1061-IPTPP1.4512.222.2016.2.ŻR | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi,
Brak obowiązku dokonania centralizacji rozliczeń VAT w ramach korekty rozliczeń za okresy rozliczeniowe nieobjęte przedawnieniem.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 29 kwietnia 2016 r. (data wpływu 04 maja 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 07 czerwca 2016 r. (data wpływu 09 czerwca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku dokonania centralizacji rozliczeń VAT w ramach korekty rozliczeń za okresy rozliczeniowe nieobjęte przedawnieniem – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 04 maja 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku dokonania centralizacji rozliczeń VAT w ramach korekty rozliczeń za okresy rozliczeniowe nieobjęte przedawnieniem.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 07 czerwca 2016 r. (data wpływu 09 czerwca 2016 r.) w zakresie doprecyzowania opisu zdarzenia przyszłego oraz wskazania przedmiotu wniosku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

Powiat .... (dalej: Powiat) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

W strukturze organizacyjnej Powiatu znajdują się następujące jednostki organizacyjne, mające status jednostek budżetowych:

  • I Liceum Ogólnokształcące im. ....,
  • Zespół Szkół Ponadgimnazjalnych nr 1 ....,
  • Zespół Szkół Ponadgimnazjalnych nr 2 im. .....,
  • Zespół Szkół Ogrodniczych .... (dalej: ZSO),
  • Zespół Szkół Rolniczych im. .... (dalej: ZSR),
  • Powiatowy Zarząd Dróg ....,
  • Powiatowe Centrum Pomocy Rodzinie ....,
  • Powiatowy Urząd Pracy ....,
  • Międzyszkolny Ośrodek Sportowy .... z siedzibą .....,
  • Poradnia Psychologiczno-Pedagogiczna ....,
  • Specjalny Ośrodek Szkolno-Wychowawczy ....,
  • Placówka Opiekuńczo-Wychowawcza ......

Ponadto w strukturze organizacyjnej Powiatu znajdują się nieuwzględnione w Statucie Powiatu jednostki organizacyjne, tj. Powiatowy Inspektorat Nadzoru Budowlanego oraz Komenda Powiatowa Państwowej Straży Pożarnej.

Ponadto Powiat pragnie wyjaśnić, iż do dnia 2 września 2010 r. w jego strukturach funkcjonował również zakład budżetowy pn. Powiatowy Ośrodek Dokumentacji Geodezyjnej i Kartograficznej. Zakład ten (na mocy uchwały nr .... Rady Powiatu z dnia 2 września 2010 r.) został zlikwidowany celem przekształcenia w jednostkę budżetową, która istniała w strukturach Powiatu do dnia 27 czerwca 2013 r. W drodze uchwały nr ..... Rady Powiatu z dnia 27 czerwca 2013 r. w sprawie likwidacji Powiatowego Ośrodka Dokumentacji Geodezyjnej i Kartograficznej, zadania tego podmiotu są realizowane przez Starostwo Powiatowe. Obecnie w strukturze organizacyjnej Powiatu nie ma zakładów budżetowych.

Zgodnie z dotychczasowym, przeważającym stanowiskiem organów podatkowych - prezentowanym do momentu podjęcia przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wyroku z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14 (dalej: Wyrok TSUE) oraz przez Naczelny Sąd Administracyjny uchwały w składzie siedmiu sędziów z dnia 26 października 2015 r. o sygn. akt I FPS 4/15 (dalej: Uchwała NSA) - Powiat traktuje znajdujące się w jego strukturze organizacyjnej jednostki budżetowe (a wcześniej traktował również zakład budżetowy) jako odrębnych podatników na gruncie VAT.

Mając bowiem na uwadze treść opublikowanych w związku z Wyrokiem TSUE przez Ministra Finansów dnia 29 września 2015 r. oraz dnia 16 grudnia 2015 r. komunikatów, zgodnie z którymi do dnia 1 stycznia 2017 r. nie będą kwestionowane rozliczenia dokonywane z zastosowaniem obecnego modelu rozliczeń, Powiat dotychczas jeszcze nie przeprowadził centralizacji rozliczeń VAT Powiatu i jego jednostek budżetowych.

W konsekwencji ZSO i ZSR, jako nadal jeszcze odrębnie od Powiatu zarejestrowani podatnicy VAT, dokonują odrębnych od Powiatu rozliczeń VAT. Pozostałe z jednostek budżetowych nie zostały odrębnie od Powiatu zarejestrowane dla celów VAT - ewentualny obrót osiągany przez te jednostki budżetowe nie jest przy tym dotychczas wykazywany w deklaracjach VAT-7 składanych przez Powiat.

Powiat dotychczas nie dokonuje odliczeń VAT naliczonego od wydatków związanych z wykonywaną przez niego działalnością opodatkowaną VAT.

Niemniej jednak obecnie, po dokonaniu szczegółowej analizy prowadzonej działalności i ponoszonych wydatków Powiat jest zdania, iż przysługuje mu prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur VAT dokumentujących nabycie towarów i usług związanych m.in, z:

  • funkcjonowaniem Powiatu, zaliczanych do tzw. wydatków ogólnych,
  • dokonywaną przez Powiat opodatkowaną VAT (niekorzystającą ze zwolnienia z opodatkowania) sprzedażą nieruchomości,
  • nabyciem tzw. mediów, których kosztami Powiat następnie obciąża w szczególności najemców/dzierżawców lokali użytkowych,
  • dokonywaną przez Powiat likwidacją pojazdów usuwanych z dróg.

W tym miejscu Powiat pragnie podkreślić, iż zakres przysługującego Powiatowi prawa do odliczenia VAT naliczonego od wskazanych powyżej wydatków nie jest przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej - kwestie te stanowią bowiem przedmiot odrębnych wniosków o wydanie interpretacji indywidualnych.

W konsekwencji obecnie Powiat rozważa dokonanie korekt przeszłych rozliczeń VAT (za okresy rozliczeniowe nieobjęte przedawnieniem), w drodze których dokona on odliczenia VAT naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki poniesione dotychczas we wskazanych powyżej obszarach.

Podkreślenia wymaga przy tym, iż przedmiotowa korekta nie będzie miała związku z Wyrokiem TSUE, zgodnie z którym jednostki budżetowe nie powinny być traktowane jako odrębni od tworzących je jednostek samorządu terytorialnego podatnicy VAT. W ramach planowanej korekty Powiat nie ma bowiem zamiaru dokonywać odliczeń uprzednio nieodliczonego podatku naliczonego w oparciu o wnioski płynące z tego orzeczenia, tj. wydatki, od których Powiat dokona odliczenia VAT naliczonego nie będą związane z czynnościami wykonywanymi za pośrednictwem znajdujących się w strukturze Powiatu jednostek budżetowych, a jedynie z działalnością wykonywaną bezpośrednio przez Powiat. Rzeczona korekta nie będzie miała również związku z Uchwałą NSA, zgodnie z którą zakłady budżetowe nie powinny być traktowane jako odrębni od tworzących je jednostek samorządu terytorialnego podatnicy VAT - planowana korekta (również z uwagi na okres przedawnienia) nie będzie związana z czynnościami wykonywanymi w przeszłości za pośrednictwem zakładu budżetowego. W konsekwencji powyższego w uzasadnieniu przyczyn rzeczonej korekty Powiat zamierza złożyć pisemne oświadczenie (informację), że korekta deklaracji nie jest składana w związku z Wyrokiem TSUE (ani będąca jego konsekwencją Uchwałą NSA).

Zakres pytania nie obejmuję wyłącznie wydatków związanych z czynnościami opodatkowanymi. W tym miejscu Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż kwestie ewentualnego prawa Powiatu do odliczenia VAT naliczonego od wskazanych we wniosku wydatków nie stanowią przedmiotu wniosku i zostaną względnie zostały, rozstrzygnięte w drodze odrębnych postępowań interpretacyjnych.

Faktury VAT, których dotyczy zakres zadanego pytania Powiat otrzymuje począwszy od stycznia 2012 r. do chwili obecnej. Wnioskodawca pragnie w tym miejscu wyjaśnić, iż korekta, o której mowa we wniosku, będzie dotyczyła przeszłych okresów rozliczeniowych, przy czym do korekty tej Powiat zamierza przystąpić po uzyskaniu w drodze interpretacji indywidualnych potwierdzeń prawa do odliczenia VAT od poszczególnych wydatków. Po uzyskaniu w drodze interpretacji indywidualnych potwierdzeń w zakresie prawa Powiatu do odliczenia podatku naliczonego od poszczególnych, wskazanych we wniosku wydatków, Powiat będzie dokonywał odliczeń VAT naliczonego na bieżąco, z uwzględnieniem art. 86 ust. 11 ustawy o VAT.

W tym miejscu raz jeszcze Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż celem złożonego wniosku nie jest potwierdzenie prawa do dokonania w ramach korekty przeszłych rozliczeń VAT odliczenia VAT naliczonego od wskazanych wydatków, ale uzyskanie potwierdzenia, czy w ramach ewentualnej korekty rozliczeń VAT za okresy rozliczeniowe nieobjęte przedawnieniem, której przyczyny nie mają związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 29 września 2015 r., sygn. akt C-276/14 (dalej- Wyrok TSUE) Powiat będzie zobowiązany do przeprowadzenia centralizacji rozliczeń VAT, tj. uwzględnienia w składanych korektach deklaracji VAT-7 obrotów osiągniętych w tych okresach przez powiatowe jednostki budżetowe.

Powiat określił we wniosku wydatki, od których planuje dokonać odliczenia (w zależności od charakteru ponoszonych wydatków - części lub pełnych kwot) podatku naliczonego celem jednoznacznego wskazania, iż korekta, o której mowa we wniosku, nie będzie pozostawała w jakimkolwiek związku z wyrokiem TSUE. Powyższej korekty Powiat zamierza dokonać po uzyskaniu stosownych interpretacji indywidualnych Ministra Finansów, wskazujących na zakres przysługującego Powiatowi ewentualnie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wskazanych we wniosku będących przedmiotem odrębnych postępowań interpretacyjnych, wydatków ponoszonych przez Powiat.

Powiat - mając na uwadze treść projektu ustawy o zasadach rozliczeń w podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich EFTA a także ze środków publicznych, przeznaczonych na realizację projektów przez jednostki samorządu terytorialnego z dnia 5 kwietnia 2016 r. - zamierza dokonać centralizacji rozliczeń VAT z jednostkami organizacyjnymi od rozliczenia za miesiąc styczeń 2017 r.

Do tej pory Powiat nie dokonywał odliczeń podatku naliczonego z tytułu wydatków, o których mowa we wniosku, gdyż nie był pewny, czy i w jakim zakresie prawo takie mu przysługuje. Przed przystąpieniem do dokonywania rzeczonych odliczeń Powiat pragnie uzyskać potwierdzenie zakresu przysługującego prawa do odliczenia w drodze interpretacji indywidualnych Ministra Finansów. Jednocześnie Wnioskodawca wyjaśnia, iż dotychczas Powiat uzyskał potwierdzenie prawa do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego w odniesieniu do wydatków związanych ze sprzedażą nieruchomości stanowiących tereny budowlane. Celem potwierdzenia prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych ze sprzedażą w zakresie dokonywanych obciążeń najemców/dzierżawców lokali użytkowych tytułem tzw. mediów Powiat złożył wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej i obecnie oczekuje rozstrzygnięcia w tym zakresie. Co więcej Powiat obecnie pracuje nad sporządzeniem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych ze sprzedażą usuwanych z dróg pojazdów podmiotowi prowadzącemu stację demontażu.

W odniesieniu do prawa do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z funkcjonowaniem Powiatu (tzw. wydatków ogólnych) została wydana interpretacja indywidualna, którą Powiat zamierza zaskarżyć do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w ramach korekty rozliczeń VAT za okresy rozliczeniowe nieobjęte przedawnieniem, której przyczyny nie mają związku z Wyrokiem TSUE, Powiat będzie zobowiązany do przeprowadzenia centralizacji rozliczeń VAT, tj. uwzględnienia w składanych korektach deklaracji VAT-7 obrotów osiągniętych w tych okresach przez powiatowe jednostki budżetowe...

Zdaniem Wnioskodawcy, w ramach korekty rozliczeń VAT za okresy rozliczeniowe nieobjęte przedawnieniem, z uwagi na brak związku tejże korekty z Wyrokiem TSUE, Powiat nie będzie zobowiązany do przeprowadzenia centralizacji rozliczeń VAT.

Zgodnie z treścią Wyroku TUSE „ art. 9 ust. 1 dyrektywy VAT powinien być interpretowany w ten sposób, że podmioty prawa publicznego, takie jak gminne jednostki budżetowe nie mogą być uznane za podatników VAT, ponieważ nie spełniają kryterium samodzielności przewidzianego w tym przepisie”. W konsekwencji w zakresie wszelkich czynności opodatkowanych, wykonywanych przez jednostki organizacyjne to Powiat, czyli jednostka samorządu terytorialnego, w strukturze której funkcjonują przedmiotowe jednostki organizacyjne, winien występować w roli podatnika VAT i dokonywać rozliczeń VAT z tego tytułu.

Co więcej, w świetle podjętej w dniu 26 października 2015 r. w składzie siedmiu sędziów uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego o sygn. akt I FPS 4/15, również samorządowe zakłady budżetowe nie stanowią odrębnych od tworzących je jednostek samorządu terytorialnego podatników VAT. Niemniej jednak Powiat pragnie zauważyć, iż rzeczona uchwała nie znajdzie zastosowania w jego przypadku - w strukturze organizacyjnej Powiatu od września 2010 r. nie funkcjonuje bowiem żaden zakład budżetowy.

W związku z przywołanym Wyrokiem TSUE w dniu 29 września 2015 r. na stronie internetowej Ministerstwa Finansów został opublikowany komunikat, w którym wskazano na obowiązek scentralizowania w samorządach rozliczeń w zakresie podatku VAT, przy czym zakłada się, że scentralizowanie rozliczeń nastąpi „w przód”. Zgodnie z treścią komunikatu samorządy mogą podjąć decyzję o dokonaniu korekt rozliczeń nieobjętych przedawnieniem, przy czym w przypadku ich związku ze wspomnianym Wyrokiem TSUE - celem zachowania neutralności – korekty muszą zostać sporządzone w odniesieniu do całego poprzedniego 5 letniego okresu nieobjętego przedawnieniem przy jednoczesnym dokonaniu centralizacji rozliczeń za te okresy. W konsekwencji przeprowadzenie centralizacji „wstecz” ma charakter fakultatywny i następuje tylko w przypadku, w którym korekta rozliczeń pozostaje w związku z Wyrokiem TSUE.

Powiat pragnie zwrócić również uwagę na treść projektu ustawy o zasadach rozliczeń w podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich EFTA a także ze środków publicznych, przeznaczonych na realizację projektów przez jednostki samorządu terytorialnego z dnia 5 kwietnia 2016 r. (dalej: projekt ustawy).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 projektu ustawy, jednostka samorządu terytorialnego od dnia rozpoczęcia rozliczania podatku od towarów i usług wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi może dokonać, z zastrzeżeniem art. 9 korekt rozliczeń w podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe upływające przed dniem podjęcia przez nią rozliczenia tego podatku wraz ze wszystkimi swoimi jednostkami organizacyjnymi na zasadach przewidzianych w ustawie o podatku od towarów i usług, ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz ustawie z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2015 r. poz. 553, z późn. zm.):

  1. w odniesieniu do rozliczeń poszczególnych jednostek organizacyjnych objętych deklaracją, jeżeli korekta tych rozliczeń nie jest związana z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości, pod warunkiem złożenia informacji, że korekta deklaracji nie jest składana w związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości;
  2. w odniesieniu do rozliczeń łącznie wszystkich jednostek organizacyjnych i jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli korekta tych rozliczeń jest związana z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości, pod warunkiem:
    1. złożenia informacji według wzoru określonego w załączniku nr 2 do ustawy, że korekta deklaracji jest składana w związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości,
    2. złożenia informacji z wykazem wszystkich jednostek organizacyjnych, których rozliczenia są objęte korektą deklaracji, z podaniem ich nazwy oraz numeru identyfikacji podatkowej,
    3. złożenia korekt deklaracji za wszystkie okresy rozliczeniowe, w których jednostki organizacyjne rozliczały się bezpośrednio, licząc od najwcześniejszego okresu rozliczeniowego, za jaki została złożona korekta deklaracji,
    4. uwzględnienia w składanych korektach deklaracji jednostki samorządu terytorialnego rozliczeń wszystkich jednostek organizacyjnych w odniesieniu do dokonywanych przez nie czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, o których mowa w art. 16,
    5. złożenia informacji według wzoru określonego w załączniku nr 2 do ustawy, czy korekta obejmuje wydatki, w odniesieniu do których jednostka samorządu terytorialnego nie była obowiązana, na podstawie art. 16, do zwrotu środków przeznaczonych na projekty.

Treść projektu ustawy potwierdza więc, iż w przypadku gdy dokonywana korekta deklaracji VAT-7 nie ma związku z wyrokiem TSUE - jednostka samorządu terytorialnego nie jest zobowiązana do przeprowadzania centralizacji w odniesieniu do przeszłych rozliczeń, tzn. w ramach rzeczonej korekty nie jest zobowiązana do wykazywania obrotów osiągniętych przez znajdujące się w jej strukturze jednostki budżetowe i/albo zakłady budżetowe. Niemniej jednak warunkiem koniecznym dla skuteczności takiej korekty jest złożenie pisemnego oświadczenia o przyczynach dokonywanej korekty deklaracji oraz pisemnego oświadczenia, że owa korekta nie jest składana w konsekwencji wyroku TSUE. Natomiast w sytuacji, gdy korekta rozliczeń zawartych w deklaracji jest konsekwencją wyroku TSUE konieczna jest „wsteczna” centralizacja rozliczeń dokonana na zasadach określonych w art. 10 ust. 1 pkt 2 projektu ustawy.

Jak zostało wskazane w opisie sprawy - w ramach planowanej korekty Powiat nie ma zamiaru dokonywać odliczeń uprzednio nieodliczonego podatku naliczonego w oparciu o wnioski płynące z Wyroku TSUE.

Planowana korekta deklaracji VAT-7 będzie wynikała z odliczenia VAT naliczonego z faktur VAT dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z:

  • funkcjonowaniem Powiatu, zaliczanych do tzw. wydatków ogólnych,
  • dokonywaną przez Powiat opodatkowaną VAT (niekorzystającą ze zwolnienia z opodatkowania) sprzedażą nieruchomości,
  • nabyciem tzw. mediów, których kosztami Powiat następnie obciąża w szczególności najemców/dzierżawców lokali użytkowych,
  • dokonywaną przez Powiat likwidacją pojazdów usuwanych z dróg.

Mając na uwadze powyższe, w opinii Powiatu, prawidłowe będzie przeprowadzenie planowanej korekty rozliczeń VAT za okresy nieobjęte przedawnieniem z uwzględnieniem treści przywołanego komunikatu i projektu ustawy, tj. bez dokonania „wstecznej” centralizacji rozliczeń VAT.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Powiatu, w ramach planowanej korekty VAT za okresy nieobjęte przedawnieniem - z uwagi na brak związku tej korekty z Wyrokiem TSUE - Powiat nie będzie zobowiązany do przeprowadzenia centralizacji rozliczeń VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Wskazać należy, że w dniu 29 września 2015 r. zapadł wyrok TSUE C-276/14, zgodnie z którym gminna jednostka organizacyjna, której działalność gospodarcza nie spełnia kryterium samodzielności w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE, nie może być uznana za podatnika podatku od wartości dodanej odrębnie od gminy, w której skład jednostka ta wchodzi.

W dniu 26 października 2015 r. zapadła uchwała NSA, sygn. akt I FPS 4/15, w której NSA wskazał, że pomimo większego niż jednostki budżetowe stopnia samodzielności zakładu budżetowego, nie może on być uznany za odrębnego od Gminy podatnika VAT, nie spełnia bowiem ww. warunków – nie jest wystarczająco samodzielny.

Jednak, aby zapewnić samorządom czas na przygotowanie się do nowego modelu rozliczeń, 29 września 2015 r. Ministerstwo Finansów wydało komunikat w sprawie objętej wyrokiem TSUE, w którym wskazano, że stosowany model rozliczeń może być kontynuowany do połowy 2016 r. W dniu 16 grudnia 2015 r. Ministerstwo Finansów wprowadziło zmianę do komunikatu polegającą na przedłużeniu terminu ostatecznej centralizacji na dzień 1 stycznia 2017 r.

Zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r., poz. 710), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...) – art. 7 ust. 1 ustawy.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Podstawowa zasada dotycząca odliczania podatku naliczonego została sformułowana w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z tym przepisem, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych regulacji prawnych wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy – nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast, w myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Realizacja prawa do odliczenia podatku powinna nastąpić na zasadach zawartych w art. 86 ust. 10, ust. 11 i ust. 13 ustawy.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Natomiast art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy stanowi, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Przepis ust. 10 stosuje się odpowiednio do całości lub części zapłaty uiszczanej przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi - art. 86 ust. 10c ustawy.

Zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d, 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a - art. 86 ust. 13 ustawy.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2016 r., poz. 814), powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

W celu wykonywania zadań powiat może tworzyć jednostki organizacyjne i zawierać umowy z innymi podmiotami (art. 6 ust. 1 cyt. ustawy).

Zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 1 i 2 ww. ustawy, organami powiatu są rada powiatu i zarząd powiatu.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 109 ust. 3 ustawy, podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a w przypadkach określonych w art. 120 ust. 15, art. 125, art. 130d, art. 134 oraz art. 138 - dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

Dane, które podatnik wpisuje do deklaracji składanej w urzędzie skarbowym, stanowią odzwierciedlenie danych wynikających z prowadzonych przez niego ewidencji sprzedaży i ewidencji zakupu VAT. Przepisy ustawy o VAT nie narzucają określonej formy prowadzenia ewidencji. Ważne jest tylko, aby zawierała ona wszystkie elementy wymienione w art. 109 ust. 3 ustawy oraz inne dane, które są niezbędne do prawidłowego wypełnienia deklaracji VAT.

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

Z powyższych przepisów wynika, że podatnik podatku od towarów i usług, w celu wykonania ciążącego na nim obowiązku rozliczenia podatku za dany okres rozliczeniowy, winien złożyć deklarację podatkową, w której winien ująć wszystkie czynności, co do których obowiązek podatkowy powstał w okresie, którego dotyczy ta deklaracja.

Zgodnie z art. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.), jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Przepis § 2 tego przepisu stanowi, iż skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji.

Wskazany przepis statuuje ogólną zasadę, prawo podatnika do korygowania uprzednio złożonych deklaracji. Przy czym, stosownie do art. 3 pkt 5 cyt. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach – rozumie się przez to również zeznania, wykazy, zestawienia oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci.

Jak stanowi art. 81b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, uprawnienie do skorygowania deklaracji:

  1. ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej – w zakresie objętym tym postępowaniem lub kontrolą;
  2. przysługuje nadal po zakończeniu:
    1. kontroli podatkowej,
    2. postępowania podatkowego - w zakresie nieobjętym decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego.

Natomiast zgodnie z art. 81b § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, korekta złożona w przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 1, nie wywołuje skutków prawnych. Organ podatkowy zawiadamia pisemnie składającego korektę o jej bezskuteczności.

W myśl art. 81b § 2a Ordynacji podatkowej, korekta złożona wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty nie wywołuje skutków prawnych w razie odmowy stwierdzenia nadpłaty w całości lub w części oraz w razie umorzenia postepowania w związku z wycofaniem wniosku. W uzasadnieniu wydanej decyzji organ podatkowy wskazuje bezskuteczność takiej korekty.

Korekta deklaracji ma zatem na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu i może dotyczyć każdej jej pozycji – o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Skorygowanie deklaracji polega więc na ponownym – poprawnym już – wypełnieniu formularza z zaznaczeniem, że w tym przypadku mamy do czynienia z korektą uprzednio złożonej deklaracji, z wynikającym z przepisu prawa obowiązkiem dołączenia pisemnego uzasadnienia przyczyn korekty. Skorygowane zeznanie (deklaracja) zastępuje zeznanie (deklarację) złożone uprzednio.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Powiat dotychczas nie dokonuje odliczeń VAT naliczonego od wydatków związanych z wykonywaną przez niego działalnością opodatkowaną VAT. Obecnie Powiat rozważa dokonanie korekt przeszłych rozliczeń VAT (za okresy rozliczeniowe nieobjęte przedawnieniem), w drodze których dokona on odliczenia VAT naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki poniesione dotychczas we wskazanych powyżej obszarach. Przedmiotowa korekta nie będzie miała związku z Wyrokiem TSUE, zgodnie z którym jednostki budżetowe nie powinny być traktowane jako odrębni od tworzących je jednostek samorządu terytorialnego podatnicy VAT. W ramach planowanej korekty Powiat nie ma bowiem zamiaru dokonywać odliczeń uprzednio nieodliczonego podatku naliczonego w oparciu o wnioski płynące z tego orzeczenia, tj. wydatki, od których Powiat dokona odliczenia VAT naliczonego nie będą związane z czynnościami wykonywanymi za, pośrednictwem znajdujących się w strukturze Powiatu jednostek budżetowych, a jedynie z działalnością wykonywaną bezpośrednio przez Powiat. Rzeczona korekta nie będzie miała również związku z Uchwałą NSA, zgodnie z którą zakłady budżetowe nie powinny być traktowane jako odrębni od tworzących je jednostek samorządu terytorialnego podatnicy VAT - planowana korekta (również z uwagi na okres przedawnienia) nie będzie związana z czynnościami wykonywanymi w przeszłości za pośrednictwem zakładu budżetowego. Powiat - zamierza dokonać centralizacji rozliczeń VAT z jednostkami organizacyjnymi od rozliczenia za miesiąc styczeń 2017 r.

Zatem mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz okoliczności sprawy, oraz zakres zadanego pytania należy stwierdzić, że skoro Wnioskodawca zamierza dokonać korekty rozliczeń VAT za okresy rozliczeniowe nieobjęte przedawnieniem, której przyczyny nie mają związku z wyrokiem TSUE, to nie będzie zobowiązany do przeprowadzenia centralizacji rozliczeń VAT z jednostkami budżetowymi, tj. uwzględnienia w składanych przez siebie korektach deklaracji podatku należnego i podatku naliczonego od wszystkich swoich jednostek budżetowych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, wynikające z opisu sprawy bądź własnego stanowiska, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Należy zatem zaznaczyć, iż niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu ponoszonych przez Powiat wydatków i zakresu tego odliczenia.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ....., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.