne dochody podlegają opodatkowaniu tylko w państwie zamieszkania kandydata, zatem nie podlegają opodatkowaniu w Polsce, w konsekwencji na Wnioskodawcy nie będą ciążyły z tego tytułu obowiązki płatnika i informacyjne.

W przypadku kandydatów z Iranu, Nowej Zelandii oraz Stanów Zjednoczonych Ameryki, należy wyjaśnić, co następuje.

W myśl art. 21 ust. 1 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Islamskiej Republiki Iranu w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu z dnia 2 października 1998 r. stanowi, że części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, które nie zostały wyraźnie wymienione w poprzednich artykułach niniejszej Umowy, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, za wyjątkiem gdy takie części dochodu są uzyskiwane ze źródeł położonych w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli takie części dochodu są uzyskiwane ze źródeł położonych w drugim Umawiającym się Państwie, to mogą one być również opodatkowane w tym drugim Państwie.

Zgodnie z art. 20 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Nową Zelandią w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu z dnia 21 kwietnia 2015 r. części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, bez względu na to gdzie są osiągane, nie objęte postanowieniami poprzednich artykułów niniejszej Umowy, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, z tym, że jeżeli taki dochód jest osiągany ze źródeł w drugim Umawiającym się Państwie, to może być on również opodatkowany w tym drugim Państwie.

Natomiast art. 5 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu z dnia 8 października 1974 r. stanowi, że osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie może być opodatkowana przez drugie Umawiające się Państwo z tytułu dochodu pochodzącego ze źródeł z tego drugiego Umawiającego się Państwa i tylko z tytułu takiego dochodu, zgodnie ze wszystkimi ograniczeniami zawartymi w niniejszej Umowie.

Z powyższego wynika, że w przypadku osób mających miejsce zamieszkania w Iranie, Nowej Zelandii i Stanach Zjednoczonych Ameryki przedmiotowe świadczenie podlega opodatkowaniu w Polsce i w państwie zamieszkania.

W odniesieniu do ponoszonych wydatków na rzecz kandydata (kandydatów) z Brazylii, z uwagi na fakt, że Polska nie ma podpisanej umowy/Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania z Brazylią, zatem do ww. wydatków mają zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny i zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa podatkowego, należy stwierdzić, że świadczenie z tytułu ponoszonych wydatków na rzecz kandydatów mających miejsce zamieszkania w Iranie, Nowej Zelandii, Stanach Zjednoczonych Ameryki, Brazylii oraz w Polsce, podlegają opodatkowaniu w Polsce i mają do nich zastosowanie uregulowania zawarte w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Wyrazem jej praktycznej realizacji jest art. 11 ust. 1 ww. ustawy, z którego treści wynika, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy, źródłami przychodów są inne źródła.

Zgodnie z treścią art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17.

Użyte w tym przepisie sformułowanie „w szczególności” oznacza, że przepis zawiera tylko przykładowe wyliczenie przychodów, co oznacza, że przysporzenia majątkowe, nie zaliczane do pozostałych źródeł przychodów stanowią przychody objęte tym przepisem.

Dla celów podatkowych przez nieodpłatne świadczenie należy mianowicie rozumieć te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku, mające konkretny wymiar finansowy. Innymi słowy, pod pojęciem tym należy rozumieć każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Zgodnie bowiem z art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21 są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi kwestia, czy w związku z opłaceniem lub zwrotem wydatków związanych z uczestnictwem kandydatów w procesie rekrutacji, w tym kosztów przejazdu/przelotu i noclegu kandydata do pracy, po stronie kandydata powstanie przychód korzystający ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas:

  1. podróży służbowej pracownika,
  2. podróży osoby niebędącej pracownikiem,

– do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

W świetle powyższego, otrzymane przez kandydatów uczestniczących w procesie rekrutacji świadczenia mogą być objęte zwolnieniem od podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy, o ile spełnione są inne warunki związane z korzystaniem z tej preferencji.

Kluczowym jest jednak użyty przez ustawodawcę zwrot „podróż” zarówno w lit. a) dotyczącej podróży służbowej pracownika, jak i w lit. b) odnoszącej się do osoby niebędącej pracownikiem. Różnica treści lit. a) i b) związana jest wyłącznie z faktem, że w podróży służbowej może pozostawać jedynie pracownik, gdyż regulacje w tym zakresie zawiera Kodeks pracy. Stąd w odniesieniu do osób niepozostających w stosunku pracy (stosunkach pokrewnych) można mówić jedynie o podróży, a nie o podróży służbowej, w rozumieniu Kodeksu pracy. Niezależnie od powyższego, pojęcie „podróż” należy rozumieć identycznie. Przywołać w tym miejscu należy definicję podróży służbowej zawartą w przepisach Kodeksu pracy, którą posiłkowo stosuje się przy interpretacji art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy.

Zgodnie z art. 775 § 1 Kodeksu pracy, za podróż służbową uznaje się wykonywanie przez pracownika na polecenie pracodawcy zadania służbowego poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, bądź stałe miejsce pracy pracownika. Zatem niezależnie od stosunków pomiędzy pracodawcą a pracownikiem, przyjąć należy, że podróżą w sensie ogólnym jest wykonywanie zadania poza miejscowością, w której znajduje się siedziba spółki, bądź stałe miejsce wykonywania zadań.

Należy podkreślić, że ustęp 13 w art. 21 ustawy normuje dodatkowe przesłanki, których wypełnienie jest niezbędne aby zwolnienie miało zastosowanie w odniesieniu do podróży odbywanych przez osoby niebędące pracownikami. Norma ta stanowi, że art, 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały podniesione:

  1. w celu osiągnięcia przychodów lub
  2. w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
  3. przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub
  4. przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

Nie ulega wątpliwości, że w przedmiotowej sprawie nie jest spełniona żadna z przesłanek określonych w art. 21 ust. 13 pkt 2-4 ustawy.

Należy zatem rozważyć, czy stosownie do art. 21 ust. 13 pkt 1 ustawy przedmiotowe wydatki zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów przez Wnioskodawcę.

Z opisu stanu faktycznego i przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wynika, że przedmiotowe wydatki Wnioskodawcy związane są z organizowanymi procesami rekrutacji skierowanymi do kandydatów na całym świecie. Co do zasady procesy rekrutacji są prowadzone w siedzibie Wnioskodawcy na terytorium Polski, ponieważ jest to mniej kosztowne oraz mniej czasochłonne, niż odbywanie rozmów kwalifikacyjnych w każdym kraju z osobna. Uczestnictwo osób z innych krajów w procesie rekrutacji wiąże się z koniecznością poniesienia wysokich kosztów. Aby zachęcić kandydatów z innych krajów do rozmowach kwalifikacyjnych, Wnioskodawca opłaca lub zwraca tym osobom koszty udziału w rozmowach kwalifikacyjnych, w tym koszty przejazdu/przelotu i noclegu.

Opłacenie kosztów przejazdu/przelotu i noclegu nie jest związane z realizacją przez Wnioskodawcę kontraktu, umowy, czy innego rodzaju zobowiązania, którego efektem ma być osiągnięcie przychodu.

Wydatki te ponoszone są w celu zapewnienia fachowych kadr, co w przyszłości może doprowadzić do realizacji kolejnych kontraktów. Jednak na obecnym etapie wydatki te ponoszone są jedynie w celu zachęcenia potencjalnych kandydatów do udziału w procesie rekrutacji. W związku z tym w omawianym przypadku nie została spełniona również przesłanka określona w art. 21 ust. 13 pkt 1 ustawy.

Przenosząc przytoczone przepisy prawa na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że w przypadku kandydatów mających miejsce zamieszkania w Austrii, Białorusi, Bułgarii, Federacji Rosyjskiej, Filipin, Finlandii, Francji, Grecji, Hiszpanii, Indiach, Japonii, Kanadzie, Litwie, Malcie, Niemczech, Norwegii, Portugalii, Rumunii, Serbii, Szwecji, Ukrainie, Wielkiej Brytanii i Włoszech świadczenia dotyczące pokrywania kosztów rekrutacji jako inne dochody podlegają opodatkowaniu tylko w państwie zamieszkania, zatem nie podlegają opodatkowaniu w Polsce, w konsekwencji Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku wystawiania informacji PIT-8C.

Skoro świadczenia dla ww. kandydatów nie stanowią źródeł przychodu podlega opodatkowaniu w Polsce, zatem nie ma zastosowania zwolnienie przedmiotowe wynikające z treści art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast w sytuacji, gdy osobą otrzymującą opisane we wniosku świadczenie będzie kandydat mający miejsce zamieszkania w Iranie, Nowej Zelandii, Stanach Zjednoczonych, Brazylii i Polsce wówczas opłacenie lub zwrot wydatków związanych z uczestnictwem tych kandydatów w procesie rekrutacji i wypłacone tym tytułem należności stanowi dla tych osób przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy, podlegający opodatkowaniu w Polsce, który nie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ww. ustawy gdyż kandydaci nie odbywają podróży, o której mowa w przepisach Kodeksu pracy, ponadto nie zostały spełnione przesłanki, o których mowa w art. 21 ust. 13 ustawy. W konsekwencji, Spółka jest obowiązana dla ww. kandydatów sporządzić informację według ustalonego wzoru (PIT-8C) o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego, przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (Dz. U. z 2016 r. poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.