0111-KDIB1-1.4010.160.2018.1.BK | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
W zakresie możliwości zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodów Wnioskodawcy powstałych zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. j tej ustawy, w przypadku wystąpienia na moment przekształcenia w spółce kapitałowej niepodzielonych zysków oraz/lub zysków przekazanych na kapitał inny niż kapitał zakładowy

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 26 kwietnia 2018 r., który wpłynął w tym samym dniu za pośrednictwem platformy e-PUAP, uzupełnionym 10 maja 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodów Wnioskodawcy powstałych zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. j tej ustawy, w przypadku wystąpienia na moment przekształcenia w spółce kapitałowej niepodzielonych zysków oraz/lub zysków przekazanych na kapitał inny niż kapitał zakładowy – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 26 kwietnia 2018 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodów Wnioskodawcy powstałych zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. j tej ustawy, w przypadku wystąpienia na moment przekształcenia w spółce kapitałowej niepodzielonych zysków oraz/lub zysków przekazanych na kapitał inny niż kapitał zakładowy. W dniu 10 maja 2018 r. ww. wniosek został uzupełniony.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (dalej: „Spółka”). Spółka nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania. Wnioskodawca posiada nieprzerwanie 100% udziałów w innej spółce kapitałowej (dalej: „Spółka Kapitałowa”) od ponad 2 lat. Spółka Kapitałowa podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „Ustawa o CIT”). Posiadanie udziałów w Spółce Kapitałowej wynika z tytułu własności. Planowane jest przekształcenie Spółki Kapitałowej w spółkę osobową prawą handlowego (dalej: „Spółka Osobowa”) zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r., Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1577 ze zm.; „KSH”). Niewykluczone, że na moment przekształcenia w Spółkę Osobową, w Spółce Kapitałowej wystąpi zysk niepodzielony lub/oraz kapitał, inny niż zakładowy, powstały w całości lub części z zysków z lat ubiegłych. Celem działań opisanych powyżej jest uproszczenie oraz racjonalizacja struktury grupy kapitałowej, do której należy Wnioskodawca oraz Spółka Kapitałowa. Efektem końcowym podjętych działań transformacyjnych jest stworzenie modelu, który będzie efektywniej wykorzystywał obecny potencjał spółek w grupie. Jednocześnie przychody i koszty Spółki Osobowej jako spółki transparentnej podatkowo, będą zgodnie z Ustawą o CIT podlegały opodatkowaniu na poziomie jej wspólnika, tj. Wnioskodawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w przypadku wystąpienia na moment przekształcenia w Spółce Kapitałowej niepodzielonych zysków oraz/lub zysków przekazanych na kapitał inny niż kapitał zakładowy, przychód Wnioskodawcy powstały zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. j Ustawy o CIT w związku z przekształceniem Spółki kapitałowej w Spółkę Osobową będzie podlegał zwolnieniu z opodatkowania na gruncie art. 22 ust. 4 Ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód powstały zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. j ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „Ustawa o CIT”) w związku z przekształceniem Spółki Kapitałowej w Spółkę Osobową będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania zgodnie z art. 22 ust. 4 Ustawy o CIT, bowiem spełnione zostaną wszystkie warunki do zastosowania tego zwolnienia określone w art. 22 ust. 4 pkt 1-4, art. 22 ust. 4a oraz art. 22 ust. 4d Ustawy o CIT.

Uzasadniając powyższe Wnioskodawca wskazał, iż zgodnie z art. 551 § 1 kodeksu spółek handlowych (dalej: „KSH”) spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (art. 552 KSH). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną. Natomiast w myśl art. 553 § 1 KSH, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. W świetle powyższego, wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej, a zatem Wnioskodawca stanie się wspólnikiem Spółki Osobowej.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. j) Ustawy o CIT w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2017 r., poz. 2175), z mocą obowiązującą od 1 stycznia 2018 r., za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej - w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną, z tym że przychód określa się na dzień przekształcenia. Stosownie do art. 4a pkt 14 Ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną, oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego. Natomiast w myśl art. 4a pkt 21 Ustawy o CIT, pojęcie „spółka” powinno być rozumiane jako spółka będąca podatnikiem. W świetle powyższych regulacji Wnioskodawca uważa, że na skutek przekształcenia Spółki Kapitałowej, zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, w sytuacji, w której na moment przekształcenia w Spółce Kapitałowej wystąpi zysk niepodzielony lub/oraz kapitał inny niż zakładowy powstały w całości lub w części z zysków z lat ubiegłych, po stronie Wnioskodawcy dojdzie do powstania przychodu podatkowego zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. j Ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 22 ust. 4 Ustawy o CIT, zwolnieniu od podatku dochodowego podlegają przychody z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa m.in. w art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. j Ustawy o CIT, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

  1. wypłacającym dywidendę oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spółka mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
  2. uzyskującym dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w pkt 1, jest spółka podlegająca w Rzeczypospolitej Polskiej lub w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania;
  3. spółka, o której mowa w pkt 2, posiada bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 1;
  4. spółka, o której mowa w pkt 2, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

Powyższe zwolnienie ma zastosowanie w przypadku, jeżeli:

  1. spółka uzyskująca dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych posiada 10% udziałów w spółce wypłacającej te należności, nieprzerwanie przez okres dwóch lat (art. 22 ust. 4a Ustawy o CIT),
  2. posiadanie udziałów (akcji) wynika z tytułu własności; w odniesieniu do dochodów uzyskanych z udziałów (akcji) posiadanych na podstawie tytułu:
    1. własności,
    2. innego niż własność, pod warunkiem że te dochody (przychody) korzystałyby ze zwolnienia, gdyby posiadanie tych udziałów (akcji) nie zostało przeniesione (art. 22 ust. 4d Ustawy o CIT).

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że na skutek przekształcenia Spółki Kapitałowej dojdzie do powstania przychodu Wnioskodawcy z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej w rozumieniu 7b ust. 1 pkt 1 lit. j Ustawy o CIT (na moment przekształcenia w Spółce kapitałowej wystąpi zysk niepodzielony lub/oraz kapitał inny niż zakładowy powstały w całości lub w części z zysków z lat ubiegłych, po stronie Wnioskodawcy). Jednocześnie, w związku z tym, że:

  1. Spółka Kapitałowa posiadać będzie siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
  2. Wnioskodawca jest spółką podlegającą w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania oraz nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów;
  3. Wnioskodawca posiada ponad 10% udziałów w Spółce Kapitałowej nieprzerwanie przez okres przekraczający 2 lata, a ich posiadanie wynika z tytułu własności; dochód Wnioskodawcy podlegać będzie zwolnieniu z opodatkowania, w związku z kumulatywnym spełnieniem przesłanek uprawniających do skorzystania ze zwolnienia uregulowanego w art. 22 ust. 4, ust. 4a oraz ust. 4d Ustawy o CIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, prezentowane przez niego stanowisko, zgodnie z którym możliwe jest zastosowanie zwolnienia uregulowanego w art. 22 ust. 4 Ustawy o CIT, znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego wydawanych w analogicznych stanach faktycznych, np.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, przychód powstały zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit j Ustawy o CIT, w związku z przekształceniem Spółki Kapitałowej w Spółkę Osobową, będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania zgodnie z art. 22 ust. 4 Ustawy o CIT, bowiem spełnione zostaną kumulatywnie wszystkie warunki do zastosowania tego zwolnienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. j) ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036), za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej – w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osoba prawną, z tym że przychód określa się na dzień przekształcenia.

Stosownie do treści art. 22 ust. 1 cyt. ustawy, podatek dochodowy od określonych w art. 7b ust. 1 pkt 1 przychodów z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu (dochodu). Przy czym, jak stanowi art. 26 ust. 1 ww. ustawy, podatnikiem podatku z tytułu dywidendy jest osoba prawna uzyskująca dochód. Podatek od dywidend ma postać podatku u źródła. Oznacza to, że jest on pobierany przez spółkę dokonującą wypłaty dywidendy, która występuje w charakterze płatnika podatku ().

Natomiast w myśl art. 22 ust. 4 cyt. ustawy, zwalnia się od podatku dochodowego przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a, f oraz j, z wyjątkiem dochodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

  1. wypłacającym dywidendę oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spółka mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
  2. uzyskującym dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w pkt 1, jest spółka podlegająca w Rzeczypospolitej Polskiej lub w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania;
  3. spółka, o której mowa w pkt 2, posiada bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 1;
  4. spółka, o której mowa w pkt 2, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

Stosownie do treści art. 22 ust. 4a ww. ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 4, ma zastosowanie w przypadku, kiedy spółka uzyskująca dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej posiada udziały (akcje) w spółce wypłacającej te należności w wysokości, o której mowa w ust. 4 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat.

Zgodnie z art. 22 ust. 4b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zwolnienie to ma również zastosowanie w przypadku, gdy okres dwóch lat nieprzerwanego posiadania udziałów (akcji), w wysokości określonej w ust. 4 pkt 3, przez spółkę uzyskującą dochody (przychody) z tytułu udziału w zysku osoby prawnej mającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, upływa po dniu uzyskania tych dochodów (przychodów). W przypadku niedotrzymania warunku posiadania udziałów (akcji), w wysokości określonej w ust. 4 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat spółka, o której mowa w ust. 4 pkt 2, jest obowiązana do zapłaty podatku, wraz z odsetkami za zwłokę, od dochodów (przychodów) określonych w ust. 1 w wysokości 19% dochodów (przychodów) do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym utraciła prawo do zwolnienia. Odsetki nalicza się od następnego dnia po dniu, w którym po raz pierwszy skorzystała ze zwolnienia.

Ponadto, stosownie do art. 22 ust. 4d ww. ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 4, stosuje się:

  1. jeżeli posiadanie udziałów (akcji), o którym mowa w ust. 4 pkt 3, wynika z tytułu własności;
  2. w odniesieniu do dochodów uzyskanych z udziałów (akcji) posiadanych na podstawie tytułu:
    1. własności,
    2. innego niż własność, pod warunkiem że te dochody (przychody) korzystałyby ze zwolnienia, gdyby posiadanie tych udziałów (akcji) nie zostało przeniesione.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, która nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania. Od ponad 2 lat Wnioskodawca posiada nieprzerwanie 100% udziałów w innej spółce kapitałowej. Spółka Kapitałowa podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Posiadanie udziałów w Spółce Kapitałowej wynika z tytułu własności. Planowane jest przekształcenie Spółki Kapitałowej w spółkę osobową prawa handlowego zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych. Niewykluczone, że na moment przekształcenia w Spółkę Osobową, w Spółce Kapitałowej wystąpi zysk niepodzielony lub/oraz kapitał, inny niż zakładowy, powstały w całości lub części z zysków z lat ubiegłych. Celem działań opisanych powyżej jest uproszczenie oraz racjonalizacja struktury grupy kapitałowej, do której należy Wnioskodawca oraz Spółka Kapitałowa. Efektem końcowym podjętych działań transformacyjnych jest stworzenie modelu, który będzie efektywniej wykorzystywał obecny potencjał spółek w grupie. Jednocześnie przychody i koszty Spółki Osobowej jako spółki transparentnej podatkowo, będą zgodnie z Ustawą o CIT podlegały opodatkowaniu na poziomie jej wspólnika, tj. Wnioskodawcy.

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, że warunkiem zwolnienia od podatku dochodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spełnienie przez Wnioskodawcę jednocześnie wszystkich przesłanek, o których mowa w art. 22 ust. 4-4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wskazane powyżej przepisy wprowadzają bowiem wyjątek od generalnej zasady opodatkowania przychodów z zysków kapitałowych związanych z pozostawaniem w spółce przekształcanej w spółkę niebędąca osobą prawną niepodzielonych zysków lub zysków przekazanych na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej wyrażonej w art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. j ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Z uwagi na obowiązującą w polskim systemie podatkowym zasadę powszechności opodatkowania, przepisy statuujące zwolnienia od opodatkowania należy interpretować ściśle, zgodnie z zasadami wykładni językowej i w granicach tej wykładni.

Należy również zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 22c ust. 1 ww. ustawy, zgodnie z którym – przepisów art. 20 ust. 3 oraz art. 22 ust. 4 nie stosuje się, jeżeli:

  1. osiągnięcie dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych następuje w związku z zawarciem umowy lub dokonaniem innej czynności prawnej, lub wielu powiązanych czynności prawnych, których głównym lub jednym z głównych celów było uzyskanie zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 20 ust. 3 lub art. 22 ust. 4, a uzyskanie tego zwolnienia nie skutkuje wyłącznie wyeliminowaniem podwójnego opodatkowania tych dochodów (przychodów), oraz
  2. czynności, o których mowa w pkt 1, nie mają rzeczywistego charakteru.

Stwierdzenie okoliczności, o których mowa w tym przepisie wykracza poza możliwości oceny dokonywanej w ramach interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, która opiera się na zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji. Tymczasem art. 22c ww. ustawy, odnosi się do rzeczywistego charakteru danej transakcji przez co zweryfikowanie danej sprawy w kontekście brzmienia tego przepisu wymagałoby przeprowadzenia postępowania dowodowego.

Reasumując należy stwierdzić, że zgodnie z opisanym we wniosku zdarzeniem przyszłym Wnioskodawca spełnia warunki niezbędne do skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pod warunkiem, że głównym lub jednym z głównych celów przeprowadzonej transakcji nie było uzyskanie zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie ww. przepisu, a podejmowane czynności mają charakter rzeczywisty, czyli dokonywane są z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych.

Z powyższym zastrzeżeniem, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a,
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.