ILPB3/423-463/11-2/EK | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu,
1. Czy poniesione przez Spółkę wydatki na spłatę kwot głównych przejętych Zobowiązań nie stanowią kosztu uzyskania przychodu Spółki, a kwota pieniężna należna Spółce ze strony Spółki Zależnej w części odpowiadającej wartości kwot głównych przejętych Zobowiązań nie będzie stanowiła przychodu podatkowego Spółki?
2. Czy należna Spółce kwota pieniężna w części odpowiadającej kwocie odsetek naliczonych od Zobowiązań do dnia ich przejęcia przez Spółkę będzie stanowiła przychód podatkowy Spółki w momencie jej otrzymania?
3. Czy odsetki od Zobowiązań w części naliczonej przed, jak i po przejęciu Zobowiązań przez Spółkę będą kosztem uzyskania przychodów w momencie ich zapłaty lub kapitalizacji?
4. Czy kwota dodatkowej prowizji będzie dla Spółki przychodem w momencie faktycznego otrzymania?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 15 września 2011 r. (data wpływu 29.09.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie podatkowych skutków przejęcia przez Spółkę zobowiązań Spółki Zależnej w części dotyczącej określenia, czy:

  • poniesione przez Spółkę wydatki na spłatę kwot głównych zobowiązań nie stanowią kosztu uzyskania przychodu, a kwota pieniężna należna Spółce w części odpowiadającej wartości kwot głównych przejętych Zobowiązań nie będzie stanowiła przychodu podatkowego Spółki – jest nieprawidłowe,
  • należna Spółce kwota pieniężna w części odpowiadającej kwocie odsetek naliczonych od zobowiązań do dnia ich przejęcia przez Spółkę będzie stanowiła przychód podatkowy w momencie jej otrzymania – jest nieprawidłowe,
  • odsetki od zobowiązań w części naliczonej przed, jak i po przejęciu zobowiązań przez Spółkę będą kosztem uzyskania przychodów w momencie ich zapłaty lub kapitalizacji – jest nieprawidłowe,
  • kwota dodatkowej prowizji stanowi dla Spółki przychód w momencie faktycznego otrzymania – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 29 września 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie podatkowych skutków przejęcia przez Spółkę zobowiązań Spółki Zależnej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka planuje w przyszłości nabyć udziały w innej spółce (dalej: Spółka Zależna). Ze względów biznesowych (tj. między innymi celem konsolidacji aktywów w jednym podmiocie) planowane jest przeprowadzenie w przyszłości likwidacji Spółki Zależnej.

Spółka Zależna posiada zobowiązania, w skład których wchodzi między innymi kredyt bankowy oraz pożyczka od podmiotu powiązanego ze Spółką Zależną (dalej: Zobowiązania). Na łączną kwotę Zobowiązań składają się kwoty główne długu oraz naliczone odsetki.

Planowana likwidacja Spółki Zależnej może okazać się niemożliwa w związku z istniejącymi Zobowiązaniami wobec osób trzecich. W związku z powyższym, planowane jest przejęcie Zobowiązań przez Spółkę. W zamian za przejęcie Zobowiązań, Spółka Zależna będzie zobowiązana do uiszczenia na rzecz Spółki kwoty pieniężnej równej sumie kwot głównych Zobowiązań, odsetek naliczonych do dnia ich przejęcia przez Spółkę oraz kwoty dodatkowej prowizji.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.
  1. Czy poniesione przez Spółkę wydatki na spłatę kwot głównych przejętych Zobowiązań nie stanowią kosztu uzyskania przychodu Spółki, a kwota pieniężna należna Spółce ze strony Spółki Zależnej w części odpowiadającej wartości kwot głównych przejętych Zobowiązań nie będzie stanowiła przychodu podatkowego Spółki...
  2. Czy należna Spółce kwota pieniężna w części odpowiadającej kwocie odsetek naliczonych od Zobowiązań do dnia ich przejęcia przez Spółkę będzie stanowiła przychód podatkowy Spółki w momencie jej otrzymania...
  3. Czy odsetki od Zobowiązań w części naliczonej przed, jak i po przejęciu Zobowiązań przez Spółkę będą kosztem uzyskania przychodów w momencie ich zapłaty lub kapitalizacji...
  4. Czy kwota dodatkowej prowizji będzie dla Spółki przychodem w momencie faktycznego otrzymania...

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki poniesione przez Spółkę na spłatę kwot głównych przejętych Zobowiązań nie stanowią kosztu uzyskania przychodu Spółki, a kwota pieniężna należna Spółce ze strony Spółki Zależnej w części odpowiadającej wartości kwot głównych przejętych Zobowiązań nie będzie stanowiła przychodu podatkowego Spółki.

Jak wynika z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Za przychody związane z działalnością gospodarczą i działami specjalnymi produkcji rolnej osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 12 ust. 3 ww. ustawy).

W doktrynie przyjmuje się, że przychodami są wszelkiego rodzaju przysporzenia majątkowe, które mają nieodwracalny charakter, przy czym muszą być definitywnie otrzymane przez dany podmiot, czyli są to wszystkie wartości wchodzące do majątku podatnika mające definitywny charakter, powiększające jego aktywa, którymi może on rozporządzać jak własnymi. Od zasady tej, w ściśle określonych przypadkach, wprowadzone zostały przez ustawodawcę wyjątki.

Katalog przysporzeń, których nie zalicza się do przychodów podatkowych jest zamknięty i zawarto go w art. 12 ust. 4 ustawy podatku dochodowym od osób prawnych. W pkt 1 tego przepisu ustanowiono m.in. regułę dotyczącą neutralności podatkowej pożyczek (kredytów), natomiast w pkt 6a zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Równocześnie, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztów uzyskania przychodów nie stanowią w szczególności wydatki na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

W analizowanej sytuacji, Spółka przejmie Zobowiązania od Spółki Zależnej. Równocześnie Spółce należna będzie od Spółki Zależnej kwota pieniężna obejmująca w szczególności kwoty główne przejętych Zobowiązań.

W związku z powyższym, po stronie Spółki nie nastąpi trwały przyrost posiadanego majątku. Spółka poniesie wydatek, który nie zostanie zaliczony do kosztów uzyskania przychodów i równocześnie Spółka Zależna będzie zobowiązana do zwrotu na rzecz Spółki powyższego wydatku.

Spółka pragnie wskazać, że podobne stanowisko wyrażone zostało w szczególności w interpretacji indywidualnej z dnia 2 czerwca 2011 r. sygn. ILPB3/423-65/11-6/KS, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, w której stwierdził on, że „w przypadku przejęcia przez Spółkę długu spółki niemieckiej wobec innej spółki spłata kwoty długu (bez odsetek) nie będzie stanowić dla Spółki kosztów uzyskania przychodów, natomiast zwrot wydatków otrzymanych od Spółki niemieckiej odpowiadający wartości długu (bez odsetek) nie będzie stanowić dla Spółki przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych”.

Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, poniesione przez Spółkę wydatki na spłatę kwot głównych przejętych Zobowiązań nie będą stanowić kosztu uzyskania przychodu Spółki, a kwota pieniężna należna Spółce ze strony Spółki Zależnej w części odpowiadającej wartości kwot głównych przejętych Zobowiązań nie będzie stanowić przychodu podatkowego Spółki.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Zdaniem Spółki, należna Spółce kwota pieniężna w części odpowiadającej kwocie odsetek naliczonych od Zobowiązań do dnia ich przejęcia przez Spółkę będzie stanowiła przychód podatkowy Spółki w momencie jego otrzymania.

Jak zostało zaznaczone w opisie zdarzenia przyszłego, na należną Spółce ze strony Spółki Zależnej kwotę pieniężną składać się będzie w szczególności kwota odsetek naliczonych od Zobowiązań do dnia ich przejęcia przez Spółkę.

Zdaniem Spółki, zapłata powyższej kwoty stanowi de facto spłatę przez Spółkę Zależną zobowiązania z tytułu przejęcia przez Spółkę zobowiązań Spółki Zależnej. W konsekwencji, poszczególne elementy powyższej kwoty powinny generalnie traktowane być analogicznie jak spłata odpowiednich elementów pożyczki (w tym przypadku odsetek). W szczególności, część odpowiadająca kwocie przejętych przez Spółkę odsetek od Zobowiązań naliczonych do dnia ich przejęcia przez Spółkę powinna dla celów podatkowych być traktowana analogicznie jak spłata przez Spółkę Zależną odsetek od zobowiązań, a po Stronie otrzymującego (tj. Spółki) stanowić otrzymane odsetki.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się kwot naliczonych, lecz nieotrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów).

Biorąc powyższe pod uwagę, należna Spółce kwota pieniężna w części odpowiadającej kwocie odsetek naliczonych od Zobowiązań do dnia ich przejęcia przez Spółkę będzie stanowiła przychód podatkowy Spółki w momencie zapłaty.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3.

Zdaniem Wnioskodawcy, odsetki od Zobowiązań w części naliczonej przed, jak i po przejęciu Zobowiązań przez Spółkę będą kosztem uzyskania przychodów w momencie ich zapłaty lub kapitalizacji.

W wyniku przejęcia Zobowiązań Spółka wstąpi we wszystkie prawa i obowiązki dotychczasowego dłużnika, w szczególności będzie zobowiązana do zwrócenia kwoty głównej Zobowiązań, jak również naliczonych odsetek z tego tytułu. Tym samym, Spółka Zależna zostanie zwolniona z zobowiązania wobec swoich wierzycieli, a nowym dłużnikiem zostanie Spółka.

Jednocześnie jednak Spółka Zależna stanie się dłużnikiem Spółki z tytułu wypłaty kwoty pieniężnej obejmującej w szczególności kwotę odsetek naliczonych od Zobowiązań do dnia ich przejęcia przez Spółkę oraz odpowiednią prowizję.

Biorąc pod uwagę, że w wyniku przejęcia przez Spółkę Zobowiązań:

  • Spółka Zależna będzie zobowiązana do zapłaty na rzecz Spółki kwoty pieniężnej obejmującej w szczególności kwotę odsetek naliczonych od Zobowiązań do dnia ich przejęcia przez Spółkę oraz odpowiednią prowizję, które zgodnie ze stanowiskiem zaprezentowanym przez Spółkę w odniesieniu do pytania nr 2 i nr 4 będą stanowić przychody podatkowe Spółki w momencie ich otrzymania oraz
  • możliwa stanie się likwidacja Spółki Zależnej, w wyniku czego Spółka jako udziałowiec Spółki Zależnej przejmie aktywa tej Spółki które w przyszłości przyczynią się do uzyskania przez Spółkę dodatkowych przychodów podatkowych,

zapłacone przez Spółkę odsetki od Zobowiązań zarówno w części naliczonej przed, jak i po ich przejęciu przez Spółkę będą miały pośredni związek z przychodami Spółki i w konsekwencji będą mogły stanowić koszty uzyskania przychodów Spółki. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 10 i 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, powyższe odsetki stanowić będą koszt uzyskania przychodów Spółki w momencie ich zapłaty lub kapitalizacji.

Spółka pragnie wskazać, że podobne stanowisko wyrażone zostało w szczególności:

  • przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 7 grudnia 2009 r. sygn. III SA/Wa 1483/09, który stwierdził, że poniesienie wydatku w postaci zapłaty odsetek od przejętego zobowiązania uznać należy za wydatek pożyteczny dla sfinansowania nabycia udziałów w kapitale zakładowym Spółki A poprzez potrącenie wzajemnych wierzytelności‚ a w dalszej perspektywie, dla przejęcia prawa własności nieruchomości. (...) W konsekwencji, wydatki takie uznać należy za koszty uzyskania przychodu”;
  • w interpretacji indywidualnej z dnia 22 listopada 2010 r. sygn. IPPB3/423-101/09-5/10/S/AG wydanej w mieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, w której potwierdził on prawidłowość stanowiska podatnika, zgodnie z którym „koszty spłaty tak przejętego Kredytu Bankowego ponoszone przez M powinny stanowić koszty uzyskania przychodu z uwagi na fakt, że: 1. M zrealizuje przychód odsetkowy na Wynagrodzeniu z tytułu przejęcia Kredytu Bankowego oraz 2. przejęcie przez M Kredytu Bankowego Spółki A będzie związane z umożliwieniem likwidacji Spółki A, a co za tym idzie z nabyciem przez M majątku Spółki A, który będzie generował przychody”;
  • w interpretacji indywidualnej z dnia 24 listopada 2008 r. sygn. IPPB3/423-1377/08-2/AG, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, w której potwierdził on prawidłowość stanowiska podatnika, zgodnie z którym „koszty spłaty tak przejętego Kredytu Bankowego L ponoszone przez C powinny stanowić koszty uzyskania przychodu z uwagi na fakt że (1) C zrealizuje przychód odsetkowy na Wynagrodzeniu z tytułu przejęcia Kredytu Bankowego L oraz (2) przejęcie przez C Kredytu Bankowego L Spółki A będzie związane z umożliwieniem likwidacji Spółki A, a co za tym idzie z nabyciem przez C majątku Spółki A. który będzie generował przychody”;
  • w interpretacji indywidualnej z dnia 28 sierpnia 2008 r. sygn. IP-PB3-423-733/08-7/AG wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, w której potwierdził on prawidłowość stanowiska podatnika, zgodnie z którym „z uwagi na fakt, że na Wynagrodzeniu z tytułu przejęcia długu Spółka zrealizuje przychód odsetkowy oraz - przejęcie przez Spółkę B długu Spółki A będzie związane z umożliwieniem likwidacji Spółki A, a co za tym idzie z nabyciem przez Spółkę B majątku Spółki A, który będzie generował przychody; koszty spłaty tak przejętego długu ponoszone przez Spółkę B powinny stanowić koszty uzyskania przychodu”;
  • w interpretacji indywidualnej z dnia 4 grudnia 2007 r. sygn. IBPB3/423-115/07/JD wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, w której potwierdził on prawidłowość stanowiska podatnika, zgodnie z którym „odsetki od pożyczki zaciągniętej pierwotnie przez inny podmiot, a następnie przejętej przez wnioskodawcę w zamian za akcje są kosztami mającymi związek z przychodami wnioskodawcy (w szczególności z zabezpieczeniem źródła przychodów)”.

Reasumując, zdaniem Spółki, odsetki od Zobowiązań w części naliczonej przed, jak i po przejęciu Zobowiązań przez Spółkę będą kosztem uzyskania przychodów w momencie ich zapłaty lub kapitalizacji.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4.

Zdaniem Wnioskodawcy, kwota dodatkowej prowizji będzie dla Spółki przychodem w momencie faktycznego otrzymania.

Kwota dodatkowej prowizji będzie stanowić przychód podatkowy Spółki.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnym produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym uważa się także należne przychody choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat, skont.

Należy przy tym wskazać, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych uzależniają moment rozpoznania przychodów od charakteru świadczenia wykonanego przez podatnika, z którego realizacją związana było uzyskanie danego przychodu.

Zgodnie z art. 12 ust. 3a ww. ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3 uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi nie później niż dzień:

  1. wystawienia faktury albo
  2. uregulowania należności.

Zgodnie z art. 12 ust. 3c ustawy podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze nie rzadziej niż raz w roku. Zgodnie z art. 12 ust. 3d ww. ustawy, powyższą zasadę stosuje się odpowiednio do dostawy energii elektrycznej, cieplnej oraz gazu przewodowego.

Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3 do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c i 3d, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Zgodnie z powyższym przepisem, przychody związane z działalnością gospodarczą, które nie są związane ze sprzedażą towarów lub świadczeniem usług powinny generalnie zostać rozpoznane dla celów podatku dochodowego od osób prawnych na zasadzie kasowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, należna Spółce prowizja nie stanowi wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług na rzecz Spółki Zależnej. Spółka pragnie zwrócić uwagę, że celem przejęcia przez Spółkę Zobowiązań Spółki Zależnej nie będzie „oddłużenie” Spółki Zależnej, lecz wyłącznie umożliwienie likwidacji Spółki Zależnej i w konsekwencji przejęcie przez Spółkę własności aktywów Spółki Zależnej. W wyniku przejęcia przez Spółkę Zobowiązań Spółki Zależnej, nie dojdzie w szczególności do zmniejszenia zadłużenia Spółki Zależnej, lecz wyłącznie do zmiany wierzycieli Spółki Zależnej. Tym samym, zdaniem Spółki, nie można uznać, że prowizja stanowi wynagrodzenie z tytułu sprzedaży towarów lub świadczenia usług na rzecz Spółki Zależnej.

Biorąc powyższe pod uwagę, kwota dodatkowej prowizji będzie dla Spółki przychodem w momencie faktycznego otrzymania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) nie zawiera w swej konstrukcji definicji przychodu, precyzując, poprzez przykładowe wyliczenie zawarte w art. 12, rodzaje przychodów, a także enumeratywnie wylicza, jakiego rodzaju wpływy pieniężne podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów.

I tak, zgodnie z brzmieniem art. 12 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Z kolei, stosownie do art. 12 ust. 3 powołanej ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Literalna wykładnia ww. przepisów prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. W konsekwencji, do przychodów podatkowych, podatnik winien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe.

Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, a więc takie którymi może Spółka rozporządzać jak właściciel. Od zasady tej, w ściśle określonych przypadkach, wprowadzone zostały przez ustawodawcę wyjątki.

Katalog przysporzeń, których nie zalicza się do przychodów podatkowych jest zamknięty i zawarto go w art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Skoro zatem przepis ten w sposób kategoryczny i wyczerpujący określa, co nie jest przychodem w rozumieniu ustawy, to a contrario należy przyjąć, że wszelkie inne przychody, przepisem tym nieobjęte, powodują powstanie obowiązku podatkowego. W pkt 1 tego przepisu ustanowiono m. in. regułę, dotyczącą neutralności podatkowej pożyczek (kredytów).

Udzielenie pożyczki (kredytu) jest zdarzeniem podatkowo neutralnym w tym sensie, że z jednej strony, otrzymana przez pożyczkobiorcę (kredytobiorcę) pożyczka (kredyt) oraz zwrócona pożyczkodawcy (kredytodawcy) pożyczka (kredyt) nie stanowią przychodu podatkowego, a drugiej strony, wydatki na spłatę pożyczki (kredytu) poniesione przez pożyczkobiorcę (kredytobiorcę) nie stanowią dla niego kosztów uzyskania przychodów – art. 12 ust. 4 pkt 1 i art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W konsekwencji, konstrukcja podatku dochodowego przewiduje, iż otrzymane pod tytułem zwrotnym środki nie zwiększają w sposób trwały aktywów jednostki, a zatem nie stanową przychodu podatkowego.

Przejęcia i spłaty przez Wnioskodawcę zobowiązań, w skład których wchodzi między innymi kredyt bankowy oraz pożyczka, w zamian za wynagrodzenie odpowiadające kwocie głównej tych zobowiązań, odsetkom naliczonym do dnia ich przejęcia przez Spółkę oraz kwocie dodatkowej prowizji, nie można jednak utożsamiać z otrzymaniem świadczenia zwrotnego przez Spółkę, nie zwiększającego w sposób trwały aktywów Spółki.

Zgodnie z art. 519 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), osoba trzecia może wstąpić na miejsce dłużnika, który zostaje z długu zwolniony (przejęcie długu).

W przedmiotowej sprawie, w związku z planowaną likwidacją Spółki Zależnej rozważane jest przejęcie jej zobowiązań. W wyniku przejęcia zobowiązań, Spółka wstąpi we wszystkie prawa i obowiązki dotychczasowego dłużnika, w szczególności będzie zobowiązana do zwrócenia kwoty głównej zobowiązań, jak również naliczonych odsetek z tego tytułu. Tym samym, Spółka Zależna zostanie zwolniona z zobowiązania wobec swoich wierzycieli, a nowym dłużnikiem zostanie Spółka.

W zamian za przejęcie długu, Spółka Zależna będzie zobowiązana do uiszczenia na rzecz Spółki kwoty pieniężnej równej sumie kwot głównych zobowiązań, odsetek naliczonych do dnia ich przejęcia przez Spółkę oraz kwoty dodatkowej prowizji.

W konsekwencji Spółka zwiększy swoje aktywa w związku z transakcją przejęcia długu za wynagrodzenie w formie pieniężnej.

Do zwiększenia aktywów Spółki dojdzie w sposób trwały i definitywny. Spółka będzie mogła władać uzyskanymi pieniędzmi jako ich właściciel. Otrzymane przez Spółkę pieniądze nie będą stanowiły pożyczki, ani kredytu otrzymanego pod tytułem zwrotnym, lecz wynagrodzenie z tytułu przeprowadzonej transakcji przejęcia długu. Tym samym, w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania wyłączenie z przychodów podatkowych określone w art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W konsekwencji, w efekcie transakcji przejęcia długu Spółka uzyska przychód podatkowy w wysokości otrzymanej kwoty pieniężnej równej sumie kwot głównych zobowiązań, odsetek naliczonych do dnia ich przejęcia przez Spółkę oraz kwoty dodatkowej prowizji, zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Użycie w powołanym powyżej przepisie sformułowania „otrzymane” oznacza, że momentem powstania przychodu pieniężnego jest moment otrzymania, czyli wpływu bezpośrednio do majątku podatnika, względnie na jego rachunek, wymienionych środków, skutkującego powstaniem po stronie podatnika możliwości dysponowania tymi środkami. W obrocie bezgotówkowym będzie to dzień uznania rachunku bankowego podatnika jako rachunku wierzyciela.

Dodatkowo należy zauważyć, iż zgodnie z powołanym przez Spółkę art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Wydatki niepodlegające zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów wymienia przepis art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zatem te wszystkie wydatki wymienione w tym przepisie, które zostały podatnikowi zwrócone, wyłączone są z przychodów podatnika.

Ponadto aby dany wydatek mógł być zaliczony do kategorii „innych wydatków”, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, konieczne jest by „wydatek ten nie został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów” oraz by wydatek został wcześniej przez podatnika poniesiony, a następnie zwrócony podatnikowi, przy czym wydatek poniesiony jest odpowiednikiem wydatku zwróconego. Tak więc „wydatek zwrócony” to ten sam, a nie taki sam, wydatek, który został poniesiony. Zwróconym wydatkiem nie jest bowiem uzyskana przez podatnika kwota, która tylko odpowiada wartości poniesionego wydatku, lecz nie stanowi jego zwrotu.

Okoliczność, iż jednocześnie z tytułu przejęcia długu Spółka będzie zobowiązana do spłaty przejętych zobowiązań (ale nie zwrotu na rzecz pożyczkodawcy (kredytodawcy) otrzymanych pieniędzy, jakby miało to miejsce w przypadku pożyczki (kredytu)) nie oznacza, jak chciałby tego Wnioskodawca, że otrzymał On pieniądze (kwotę pieniężną równą sumie kwot głównych zobowiązań, odsetek naliczonych do dnia ich przejęcia i dodatkowej prowizji w zamian za przejęcie długu) pod tytułem zwrotnym.

W analizowanej sytuacji nie znajdzie zatem zastosowania regulacja art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 i 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Kosztami tymi będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, iż jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Zatem to podatnik zobowiązany jest wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości.

Generalnie można więc przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodu są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, której celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, w tym także dla zagwarantowania jego funkcjonowania.

W świetle powyższego, tylko w zakresie w jakim z tytułu samej transakcji przejęcia długu za wynagrodzeniem podatnik wykazuje przychód podatkowy w wysokości tego wynagrodzenia, możliwe jest rozpoznanie kosztów podatkowych związanych z tym przychodem.

Wydatki, które podatnik ponosi na spłatę przejętego długu są ściśle związane z tą właśnie transakcją, za którą może przysługiwać wynagrodzenie. Wynagrodzenie takie, stanowiące kwotę należną nabywcy długu, może mieć dowolną formę – w rozpatrywanej sprawie formę pieniężną.

Tak więc wyłącznie w kontekście takiego wynagrodzenia lub jego braku należy oceniać istnienie związku ponoszonych przez Spółkę na spłatę przejętego długu wydatków (spłata kwoty głównej pożyczki / kredytu bankowego oraz odsetek od tych zobowiązań) z przychodem podatkowym podatnika.

Aby można było powiązane w wyżej wskazany sposób wydatki Spółki zaliczyć do kosztów podatkowych, muszą one być przez Nią poniesione, co wynika z treści art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Poniesienie kosztu w rozumieniu omawianej ustawy jest świadomym, celowym działaniem podatnika. Polega na faktycznym i definitywnym przesunięciu określonej wartości z jego majątku do majątku innego podmiotu. W szczególności, może mieć postać wydatkowania środków pieniężnych bądź przekazania innych wartości majątkowych.

W przedmiotowej sprawie zaś, do poniesienia przez Spółkę kosztu w takim rozumieniu, będzie dochodzić w momencie spłaty długu (zobowiązania) przejętego przez Spółkę.

Wobec powyższego, w związku z wykazaniem przychodu podatkowego z tytułu przejęcia zobowiązań – w wysokości otrzymanej od Spółki Zależnej kwoty pieniężnej – Spółka będzie miała prawo rozpoznawania na bieżąco (w trakcie spłaty pożyczki / kredytu bankowego) kosztów podatkowych związanych z tym przychodem, w postaci ponoszonych przez Nią wydatków na spłatę kwot głównych zobowiązań – art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Również odsetki od przejętych przez Spółkę zobowiązań z tytułu pożyczki / kredytu bankowego w części naliczonej przed, jak i po przejęciu zobowiązań przez Spółkę będą stanowić koszt uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 1 w związku z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) oraz art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pod warunkiem wykazania przychodu podatkowego w wysokości kwoty pieniężnej, którą Spółka Zależna będzie zobligowana do uiszczenia na rzecz Spółki. Koszty odsetek od ww. zobowiązań stanowić będą koszty bezpośrednie rozliczane na podstawie art. 15 ust. 4, 4b i 4c ustawy od osób prawnych.

Dodatkowo, tut. Organ pragnie zauważyć, iż przychody generowane w związku z otrzymanym w przyszłości przez Wnioskodawcę majątkiem likwidacyjnym Spółki Zależnej wykorzystywanym przez Niego do prowadzenia działalności gospodarczej będą przychodami z bieżącej działalności gospodarczej. Przychód z tej działalności będzie zaś przychodem odrębnym od przychodu związanego z transakcją przejęcia długu przez Spółkę (uzyskania odpłatności za przejęcie długu). Z osiągniętymi przychodami z działalności gospodarczej będą się wiązały odrębne wydatki stanowiące koszty ich uzyskania. Okoliczność, że w wyniku przejęcia przez Spółkę zobowiązań możliwa stanie się likwidacja Spółki Zależnej, w wyniku czego Spółka jako udziałowiec przejmie aktywa Spółki Zależnej, które w przyszłości przyczynią się do uzyskania przez Nią dodatkowych przychodów podatkowych nie podważa bezpośredniego związku wydatków na zapłatę odsetek od przejętych zobowiązań z przychodem w postaci kwoty pieniężnej należnej Spółce od Spółki Zależnej (równej sumie kwot głównych zobowiązań, odsetek naliczonych do dnia ich przejęcia przez Spółkę oraz kwoty dodatkowej prowizji) za przejęcie długu.

Końcowo należy wskazać, iż powołane w treści wniosku orzeczenie sądu nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tego orzeczenia, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, iż – zdaniem tut. Organu – teza badanego rozstrzygnięcia nie ma zastosowania w przedmiotowym postępowaniu. Natomiast w odniesieniu do powołanych przez Spółkę interpretacji organów podatkowych stwierdzić należy, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.