IBPBI/1/4511-16/15/JS | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach,
Skutki podatkowe konfuzji.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 5 stycznia 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 9 stycznia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych wskazanej we wniosku konfuzji - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 9 stycznia 2015 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych wskazanej we wniosku konfuzji.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, mającym miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W przyszłości zostanie wspólnikiem osobowej spółki handlowej, prawdopodobnie spółki jawnej (dalej jako: „Spółka”), powstałej z przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

W toku działalności Spółki mogą wystąpić sytuacje, które powodować będą jej rozwiązanie. Jeśli taka sytuacja wystąpi, przeprowadzona zostanie likwidacja Spółki, a jej majątek - po spłaceniu zobowiązań oraz pozostawieniu odpowiednich kwot na pokrycie zobowiązań niewymagalnych lub spornych - zostanie podzielony pomiędzy wspólników, stosownie do postanowień umowy Spółki. Możliwe jest także, że rozwiązanie Spółki nastąpi bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego. Na dzień rozwiązania Spółki, może ona posiadać wierzytelność z tytułu udzielonej pożyczki na rzecz Wnioskodawczyni. W związku z rozwiązaniem Spółki, wierzytelność ta uległaby tzw. „konfuzji” - wygaśnięciu z powodu połączenia w rękach Wnioskodawczyni zarówno wierzytelności z tytułu pożyczki, pochodzącej z udziału w majątku rozwiązywanej Spółki, jak i zobowiązania z tytułu tejże pożyczki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawczyni, jako wspólnika Spółki jawnej, wobec tej Spółki, z tytułu zaciągniętej pożyczki (poprzez konfuzję), na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (tj. Wnioskodawczyni) prawa (wierzytelności Spółki jawnej wobec Wnioskodawczyni) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Wnioskodawczyni wobec Spółki jawnej), w związku z rozwiązaniem Spółki jawnej, spowoduje po stronie Wnioskodawczyni powstanie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych...

Zdaniem Wnioskodawczyni, wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawczyni, jako wspólnika Spółki jawnej wobec tej Spółki, z tytułu zaciągniętej pożyczki (poprzez konfuzję), na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (tj. Wnioskodawczyni) prawa (wierzytelności Spółki jawnej wobec Wnioskodawczyni) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Wnioskodawczyni wobec Spółki jawnej), w związku z rozwiązaniem Spółki jawnej, nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 58 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm., dalej jako „KSH”), rozwiązanie spółki jawnej powodują m.in.: przyczyny przewidziane w umowie spółki oraz jednomyślna uchwała wszystkich wspólników.

Stosownie do treści art. 67 KSH, w przypadkach określonych w art. 58 należy przeprowadzić likwidację spółki chyba, że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności spółki. Tym samym, spółka osobowa może zostać rozwiązana również bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego, o ile wspólnicy uzgodnili inny niż likwidacja sposób zakończenia jej działalności - przewidując taką możliwość w umowie spółki lub w inny sposób wyrażając swoją zgodną wolę.

Pomimo ustania stosunku spółki (poprzez jej rozwiązanie) pozostaje jednak majątek spółki, do czasu jego zlikwidowania. W konsekwencji uznać należy, że pomimo zakończenia działalności spółki osobowej w inny sposób niż w drodze postępowania likwidacyjnego, na podstawie art. 67 § 1 KSH, niezbędnym elementem rozwiązania tej spółki jest likwidacja jej majątku i jego rozliczenie pomiędzy uprawnionych, czyli przejęcie tego majątku przez wspólników w ustalonych umownie udziałach.

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm. – dalej: „Ustawa o PIT”), w przepisach dotyczących skutków podatkowych likwidacji spółki osobowej nie wskazuje, aby dotyczyły one tylko jednego z wymienionych trybów likwidacji spółki. Wobec powyższego, przepisy Ustawy PIT dotyczące skutków podatkowych likwidacji spółki osobowej powinny być rozumiane szeroko, tzn. obejmować wszelkie dopuszczalne sposoby rozwiązania spółki osobowej dostępne w świetle przepisów KSH (w szczególności na podstawie art. 67 § 1 KSH). W konsekwencji, rozwiązanie spółki osobowej bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego powinno powodować takie same konsekwencje podatkowe na gruncie Ustawy PIT, jak likwidacja z przeprowadzeniem postępowania likwidacyjnego.

Jednym ze źródeł przychodów, wskazanych w art. 10 Ustawy PIT, jest pozarolniczą działalność gospodarcza. Na podstawie art. 14 ust. 1 Ustawy PIT, za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów oraz udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b Ustawy PIT, przychodem z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki (regulacja ta zachowała dotychczasowe brzmienie także po wejściu w życie ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw - Dz.U. z 2014 r., poz. 1328, dalej: „Ustawa nowelizująca”). Jednakże w art. 14 ust. 3 pkt 12 lit b Ustawy PIT ustawodawca wskazał, że do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną, jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja spółki niebędącej osobą prawną, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej. Z kolei z przychodów z działalności gospodarczej w sposób wyraźny, mocą art. 14 ust. 3 pkt 10 Ustawy PIT, wyłączono środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki.

Dodatkowo regulacje Ustawy nowelizującej wprowadzają definicję środków pieniężnych, zgodnie z którą na potrzeby art. 14 ust. 3 pkt 10 i 11 Ustawy PIT, przez środki pieniężne rozumie się również wartość wierzytelności uprzednio zarachowanej jako przychód należny, pomniejszonej o należny podatek od towarów i usług, oraz wierzytelności z tytułu udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną pożyczki - z wyjątkiem wierzytelności z tytułu odsetek od opóźnionej zapłaty oraz wierzytelności z tytułu odsetek od takiej pożyczki, jeżeli wierzytelności te zostały spłacone na rzecz otrzymującego je wspólnika. Z powyższego wynika zatem, że ustawodawca rozszerzył zakres znaczeniowy pojęcia „środki pieniężne”, pozostawiając jednak - poprzez zwrot „rozumie się również” - wciąż otwarty ich katalog.

Jak wskazano w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w związku z likwidacją Spółki, Wnioskodawczyni otrzyma wierzytelność Spółki (z tytułu udzielonej pożyczki) wobec samej siebie. Skutkiem powyższego nastąpi wygaśnięcie wspomnianej wierzytelności poprzez tzw. konfuzję - na skutek połączenia w rękach Wnioskodawczyni prawa (wierzytelności Spółki wobec Wnioskodawczyni) i sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Wnioskodawczyni wobec Spółki).

Wnioskodawczyni podkreśla, że konfuzja nie wypełnia dyspozycji art. 11 ust. 1 Ustawy PIT; w myśl tego przepisu przychodami (z zastrzeżeniem wyjątków tam przewidzianych) są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Wnioskodawczyni zwraca uwagę, że w przepisach Ustawy PIT ustawodawca nie sprecyzował, co należy rozumieć pod pojęciem „nieodpłatny”. Przepisy Ustawy PIT określają jedynie sposoby i kryteria ustalania wartości nabytych nieodpłatnie rzeczy (praw) albo nieodpłatnych świadczeń. Natomiast na gruncie języka polskiego „nieodpłatny” znaczy tyle, co „niewymagający opłaty” (Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN; www.sjp.pwn.pl).

Świadczenie nieodpłatne związane jest ze zdarzeniami prawnymi i gospodarczymi o charakterze zobowiązaniowym, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osoby, mające konkretny wymiar finansowy. Nieodpłatnym świadczeniem nie będzie zatem przysporzenie „samemu sobie”. W sytuacji, gdy po obu stronach stosunku zobowiązaniowego stoją te same osoby, są one jednocześnie uprawnionymi i zobowiązanymi; zachodzi wówczas tzw. konfuzja, której skutkiem jest wygaśnięcie zobowiązania. Brak stosunku zobowiązaniowego wyklucza jakiekolwiek świadczenie, w tym świadczenie nieodpłatne.

W wyniku konfuzji nie dojdzie także do spłaty bądź umorzenia wierzytelności w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 6 Ustawy PIT, w związku z czym, po stronie Wnioskodawczyni nie powstanie przychód, o którym mowa w tym przepisie. W rezultacie otrzymanie przez Wnioskodawczynię wierzytelności, jako majątku likwidacyjnego Spółki, nie wywoła skutków prawnych w postaci przychodu podatkowego, gdyż na gruncie przepisów Ustawy PIT jest to czynność prawna neutralna podatkowo.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawczyni, wygaśnięcie wierzytelności Spółki wobec Wnioskodawczyni poprzez konfuzję, która nastąpi w wyniku rozwiązania Spółki na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (Wnioskodawczyni) prawa (wierzytelności Spółki wobec Wnioskodawczyni) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Wnioskodawczyni wobec Spółki), nie będzie skutkować powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem PIT.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawczyni powołała interpretacje indywidualne wydane przez:

  • Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 24 stycznia 2014 r., Znak: ITPBl/415-1077b/13/MR oraz z 22 maja 2014 r., Znak: ITPB1/415-220/ 44/DP,
  • Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 28 września 2012 r., Znak: IBPBI/1/415-801/12/KB,
  • Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 9 grudnia 2013 r., Znak IPTPB1/415-560/13-5/AP,
  • Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 8 października 2013 r., Znak ILPB1/415-803/13-3/AP oraz z 9 stycznia 2014 r., Znak ILPB1/415-1145/13-4/AA,
  • Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 maja 2014 r., Znak: IPPB1/415-136/14-4/ES.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawczyni, wygaśnięcie wierzytelności Spółki z tytułu pożyczki w wyniku konfuzji spowodowanej rozwiązaniem Spółki, nie będzie skutkować dla Wnioskodawczyni powstaniem przychodu podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawczyni.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.