IBPB-1-3/4510-32/16/WLK | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach,
Czy Wnioskodawca prawidłowo koszty przeprowadzonych prac remontowych w pawilonie uznaje za k.u.p. w rozliczeniach podatku dochodowego?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 14 grudnia 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 18 grudnia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca prawidłowo koszty przeprowadzonych prac remontowych w pawilonie uznaje za koszty uzyskania przychodów w rozliczeniach podatku dochodowego (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1) –jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18 grudnia 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca prawidłowo koszty przeprowadzonych prac remontowych w pawilonie uznaje za koszty uzyskania przychodów, w rozliczeniach podatku dochodowego.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółdzielnia Mieszkaniowa w ramach prowadzonej działalności zarządza pawilonem wolnostojącym. Przedmiotowy pawilon stanowi mienie ogólne Spółdzielni i ewidencyjnie wyodrębniony środek trwały, który został sfinansowany z funduszu zasobowego Spółdzielni w związku z realizacją w latach dziewięćdziesiątych ubiegłego wieku inwestycji z udziałem kredytów inwestycyjnych.

Powierzchnia przedmiotowego pawilonu zajęta jest:

  • na biura zarządu i administracji oraz pomieszczenia konserwatorów Spółdzielni;
  • pozostała część obiektu jest wynajmowana na prowadzenie działalności handlowo – usługowej.

Podział powierzchni wg powyższego rozdziału dokonany jest wg faktycznego jej wykorzystania, na podstawie obmiaru z dokumentacji technicznej.

Decyzją Zarządu od 2007 r. od wartości początkowej przedmiotowego środka trwałego Spółdzielnia dokonuje odpisów amortyzacyjnych w ciężar kosztów wg stawki 2,5%. Pawilon ten nie jest zaliczany do spółdzielczych zasobów mieszkaniowych, nie służy również działalności społeczno - wychowawczej prowadzonej przez Spółdzielnię (Spółdzielnia nie prowadzi tego typu działalności). Konsekwentnie, Spółdzielnia dla przedmiotowego pawilonu nie tworzy funduszu remontowego, poprzez odpis w koszty.

Dla celów ewidencji bilansowej i rozliczeń podatkowych Spółdzielnia prowadzi ewidencję kosztów eksploatacji i utrzymania przedmiotowego pawilonu na odrębnych kontach księgowych z podziałem analitycznym na dotyczące eksploatacji i utrzymania powierzchni zajętej przez Spółdzielnię oraz dotyczące powierzchni wynajmowanej. Najem powierzchni jest źródłem zysku (tzw. nadwyżki bilansowej) podlegającej podziałowi przez Walne Zgromadzenie Członków, a jednocześnie nadwyżka przychodów Spółdzielni z wynajmu powierzchni w pawilonie, nad kosztami ich uzyskania kształtuje dochód z innej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi działalności Spółdzielni (dochód opodatkowany CIT).

Z uwagi na stan techniczny obiektu obecnie kontynuowany jest generalny remont pawilonu. Prace remontowe prowadzone na obiekcie (prowadzone od 2013 r. do nadal) obejmują: remont elewacji zewnętrznej budynku, wymianę balustrad tarasu oraz wymianę nawierzchni tarasu i schodów.

Nie budzi wątpliwości Spółdzielni charakter przedmiotowych prac, kwalifikowanych jako remont, mają one bowiem charakter odtworzeniowy stanu pierwotnego. Bezwzględnie koszty te w ocenie Spółdzielni należy uznać za koszty pośrednie eksploatacji i utrzymania pawilonu, a w związku z tym w części dotyczą one powierzchni zajmowanej przez Spółdzielnię, a w części powierzchni wynajmowanej w pawilonie. Z uwagi na szeroki zakres prowadzonych prac, poziom wydatków/kosztów remontu jest dość wysoki. Bieżącym źródłem pokrycia tych kosztów były i są dla Spółdzielni środki zgromadzone na rachunku bankowym pochodzące z wypracowanej w latach 2011-2014 nadwyżki bilansowej Spółdzielni (zysku netto), którą to w części Walne Zgromadzenie Członków (dalej: „WZCz”) przeznaczyło na sfinansowanie (zapłatę) tych kosztów.

Kwestie interpretacji prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego dotyczą rozliczenia w/w wydatków remontowych jako kosztu uzyskania przychodów (dalej: „k.u.p.”). W związku z tym, należy w tym miejscu wskazać na sposób ujęcia bilansowego i podatkowego przedmiotowych wydatków. Bilansowo Spółdzielnia postąpiła następująco, jak wyżej wskazano Walne Zgromadzenie Członków Spółdzielni dokonało w kolejnych latach podziału nadwyżki bilansowej przeznaczając ją na sfinansowanie kosztów remontów w pawilonach wolnostojących stanowiących mienie ogólne Spółdzielni.

Kwoty przeznaczone na w/w cel odpowiednio w m-cu VI-VII roku następnego po roku, którego dotyczył zysk (po zatwierdzeniu sprawozdania przez WZCz), zostały zaewidencjonowane po stronie Ma na koncie „647” (rozliczenia międzyokresowe - jako fundusze celowe na wskazane remonty).

Remont w pawilonie rozpoczęto w 2013 r. Koszt zafakturowany robót remontowych w 2013 r. został rozliczony ze środków z zysku za 2011 i 2012 r. poprzez ewidencję na koncie „647”, na którym to koncie środki pochodzące z zysku były zawieszone do rozliczenia. Pełny koszt wynikający z faktur (w kwotach brutto) poprzez wskazaną ewidencję zmniejszył kwotę pozostającą do rozliczenia w kolejnych latach. W roku 2014 kontynuowano prace remontowe.

Koszt robót remontowych (brutto z faktur VAT) wykonanych w 2014 r., analogicznie jak za rok ubiegły został rozliczony poprzez ewidencję na koncie „647”, przy czy konto to zasilono kwotą z zysku za 2013 r. Na koniec grudnia 2014 r. na koncie „647” pozostała niewykorzystana dotychczas kwota zysku, z przeznaczeniem na finalizację prac remontowych na obiekcie.

Z podziału zysku za 2014 r. Spółdzielnia przeznaczyła na remont pawilonu dodatkową kwotę, co łącznie z kwotą pozostałą do rozliczenia z lat ubiegłych pozwoli w całości sfinansować koszty remontu pawilonu w zakresie prac przewidzianych do realizacji na 2016 r. Bilansowo (księgowo) powyższe rozliczenia nie podlegały zatem ewidencji w przychodach i kosztach danego roku. Powyższe nie zmienia jednak faktu, że poniesione wydatki remontowe ponoszone w kolejnych latach należy uznać za koszty pośrednie eksploatacji i utrzymania pawilonu.

Dla potrzeb rozliczenia się w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych Spółdzielnia postąpiła następująco, dokonując ustalenia dochodu spółdzielni odpowiednio za rok 2013 i 2014, w tym z GZM (podlegającego zwolnieniu) i z innej działalności gospodarczej do opodatkowania, koszty remontów poniesione w latach 2013, a następnie w 2014 uwzględniła jako koszty uzyskania przychodów ustalając sposób podatkowego ich rozliczenia w czasie (w związku z art. 15 ust. 4 lit. d (winno być: art. 15 ust. 4d) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Dla rozliczenia podatkowego kosztów poniesionych w 2013 r. przyjęto czteroletni okres rozliczeniowy. Decyzję w tym zakresie podjął Zarząd - uchwała w tym zakresie zakładała korektę przedmiotowego rozliczenia kosztów przy uwzględnieniu kosztów poniesionych w latach następnych. Kwota kosztów podatkowych dot. kosztów remontów uwzględniona w rozliczeniu podatkowym za 2013 r. (w wysokości 1/4 ogółu poniesionych w 2013 r. wydatków), została następnie rozliczona strukturą powierzchni, zajmowanej przez Spółdzielnię i wynajmowanej. Kwota rozliczona na powierzchnię wynajmowaną bezpośrednio wpłynęła na dochód do opodatkowania, natomiast koszty według rozliczenia obciążające powierzchnię biur Spółdzielni i pomieszczeń konserwatorskich jako koszty pośrednie (ogólne) rozliczone zostały strukturą przychodów z działalności opodatkowanej i zwolnionej z opodatkowania, zgodnie z art. 15 ust. 2 i 2a.

Dokonując ustalenia dochodu za 2014 r., w tym z Gospodarki Zasobami Mieszkaniowymi (dalej: „GZM”- podlegającego zwolnieniu) i z innej działalności gospodarczej do opodatkowania, Zarząd zweryfikował rozliczenie kosztów remontów jako k.u.p. w ten sposób, że do kwoty kosztów nie rozliczonych jako k.u.p. z 2013 r. (pozostałej ich części) dodał kwotę kosztów poniesionych w 2014 r., wydłużając okres ich rozliczenia w czasie do 6 lat, z podziałem tych kosztów, analogicznie jak w roku poprzednim strukturą powierzchni: zajmowanej przez Spółdzielnię i wynajmowanej. Kwota rozliczona na powierzchnię wynajmowaną bezpośrednio wpłynęła na dochód do opodatkowania za 2014 r, natomiast koszty wg rozliczenia obciążające powierzchnię biur Spółdzielni i pomieszczeń konserwatorskich jako koszty pośrednie (ogólne) rozliczone zostały strukturą przychodów z działalności opodatkowanej i niepodatkowanej. Ponieważ, poszczególne prace są etapowane i rozliczane kosztorysami powykonawczymi koszt tych prac jest znany dopiero po ich odbiorze i wystawieniu faktury. Rozliczenie do podatku dochodowego wymagało/wymagać będzie korekty jw. uwzględniającej narastający poziom kosztów.

Przyjęty do rozliczenia okres, w którym dla celów podatku dochodowego Spółdzielnia dokona rozliczenia pełnych kosztów generalnego remontu, Zarząd określił przyjmując, dane z lat ubiegłych w zakresie wydatków rocznie planowanych (zatwierdzanych przez Radę Nadzorczą w Planach finansowo - gospodarczych) i ponoszonych w poszczególnych okresach na prace remontowe na obiekcie. Z uwagi na fakt, że maksymalna kwota rocznie planowanych wydatków (w latach poprzedzających remont generalny) była stała i odzwierciedlała bieżące możliwości finansowe Spółdzielni w tym zakresie, a jednocześnie znajdowała uzasadnienie w przychodach uzyskiwanych na pokrycie kosztów eksploatacji i utrzymania pawilonu, zasadnym w ocenie Spółdzielni jest przyjęcie, że dla celów prawidłowego rozliczenia kosztów remontu generalnego w rozliczeniach podatku dochodowego długość okresu, którego te wydatki dotyczą należy określić dzieląc pełny koszt, przez kwotę roczną dotychczas odnoszoną jako k.u.p. w zakresie gospodarki przedmiotowym pawilonem.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca prawidłowo koszty przeprowadzonych prac remontowych w pawilonie uznaje za k.u.p. w rozliczeniach podatku dochodowego... (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

Wnioskodawca, stoi na stanowisku, że wydatki remontowe stanowią koszty pośrednie eksploatacji i utrzymania remontowanego pawilonu. Koszty wyżej scharakteryzowanych prac remontowych stanowią dla Spółdzielni koszty uzyskania przychodów. Wskazane wydatki remontowe spełniają bowiem definicję kosztów podatkowych z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Poniesione zostały w związku z prowadzoną przez Spółdzielnię działalnością, są udokumentowane, a celem ich poniesienia jest uzyskanie przychodów, z jednoczesnym działaniem, które zabezpiecza i zachowuje źródła przychodów. Ponad wszelką wątpliwość, jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony, m.in. stanem technicznym pawilonu oraz potrzebą zapewnienia atrakcyjności powierzchni przeznaczonych pod wynajem zarówno dla obecnych jak i przyszłych najemców. Szeroko kwestię kwalifikacji wydatku do k.u.p. w świetle definicji z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym przedstawia uzasadnienie do Uchwały NSA II FPS 3/15 z 22 czerwca 2015 r. (wydanej w zakresie możliwości uznania wypłaconych pracownikom nagród z zysku netto za k.u.p.). Ustawa o podatku dochodowym nie wyklucza możliwości ujęcia jako k.u.p. wydatków, których źródłem zapłaty jest wypracowana w latach ubiegłych nadwyżka bilansowa (tzw. zysk netto) zgodnie z jej przeznaczeniem zatwierdzonym przez odpowiednie organy. W obrocie gospodarczym stosunkowo często podejmowane są decyzje o wyłączeniu części zysku od podziału pomiędzy osoby/ podmioty uprawnione, pozostawienie i przeznaczenie jego części np. na zadania remontowe czy inwestycyjne itp. Wydatki o charakterze remontowym czy inwestycyjnym niezależnie od źródła finansowania (zysku netto) stanowią k.u.p. Wskazano w tym miejscu na uzasadnienie wyroku NSA z 29 kwietnia 2014 r. II FKS 1220/12. Koszty te nie zostały enumeratywnie wyszczególnione w katalogu kosztów niestanowiących k.u.p., o których mowa w art. 16 ust. 1.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej; „ustawy o CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo - skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Kosztem uzyskania przychodów jest zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

  • został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
  • jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
  • pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
  • poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
  • został właściwie udokumentowany,
  • nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Podatnik zobowiązany jest więc wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność.

W przedstawionym we wniosku opisie stanu faktycznego, zgodnie z Uchwałą Walnego Zgromadzenia Członków Spółdzielni, Spółdzielnia wypracowany w latach 2011-2014 zysk netto, przeznaczyła na pokrycie kosztów remontu pawilonu wolnostojącego. Pawilon, użytkowany jest przez Spółdzielnię w części na biura oraz pomieszczenia konserwatorów Spółdzielni. W pozostałej części powierzchnia pawilonu jest wynajmowana na działalność handlowo-usługową.

Wnioskodawca ma wątpliwość, czy koszty remontu pawilonu wolnostojącego, pokryte z wypracowanego zysku netto można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Według Wnioskodawcy ww. wydatki stanowią koszt uzyskania przychodu. Prowadzone prace remontowe, związane są zarówno z prowadzoną działalnością jak i z osiąganymi przez Spółdzielnie przychodami.

Analiza wyłączeń zawartych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, prowadzi do wniosku, że przepisy nie przewidują wprost wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów, wydatków pokrywanych z dochodu po opodatkowaniu.

Reasumując, należy przyjąć, że wydatki na remont pawilonu wolnostojącego ponoszone przez Spółdzielnię a pokrywane z wypracowanego zysku, mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Zatem, stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienić należy, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.