0115-KDIT1-1.4012.523.2018.1.DM | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Kary umowne naliczane z tytułu stwierdzenia braku uregulowania lub przekroczenia czasu parkowania pełniące funkcje odszkodowawczą (rekompensacyjną), związane z niewywiązaniem się klienta z obowiązków przewidzianych w regulaminie, nie mieszczą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 16 lipca 2018 r. (data wpływu 23 lipca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania kar umownych naliczanych z tytułu stwierdzenia braku biletu parkingowego lub przekroczenia czasu parkowania – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23 lipca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania kar umownych naliczanych z tytułu stwierdzenia braku biletu parkingowego lub przekroczenia czasu parkowania.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest jednostką samorządu terytorialnego będącą miastem na prawach powiatu. Zgodnie z ustawą z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz.U.2016.1454 z późn. zm.) od 1 stycznia 2017 r. Miasto dokonało centralizacji VAT polegającej na wspólnym rozliczaniu podatku VAT ze swoimi jednostkami organizacyjnymi. W wyniku powyższego Wnioskodawca składa skonsolidowaną deklarację VAT-7, obejmującą swoim zakresem wszelkie czynności podlegające ustawie o VAT, które są realizowane w imieniu Miasta za pośrednictwem jednostek organizacyjnych.

Jedną z takich jednostek organizacyjnych jest H (dalej: H), która została powołana do prowadzenia i propagowania działań o charakterze sportowym i rekreacyjnym wśród dzieci, młodzieży i dorosłych. Do jej zadań, poza zaspokajaniem potrzeb mieszkańców w zakresie upowszechniania kultury fizycznej, należy również zarządzanie obiektami i urządzeniami sportowymi oraz dbanie o ich właściwe utrzymanie, modernizację i rozbudowę. 

Przy jednym z obiektów zarządzanych przez H został uruchomiony parking niestrzeżony. Parking jest płatny, czynny całą dobę przez 7 dni w tygodniu. Warunki korzystania z parkingu są podane do wiadomości korzystającym w formie regulaminu wywieszonego na tablicy, znajdującej się na terenie parkingu. Poniżej Wnioskodawca przedstawia, istotne dla sprawy, zapisy zawarte w „Regulaminie Parkingu Niestrzeżonego”:

  1. jednostka budżetowa Miasta zwana Wynajmującym świadczy na rzecz osób fizycznych i prawnych zwanych w regulaminie Najemcami usługi parkingowe polegające na wynajmowaniu za opłatą na czas określony miejsc postojowych dla samochodów osobowych, znajdujących się na obszarze parkingu,
  2. umowa najmu miejsca parkingowego następuje w momencie wjazdu, wykupienia przez Najemcę biletu parkingowego jednorazowego lub dobowego,
  3. rozwiązanie umowy następuje w momencie wyjazdu z parkingu,
  4. dowodem najmu miejsca do parkowania jest bilet parkingowy, pobrany w parkomacie zainstalowanym na obszarze płatnego parkowania, i pozostawiony na czas parkowania na podszybiu,
  5. parking jest niestrzeżony, płatny przez 7 dni w tygodniu 24 godziny na dobę,
  6. za korzystanie z parkingu na zasadzie najmu Wynajmujący pobiera opłatę wg stawki: za każdą rozpoczętą godzinę 1 zł, a za dobę 24 h 18 zł,
  7. w przypadku stwierdzenia braku biletu parkingowego lub ważnego biletu najemca zapłaci Wynajmującemu karę umowną w wysokości ryczałtowej 70 zł,
  8. kara umowna podlega pomniejszeniu do kwoty 30 zł, o ile zobowiązany do zapłacenia uiści należność w kasie H do godziny 16.00, następnego dnia roboczego,
  9. najemca zobowiązany jest do respektowania niniejszego Regulaminu i instrukcji wydawanych przez pracowników obsługi,
  10. kontrolę w zakresie zgodności parkowania pojazdów z niniejszym Regulaminem prowadzą pracownicy H.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy kary umowne naliczane za stwierdzenie braku biletu parkingowego lub przekroczenie czasu parkowania przez korzystającego podlegają przepisom ustawy o VAT, a tym samym podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, nałożona kara umowna ma charakter sankcji oraz odszkodowania, które nie mieszczą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Otrzymana przez Wnioskodawcę kara umowna nie jest związana z opłatą za korzystanie z miejsca parkingowego lecz z niewywiązaniem się klienta z obowiązków przewidzianych w regulaminie.

Biorąc pod uwagę powyższe należy zauważyć, że kara ta jako wynikająca z niewywiązania się z umowy, nie stanowi ekwiwalentu za świadczenie usług i tym samym zapłaty za usługę. Należy więc stwierdzić, że kara umowna pełni funkcję odszkodowawczą (rekompensacyjną) za poniesione straty i tym samym nie mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu, wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT wobec czego nie podlega opodatkowaniu. Jak wynika bowiem z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT). Z kolei, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (art. 8 ust. 1 ustawy o VAT).

Zdaniem Wnioskodawcy opłaty o charakterze kary umownej nie można uznać za formę wynagrodzenia za świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz klientów usługi parkingowe. Należy w szczególności zauważyć, iż świadczeniu przez Wnioskodawcę usługi parkingowej odpowiada wynagrodzenie płacone przez klienta-Najemcę w formie opłaty parkingowej. Zatem to opłata parkingowa jest ekwiwalentem za świadczenie usług parkingowych, nie zaś opłata o charakterze kary umownej. Naliczenie kary umownej nie jest należne za jakiekolwiek działania Wnioskodawcy, lecz jest wyłącznie konsekwencją działań klienta stanowiących naruszenie Regulaminu parkingu. Jeżeli zatem klient/Najemca nie naruszy Regulaminu wówczas w ogóle nie powstanie obowiązek zapłaty kary umownej, pomimo wykonania przez Wynajmującego usługi parkingowej. Dowodzi to jednoznacznie, że pomiędzy świadczeniem usługi parkingowej i karą umowną nie występuje żadna zależność.

Warto także podkreślić, iż uiszczenie kary umownej nie stanowi zamiennika opłaty parkingowej. Może się bowiem zdarzyć, że klient zobowiązany zostanie do uiszczenia kary umownej pomimo, iż uprzednio uregulował już opłatę parkingową. Sytuacja taka wystąpi m.in. wówczas, gdy klient uiści opłatę parkingową lecz zapomni umieścić bilet parkingowy w pojeździe zgodnie z wymogami Regulaminu lub go zgubi (wskutek czego zostanie dodatkowo obciążony karą umowną).

Zagadnienie dotyczące kar umownych regulują przepisy Działu II Kodeksu cywilnego - „Skutki niewykonania zobowiązań”. Z art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego wynika, że kara umowna jest dodatkowym zastrzeżeniem umownym, wprowadzonym do umowy w ramach swobody kontraktowania, mającym na celu wzmocnienie skuteczności więzi powstałej miedzy stronami w wyniku zawartej przez nie umowy i służy realnemu wykonaniu zobowiązań (wyrok SN z dnia 8 sierpnia 2008 r., V CSK 85/08). Przewidziany umową obowiązek zapłaty kary umownej ma w stosunku do zasadniczego obowiązku dłużnika wynikającego z tej umowy charakter uboczy (akcesoryjny).

Istotą kary umownej jest rekompensata, zadośćuczynienie, nie zaś płatność za świadczenie. Brak jest zatem ekwiwalentności, wzajemności jaka zachodzi pomiędzy świadczeniem usługi, a wynagrodzeniem za te usługi.

Reasumując, opłata o charakterze kary umownej nie stanowi wynagrodzenia Wnioskodawcy należnego za świadczenie usług (w szczególności, nie stanowi formy wynagrodzenia za świadczone usługi parkingowe). Opłata ta ma charakter sanacyjny i odszkodowawczy i nie mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT i jako taka nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Powyższe stanowisko potwierdza również interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 31 lipca 2014 r., sygn. ILPP2/443-502/14-2/MN, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 1 lutego 2016 r., sygn. IBPP1/4512-853/15/MS, interpretacja Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie 1 25 sierpnia 2015 r., sygn. IPPP1/4512-540/15-4/BS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 ww. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

  1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
  2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
  3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z powołanych regulacji wynika, że usługą jest każde świadczenie wykonane przez podatnika w ramach działalności, które nie jest dostawą towarów, w tym m.in. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Zatem, na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). W przypadku uznania danego świadczenia za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, winien istnieć bezpośredni konsument, beneficjent świadczenia, odnoszący wymierną korzyść.

Zatem, jeśli tolerowanie pewnych czynności za „odszkodowaniem” przynosi wymierną korzyść konkretnemu podmiotowi - co do której istnieje zgoda stron - takie działanie na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług powinno być uznane za usługę. Tak więc dana czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można stwierdzić, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Przepisy prawa podatkowego nie zawierają definicji odszkodowania. Zatem, w niezbędnym zakresie należy posiłkować się przepisami prawa cywilnego. Na gruncie tego ostatniego, odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto, między zdarzeniem a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy. Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), rozróżnia dwa podstawowe rodzaje odpowiedzialności: kontraktową, która powstaje z mocy umowy i odnosi się do przypadków niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania (art. 471 Kodeksu cywilnego) oraz deliktową, czyli wynikającą z czynów niedozwolonych (art. 415 Kodeksu cywilnego).

W myśl postanowień art. 471 Kodeksu cywilnego, dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

W świetle wyżej powołanych przepisów, na gruncie stosunków cywilnoprawnych szkoda polega na nienależytym wykonaniu bądź niewykonaniu zobowiązania przez dłużnika, istnieniu adekwatnego związku przyczynowego pomiędzy działaniem lub zaniechaniem a szkodą. Brak tych przesłanek powoduje, że nie mamy do czynienia ze szkodą, za powstanie której dłużnik zobowiązany jest do wypłaty odszkodowania.

Zagadnienie dotyczące kar umownych regulują natomiast przepisy Działu II Kodeksu cywilnego – „Skutki niewykonania zobowiązań”. Zgodnie z art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego, można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna). Przepis art. 483 Kodeksu cywilnego jest bezwzględnie obowiązującym przepisem prawa, tzn. kary umowne mogą być wyłącznie sankcją za niewykonanie lub niewłaściwe wykonanie zobowiązań niepieniężnych.

Z cytowanego wyżej art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego wynika, że kara umowna jest dodatkowym zastrzeżeniem umownym, wprowadzanym do umowy w ramach swobody kontraktowania, mającym na celu wzmocnienie skuteczności więzi powstałej między stronami w wyniku zawartej przez nie umowy i służy realnemu wykonaniu zobowiązań (wyrok SN z 8 sierpnia 2008r., V CSK 85/08). Przewidziany umową obowiązek zapłaty kary umownej ma w stosunku do zasadniczego obowiązku dłużnika wynikającego z tej umowy charakter uboczny (akcesoryjny).

Zastrzeżenie kary umownej można zatem traktować jako formę uproszczoną redakcji warunków umowy, która pozwala na przyjęcie przez strony, że wypadki niewykonania lub nienależytego wykonania umowy, stanowią jednocześnie podstawę do domagania się zapłaty kary umownej.

Istotą kary umownej jest bowiem rekompensata, zadośćuczynienie. Nie jest to płatność za świadczenie, lecz wyrównanie wyrządzonej szkody. Brak jest zatem ekwiwalentności, wzajemności jaka zachodzi pomiędzy świadczeniem usługi a wynagrodzeniem za te usługi. Otrzymana kara umowna nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podmiotu, który je otrzymuje. Z uwagi na powyższe regulacje prawne należy wskazać, że kary umowne mogą być wyłącznie sankcją za niewykonanie lub niewłaściwe wykonanie zobowiązań.

Z opisu sprawy wynika, że przy jednym z obiektów zarządzanych przez jednostkę organizacyjną Wnioskodawcy został uruchomiony parking niestrzeżony. Parking jest płatny, czynny całą dobę przez 7 dni w tygodniu. Warunki korzystania z parkingu są podane do wiadomości korzystającym w formie regulaminu wywieszonego na tablicy, znajdującej się na terenie parkingu. Ponadto na podmioty, które nie wniosły opłaty za przewidywany czas postoju (brak biletu parkingowego) lub po przekroczeniu czasu parkowania przez korzystającego nakładane są kary umowne, które stanowią sankcję za niedochowanie warunków korzystania z parkingu. Jak wskazał Wnioskodawca, kara umowna nie jest należna za jakiekolwiek działania Wnioskodawcy, lecz jest wyłącznie konsekwencją działań klienta, stanowiących naruszenie regulaminu parkingu. Jeżeli zatem klient nie naruszy regulaminu, wówczas w ogóle nie powstanie obowiązek zapłaty kary umownej, pomimo wykonania przez Wnioskodawcę usługi parkingowej.

Mając powyższe na uwadze oraz przytoczone przepisy prawa wynika, że „kary umowne” naliczane w przypadku stwierdzenia braku uiszczenia opłaty lub przekroczenia czasu parkowania – nie stanowią wynagrodzenia za świadczenie usług lub dostawę towarów, lecz swoistego rodzaju odszkodowanie, rekompensatę, karę umowną określoną zgodnie z regulaminem. Otrzymana przez Wnioskodawcę kara umowna nie jest związana z opłatą za korzystanie z miejsca parkingowego lecz z niewywiązaniem się klienta z obowiązków przewidzianych w regulaminie.

Reasumując, kary umowne naliczane z tytułu stwierdzenia braku uregulowania lub przekroczenia czasu parkowania przez korzystającego pełniące funkcje odszkodowawczą (rekompensacyjną), nie mieszczą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.