ILPP1/443-175/13-4/HW | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu,
Czy opisane w stanie faktycznym przekształcenie Wnioskodawcy z SKA w Sp. z o.o. z momentem zarejestrowania przekształcenia w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego jest czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 UVAT, tj. dostawą towarów w rozumieniu art. 7 UVAT albo świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 UVAT, a w konsekwencji – czy Wnioskodawca będzie obowiązany do wykazania podatku należnego i zapłaty podatku VAT z tytułu przekształcenia?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz.770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 5 marca 2013 r. (data wpływu 6 marca 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 maja 2013 r. (data wpływu 24 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 6 marca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 23 maja 2013 r. o uszczegółowione pytanie i własne stanowisko w sprawie.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką komandytowo-akcyjną z siedzibą na terytorium Polski. Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Majątek spółki komandytowo-akcyjnej składa się ze składników niematerialnych i materialnych. Do majątku spółki komandytowo-akcyjnej w momencie przekształcenia może także należeć nieruchomość zabudowana. Majątek spółki komandytowo-akcyjnej jest przez nią nabywany zasadniczo w drodze wkładów akcjonariuszy i komplementariusza.

W przyszłości planowana jest zmiana formy prawnej Wnioskodawcy ze spółki komandytowo-akcyjnej (dalej: „SKA”) na spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Sp. z o.o.”). Przekształcenie zostanie dokonane w trybie art. 551 i następnych ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej: „KSH”). Spółce z o.o., jako spółce przekształconej, będą przysługiwać wszystkie prawa i obowiązki SKA – spółki przekształcanej, zgodnie z art. 553 § 1 KSH.

W przekształceniu będzie uczestniczyć akcjonariusz i komplementariusz SKA, którzy złożą oświadczenia o uczestnictwie w spółce przekształconej, zgodnie z art. 564 KSH. Jednocześnie, wspólnicy SKA uczestniczący w przekształceniu, staną się z mocy prawa z dniem przekształcenia, wspólnikami Spółki z o.o., zgodnie z art. 553 § 3 KSH. Tym samym, Spółce z o.o. będą przysługiwać wszystkie należące do SKA składniki majątku o charakterze pieniężnym, jak i niepieniężnym, które zostały uprzednio przez SKA nabyte, wytworzone lub uzyskane w trakcie jej działalności.

Ponieważ komplementariusz nie posiada akcji w SKA, w zamian za udział jaki posiada w przekształcanej SKA, komplementariusz otrzyma odpowiednią ilość udziałów w powstałej wskutek przekształcenia Spółce z o.o. Udziały przeznaczone dla komplementariusza zostaną wyemitowane w drodze podwyższenia kapitału zakładowego w Spółce z o. o.

Kapitał zakładowy Spółki z o.o. zostanie podniesiony o wartość nominalną udziałów w Spółce z o.o. wyemitowanych i objętych przez komplementariusza wskutek przekształcenia. Podczas przekształcenia zmianie nie ulegnie wysokość wkładów akcjonariuszy SKA, którzy w momencie przekształcenia staną się udziałowcami Spółki z o.o. i otrzymają w miejsce dotychczas posiadanych akcji SKA odpowiadające im udziały Sp. z o.o. Wartość kapitału zakładowego Wnioskodawcy, była uprzednio opodatkowana podatkiem PCC.

SKA nie jest w stanie likwidacji, nie wszczęte zostało w stosunku do niej postępowanie upadłościowe, czy naprawcze.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 23 maja 2013 r.):

Czy opisane we wniosku przekształcenie Wnioskodawcy z SKA w Sp. z o.o. z momentem zarejestrowania przekształcenia w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego jest czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 UVAT, tj. dostawą towarów w rozumieniu art. 7 UVAT albo świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 UVAT, a w konsekwencji – czy Wnioskodawca będzie obowiązany do wykazania podatku należnego i zapłaty podatku VAT z tytułu przekształcenia...

Zdaniem Wnioskodawcy (z uwzględnieniem stanowiska wyrażonego w piśmie z dnia 23 maja 2013 r.), opisane we wniosku przekształcenie Wnioskodawcy z SKA w Spółkę z o.o. nie stanowi czynności opodatkowanej VAT, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 UVAT, tj. dostawy towarów albo świadczenia usług w rozumieniu odpowiednio art. 7 oraz art. 8 UVAT, a w konsekwencji przekształcenie to nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem, Wnioskodawca nie będzie obowiązany do wykazania podatku należnego i zapłaty podatku VAT z tytułu przekształcenia.

1. Podstawę prawną przekształceń spółek prawa handlowego stanowią przepisy działu III KSH. Zgodnie z dyspozycją art. 551 § 1 tej ustawy, spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Jednocześnie, zgodnie z art. 553 § 1 KSH, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przysługujące dotychczas SKA.

Zgodnie natomiast z art. 553 § 3 KSH wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu, z dniem przekształcenia stają się wspólnikami spółki przekształconej. Z tego wynika w szczególności, że majątek SKA w wyniku przekształcenia stanie się z mocy prawa majątkiem spółki kapitałowej.

Ponadto, zgodnie z art. 93a Ordynacji podatkowej, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki. Jest to następstwo prawne pod tytułem ogólnym, tzw. sukcesja uniwersalna. W doktrynie prawa podatkowego podkreśla się, że zakres przejmowanych w drodze sukcesji praw i obowiązków powinien być traktowany szeroko (przykładowo: B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, w: Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wrocław 2006. s. 421).

Treść powołanych przepisów wskazuje zatem, że spółka przekształcona (Sp. z o.o.) jest traktowana jako następca prawny spółki przekształcanej (SKA), na którego, w wyniku przekształcenia, przechodzą wszelkie uprawnienia i obowiązki przewidziane w regulacjach prawa materialnego, w tym również prawa podatkowego.

2. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 UVAT, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 UVAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W przedmiotowym zdarzeniu przyszłym brak jest podstaw do przyjęcia, że w wyniku przekształcenia dochodzi do dostawy towarów, ponieważ zarówno przed przekształceniem, jak i po nim, mamy do czynienia z tym samym podmiotem będącym właścicielem lub posiadaczem tego samego zespołu składników majątkowych, które znajdowały się w jego posiadaniu lub własności przed przekształceniem, a który jedynie zmienia formę prawną prowadzonej działalności gospodarczej z jednej spółki handlowej na inną. W wyniku przekształcenia nie dojdzie w szczególności do zbycia lub przeniesienia za wynagrodzeniem lub bez jakiegokolwiek składnika majątkowego Wnioskodawcy na inny podmiot, w tym na wspólników Wnioskodawcy.

3. Stosownie do art. 8 ust. 1 UVAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

  1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
  2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
  3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Należy zauważyć, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 8 Ustawy VAT, rozumie się każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

  1. w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
  2. świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Podkreślenia wymaga, iż ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Ponieważ w wyniku przekształcenia SKA nie otrzyma żadnego świadczenia od swoich wspólników, brak podstaw do uznania, że w wyniku przekształcenia została wykonana jakakolwiek czynność, która mogłaby zostać uznana za świadczenie usługi.

4. Jednocześnie, brak jest podstaw do przyjęcia, że wspólnicy SKA obejmą udziały w Spółce z o.o. w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa SKA. Przekształcenie formy prawnej nie jest bowiem tożsame z objęciem udziałów w spółce w zamian za czynność wniesienia wkładu przez wspólników spółki przekształcanej. Majątek spółki przekształcanej jest bowiem przedmiotem sukcesji uniwersalnej a nie wniesienia. Wspólnicy SKA, uczestniczący w przekształceniu, stają się wspólnikami Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (spółki przekształconej) w dniu przekształcenia nie dokonując w związku z przekształceniem przysporzeń na rzecz spółki przekształcanej kosztem swojego majątku. Tym samym, przekształcenie nie będzie stanowić ani dostawy towarów, ani świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 UVAT. W konsekwencji, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie w wyniku przekształcenia obowiązek podatkowy z tytułu podatku VAT ani inne obowiązki wynikające z przepisów Ustawy VAT, ponieważ przekształcenie nie stanowi czynności opodatkowanej tym podatkiem w rozumieniu art. 5 UVAT.

5. Jednocześnie Wnioskodawca podkreśla, że przekształcenie spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę kapitałową nie jest tożsame z likwidacją działalności gospodarczej. W wyniku przekształcenia dochodzi jedynie do zmiany formy prawnej w jakiej działa spółka, która następnie kontynuuje działalność rozpoczętą w poprzedniej formie prawnej. Tym samym, zarówno przed przekształceniem, jak i po jego dokonaniu, mamy do czynienia z tym samym podmiotem, który jedynie zmienia swą formę prawną.

Powyższe stanowisko przedstawione przez Wnioskodawcę, jego zdaniem, znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie dnia 24 lipca 2012 r., sygn. IPPP2/443-452/12-2/IG, organ uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym: „W rozpatrywanej sytuacji nie nastąpi rozwiązanie spółki jawnej, lecz jedynie zmiana formy prawnej prowadzonej działalności, zatem czynność ta nie będzie stanowić ani odpłatnej dostawy towarów, ani odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 7 oraz art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji nie będzie miało miejsce zdarzenie, które rodziłoby powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług”. Identyczne stanowisko Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie zaprezentował w interpretacji indywidualnej z dnia 27 czerwca 2011 r. sygn. IPPP2-443-388/11-2/AK.

Analogiczne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 25 lutego 2011 r., sygn. ITPP2/443-1243/10/AW, w którym organ wskazał, że: „Mając na uwadze powyższe oraz brzmienie cytowanych wyżej przepisów uznać należy, że zamierzona czynność skutkować będzie uniwersalnym przejściem praw i obowiązków podatkowych spółki jawnej (spółki przekształcanej) na spółkę akcyjną (spółkę przekształconą). W rozpatrywanej sytuacji nie nastąpi rozwiązanie spółki jawnej, lecz jedynie zmiana formy prawnej prowadzonej działalności, zatem czynność ta nie będzie stanowić ani odpłatnej dostawy towarów, ani odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 7 oraz art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji nie będzie miało miejsce zdarzenie, które rodziłoby powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. Jednocześnie wskazać należy, że w przedstawionej sytuacji nie dojdzie do transakcji zbycia przedsiębiorstwa należącego do spółki jawnej, wobec czego zastosowania nie znajdzie przepis art. 6 pkt 1 ustawy”.

W konsekwencji, po przekształceniu, Wnioskodawcy, jako podatnikowi VAT, będą przysługiwały te same prawa i obowiązki wynikające z przepisów UVAT co przed przekształceniem. Wnioskodawca, zarówno przed, jak po przekształceniu, będzie tym samym podatnikiem zidentyfikowanym dla celów podatkowych pod tym samym numerem NIP. W szczególności, Wnioskodawca będzie nadal obowiązany do prowadzenia rejestru, wystawiania faktur, składania deklaracji VAT, jak również do uiszczania podatku należnego wynikającego z dokonanych czynności opodatkowanych, a także będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego w zakresie i na zasadach określonych w Ustawie VAT.

Reasumując, przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego przekształcenie Wnioskodawcy z SKA w Spółkę z o.o., jako czynność niestanowiącą czynności opodatkowanej VAT, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, tj. dostawy towarów, albo świadczenia usług w rozumieniu odpowiednio art. 7 oraz art. 8 UVAT, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT. W konsekwencji, Wnioskodawca nie będzie obowiązany do wykazania podatku należnego i zapłaty podatku VAT z tytułu przekształcenia.

Mając na uwadze powyższe, Spółka wniosła o potwierdzenie prawidłowości Jej stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów – w myśl art. 7 ust. 1 ustawy – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przepis art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Jednocześnie art. 6 ustawy wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Stosownie do postanowień art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszystkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aport).

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest spółką komandytowo-akcyjną, która jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Majątek spółki komandytowo-akcyjnej składa się ze składników niematerialnych i materialnych. Do majątku spółki w momencie przekształcenia może także należeć nieruchomość zabudowana, ponadto majątek spółki komandytowo-akcyjnej jest przez nią nabywany zasadniczo w drodze wkładów akcjonariuszy i komplementariusza. W przyszłości planowana jest zmiana formy prawnej Wnioskodawcy ze spółki komandytowo-akcyjnej (SKA) na spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (Sp. z o.o.). Przekształcenie zostanie dokonane w trybie art. 551 i następnych ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych (KSH). Spółce z o.o., jako spółce przekształconej, będą przysługiwać wszystkie prawa i obowiązki SKA – spółki przekształcanej, zgodnie z art. 553 § 1 KSH. W przekształceniu będzie uczestniczyć akcjonariusz i komplementariusz SKA, którzy złożą oświadczenia o uczestnictwie w spółce przekształconej, zgodnie z art. 564 KSH. Jednocześnie, wspólnicy SKA uczestniczący w przekształceniu, staną się z mocy prawa z dniem przekształcenia, wspólnikami Spółki z o.o., zgodnie z art. 553 § 3 KSH. Tym samym, Spółce z o.o. będą przysługiwać wszystkie należące do SKA składniki majątku o charakterze pieniężnym, jak i niepieniężnym, które zostały uprzednio przez SKA nabyte, wytworzone lub uzyskane w trakcie jej działalności. Ponieważ komplementariusz nie posiada akcji w SKA, w zamian za udział jaki posiada w przekształcanej SKA, komplementariusz otrzyma odpowiednią ilość udziałów w powstałej wskutek przekształcenia Spółce z o.o. Udziały przeznaczone dla komplementariusza zostaną wyemitowane w drodze podwyższenia kapitału zakładowego w Spółce z o.o. Kapitał zakładowy Spółki z o.o. zostanie podniesiony o wartość nominalną udziałów w Spółce z o.o. wyemitowanych i objętych przez komplementariusza wskutek przekształcenia. Podczas przekształcenia zmianie nie ulegnie wysokość wkładów akcjonariuszy SKA, którzy w momencie przekształcenia staną się udziałowcami Spółki z o.o. i otrzymają w miejsce dotychczas posiadanych akcji SKA odpowiadające im udziały Sp. z o.o. Wartość kapitału zakładowego SKA nie jest w stanie likwidacji, nie wszczęte zostało w stosunku do niej postępowanie upadłościowe, czy naprawcze.

Na tle powyższego Spółka powzięła wątpliwości, czy przekształcenie SKA w Sp. z o.o. jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Należy wskazać, iż podstawą prawną przekształceń spółek prawa handlowego stanowią przepisy działu III ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.).

Zgodnie z art. 551 § 1 tej ustawy, spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

Natomiast stosownie do zapisu art. 551 § 4 ww. ustawy, nie może być przekształcona spółka w likwidacji, która rozpoczęła podział majątku, ani spółka w upadłości.

Z treści art. 552 cyt. ustawy wynika, że spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną.

Na podstawie art. 553 § 1 tej ustawy, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej.

Wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 § 3 powołanej ustawy).

Ponadto, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 1314 ze zm.), NIP nadany podatnikowi nie przechodzi na następcę prawnego, z wyjątkiem przekształcenia spółki cywilnej w spółkę handlową lub spółki handlowej w inną spółkę handlową.

Treść powołanych przepisów wskazuje, że w przypadku przekształceń spółek prawa handlowego nie następuje likwidacja spółki przekształcanej, lecz proces polegający na zmianie formy prawnej prowadzonej działalności. Podkreślenia wymaga, że zarówno przed przekształceniem, jak i po nim, mamy do czynienia z tym samym podmiotem, który jedynie zmienia swą formę prawną.

Prawa i obowiązki następców prawnych oraz podmiotów przekształconych regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.). W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

W myśl art. 93 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

  1. osób prawnych,
  2. osobowych spółek handlowych,
  3. osobowych i kapitałowych spółek handlowych

- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Zgodnie z art. 93 § 2 ww. ustawy, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

  1. innej osoby prawnej (osób prawnych);
  2. osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Natomiast, jak wynika z art. 93a § 1 powołanej ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

  1. przekształcenia innej osoby prawnej,
  2. przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

W świetle art. 93a § 2 cyt. ustawy, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:

  1. osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:
    1. innej spółki niemającej osobowości prawnej,
    2. spółki kapitałowej;
  2. spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa.

Stosownie do treści art. 93b Ordynacji podatkowej, przepisy art. 93 i art. 93a stosuje się odpowiednio do łączenia się i przekształceń samorządowych zakładów budżetowych.

Określona wyżej cytowanymi przepisami ustawy Ordynacja podatkowa sukcesja jest sukcesją uniwersalną. Oznacza to, że następca prawny wstępuje w zasadzie we wszystkie przewidziane przepisami prawa podatkowego prawa i obowiązki podatnika. W procesie przekształcenia polegającym na zmianie formy prawnej prowadzonej działalności nie dochodzi do rozwiązania, a w rezultacie do likwidacji spółki przekształcanej. Przekształcenie nie zmienia podmiotu, a jedynie typ spółki handlowej w obrębie tego samego podmiotu.

Przedmiotem następstwa podatkowego są prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego, przy czym zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy Ordynacji podatkowej, rozumie się przez to prawa i obowiązki zawarte we wszelkich aktach normatywnych prawa podatkowego.

Nadmienić przy tym należy, iż zgodnie z art. 93e Ordynacji podatkowej, przepisy art. 93-93d stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej. Oznacza to, że aby określić zakres przejmowanych przez następcę prawnego praw i obowiązków, należy dokonać oceny nie tylko przepisów Ordynacji podatkowej, ale także innych aktów prawnych.

Przeniesienie powyższych przepisów na grunt ustawy o podatku od towarów i usług oznacza, iż powstała w wyniku łączenia, czy przekształcenia spółka handlowa przejmuje wszystkie prawa i obowiązki, jakie na mocy przepisów ustawy o podatku od towarów i usług przysługiwały spółce przekształcanej.

Z opisu sprawy wynika, iż spółka konadytowo-akcyjna (Wnioskodawca) w przyszłości zostanie przekształcona w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Przekształcenie zostanie dokonane w trybie art. 551 i następnych ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (KSH). Spółce z o.o., jako spółce przekształconej, będą przysługiwać wszystkie prawa i obowiązki SKA – spółki przekształcanej, zgodnie z art. 553 § 1 KSH. W przekształceniu będzie uczestniczyć akcjonariusz i komplementariusz SKA, którzy złożą oświadczenia o uczestnictwie w spółce przekształconej, zgodnie z art. 564 KSH. Jednocześnie, wspólnicy SKA uczestniczący w przekształceniu, staną się z mocy prawa z dniem przekształcenia, wspólnikami Spółki z o.o., zgodnie z art. 553 § 3 KSH.

Zatem, biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, iż zamierzona czynność przekształcenia SKA w Spółkę z o.o. skutkować będzie uniwersalnym przejściem praw i obowiązków podatkowych spółki komandytowo-akcyjnej (spółki przekształcanej) na spółkę z o.o. (spółkę przekształconą). W rozpatrywanej sytuacji nie nastąpi rozwiązanie spółki komandytowo-akcyjnej, lecz jedynie zmiana formy prawnej prowadzonej działalności. Zatem czynność ta nie będzie stanowić ani odpłatnej dostawy towarów, ani odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 7 oraz art. 8 ustawy. W konsekwencji nie będzie miało miejsce zdarzenie, które rodziłoby powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług.

Jednocześnie wskazać należy, że w przedstawionej sytuacji nie dojdzie do transakcji zbycia przedsiębiorstwa należącego do spółki komandytowo-akcyjnej, wobec powyższego zastosowania nie znajdzie powołany przepis art. 6 pkt 1 ustawy.

Reasumując, planowane przez Wnioskodawcę przekształcenie spółki komandytowo -akcyjnej (SKA) w Spółkę z o.o. nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem nie będzie stanowić ani odpłatnej dostawy towarów, ani też odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 7 oraz art. 8 ustawy. A zatem, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do wykazania podatku należnego i zapłaty podatku VAT w związku z przedmiotowym przekształceniem.

W niniejszej interpretacji rozpatrzono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług. Natomiast kwestie dotyczące podatku od czynności cywilnoprawnych zostały załatwione odrębnym pismem.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.