ILPB1/415-1277/14-2/AN | Interpretacja indywidualna

Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową.
ILPB1/415-1277/14-2/ANinterpretacja indywidualna
  1. kapitał zapasowy
  2. przekształcanie
  3. spółka kapitałowa
  4. spółka osobowa
  5. zysk niepodzielony
  1. Podatek dochodowy od osób fizycznych (PIT) -> Szczególne zasady ustalania dochodu

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 7 listopada 2014 r. (data wpływu 10 listopada 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 10 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest udziałowcem spółki kapitałowej Sp. z o.o. (dalej określana jako „Spółka”). Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji mebli tapicerowanych.

Wnioskodawca rozważa, w porozumieniu z pozostałymi wspólnikami, podjęcie działań zmierzających do optymalizacji prowadzonej działalności gospodarczej, a w szczególności do zmiany formy prawnej, pod którą prowadzone jest przedsiębiorstwo Spółki, w spółkę komandytową (dalej: SK). Spółka będzie kontynuować dotychczasową działalność po przekształceniu formy prawnej w tym samym zakresie i w tym samym wymiarze.

Udziałowcy Spółki dokonując podziału wypracowanego w latach ubiegłych zysku, przeznaczyli część tego zysku na kapitał zapasowy Spółki. W związku ze zmianą formy prawnej Spółki kwoty zgormadzone na kapitale zapasowym nie zostaną wypłacone udziałowcom, lecz pozostaną w spółce przekształconej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy kapitał zapasowy Sp. z o.o., powstały w wyniku przekazywania na ten kapitał uchwałą zgromadzenia wspólników Spółki zysków z lat poprzednich, stanowi na dzień jej przekształcenia zyski niepodzielone, o których mowa w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. 2012 poz. 361, dalej ustawy o PIT), w brzmieniu właściwym na dzień złożenia niniejszego wniosku...

Zdaniem Wnioskodawcy, kwoty przekazane zgodnie z Umową Spółki oraz na podstawie uchwał Zgromadzenia Wspólników na kapitał zapasowy na dzień przekształcenia nie stanowią zysków niepodzielonych w momencie przekształcenia, lecz są zyskami podzielonymi także w rozumieniu ustaw podatkowych, co oznacza również, że Wnioskodawca nie będzie podatnikiem w tym zakresie.

Uzasadnienie stanowiska własnego Wnioskodawcy.

Kwoty przeznaczone na kapitał zapasowy jako „zyski podzielone”.

W zakresie zadanego pytania Wnioskodawca wskazuje, że z przepisu art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o PIT wynika, że dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółce kapitałowej w przypadku przekształcenia tej spółki w spółkę osobową.

Przepisy ustaw o podatku dochodowym nie zawierają legalnej definicji pojęcia „zysków niepodzielonych”. W celu odkodowania prawnego znaczenia tego terminu konieczne jest odwołanie się do przepisów prawa powszechnie obowiązującego, a w szczególności przepisów ustawy Kodeks spółek handlowych (tj. Dz. U. 2014 r. poz. 265.; dalej KSH). W sytuacji bowiem, gdy w ustawach podatkowych nie uregulowano definicji pojęcia zysków niepodzielonych, w pełni uzasadnione jest interpretowanie tego pojęcia na potrzeby wykładni norm prawnych zawartych w przepisie art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o PIT zgodnie z regulacjami prawa spółek handlowych.

Regulacja art. 191 § 1 KSH wskazuje, że wspólnik spółki z ograniczoną odpowiedzialnością ma prawo do udziału w zysku wynikającym z rocznego sprawozdania finansowego i przeznaczonym do podziału uchwałą zgromadzenia wspólników. Zgodnie z art. 191 § 2 KSH umowa spółki może przewidywać inny sposób podziału zysku, z uwzględnieniem przepisów art. 192-197 KSH. Zasadą wynikającą z powyższych przepisów jest podział zysków pomiędzy wspólników w stosunku do posiadanych przez nich udziałów, chyba, że zgromadzenie wspólników postanowi o ich przekazaniu na inne cele, np. na inne fundusze lub kapitały podmiotu. W szczególności doktryna prawa handlowego wyróżnia 3 pojęcia:

  • nie dokonywanie podziału zysku w ogóle,
  • podziału zysku między wspólników,
  • podziału zysku w inny sposób niż między wspólników.

W pełni dopuszczalne prawnie jest więc rozporządzenie zyskiem spółki poprzez wypłacenie go albo pozostawienie go w spółce i zapisanie na odpowiednich kapitałach lub funduszach podmiotu (np. na kapitale zapasowym). Oznacza to, że przepisy prawa handlowego wprowadzają bezspornie zasadę, zgodnie z którą podział zysku wypracowanego przez spółkę kapitałową w roku obrotowym oznacza nie tylko przeznaczenie tego zysku uchwałą na dywidendę dla wspólników i wypłacenie tej dywidendy, ale również inne sposoby zadysponowania zyskiem – jeżeli tylko umowa spółki przewiduje taką ewentualność.

Stanowisko Wnioskodawcy pośrednio potwierdza także aktualne brzmienie art. 192 KSH, zgodnie z którym kwota przeznaczona do podziału między wspólników nie może przekraczać zysku za ostatni rok obrotowy, powiększonego o niepodzielone zyski z lat ubiegłych oraz o kwoty przeniesione z utworzonych z zysku kapitałów zapasowego i rezerwowych, które mogą być przeznaczono do podziału. Prawodawca wyróżnia w treści przepisu niepodzielone zyski jako kategorię odmienną od kwot wykazywanych na kapitałach rezerwowych i zapasowych jednostki.

Ponadto ujmowanie kwot kapitałów zapasowych i rezerwowych jako zysków podzielonych znajduje oparcie także w orzecznictwie sądów powszechnych np. w wyroku Sądu Najwyższy z dnia 6 marca 2009, sygn. akt II CSK 522/08, w którym to orzeczeniu sąd podkreślił, że dysponowanie zyskiem może się odbywać na rzecz wspólników albo zysk ten może zostać podzielony w inny sposób, jeżeli umowa spółki przewiduje inny sposób podziału zysku. Pozwala to w ocenie Wnioskodawcy na stwierdzenie, że pomimo braku w przepisach KSH legalnej definicji pojęcia „niepodzielonych zysków”, to w sytuacji, gdy zysk ten został rozdysponowany zgodnie z umową spółki, poprzez np. jego przekazanie na kapitał zapasowy, czy rezerwowy, nie może być on już zaliczany do kategorii zysków niepodzielonych.

Racjonalny Ustawodawca nieprzypadkowo wprowadził pojęcia „zysków niepodzielonych” oraz wyraźnie odróżniające się pojęcie „zysków przekazanych na kapitał zapasowy”. Potwierdza to tezę, iż przekazanie zysków spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na kapitał zapasowy stanowi ich podział. W konsekwencji zyski zgromadzone na kapitale zapasowym nie mogą zostać uznane za „zyski niepodzielone” w rozumieniu KSH.

W konsekwencji zapisów Umowy spółki Wnioskodawcy oraz ważnych uchwał podjętych przez wspólników, a dotyczących podziału zysku, uznać należy, że kapitał zapasowy Spółki, powstały w wyniku przekazania na ten kapitał uchwałą zgromadzenia wspólników Spółki zysków z lat poprzednich, nie będzie stanowił na dzień przekształcenia zysków niepodzielonych, o których mowa w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o PIT. W momencie podjęcia przez zgromadzenie wspólników Spółki uchwały o przekazaniu zysków na kapitał zapasowy utracą one bowiem charakter „zysków niepodzielonych”.

Zdaniem Wnioskodawcy jedynie zysk, co do którego nie podjęto uchwały o przeznaczeniu na konkretne cele, należy do kategorii zysków niepodzielonych, o których mowa w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o PIT a tym samym podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako dochód z udziału w zyskach osób prawnych.

W ocenie Wnioskodawcy, nie ulega natomiast wątpliwości, że na gruncie przepisów KSH podział zysku rocznego uchwałą zgromadzenia wspólników i przekazanie go na inne cele (określone w umowie Spółki) niż wypłata dywidendy, w tym na zwiększenie kapitału zapasowego, stanowi podział tego zysku.

Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o PIT klasyfikuje się zyski niepodzielone na moment przekształcenia, jako dochód (przychód) z udziału w zyskach osób prawnych. Na mocy regulacji art. 41 ust. 4c ustawy o PIT w sytuacji, gdy w przekształcanej spółce kapitałowej będą istniały niepodzielone zyski, SK. tj. spółka powstała w wyniku przekształcenia, zobowiązana jest pełnić rolę płatnika podatku.

Konsekwencją dokonanej wykładni pojęcia „zysków niepodzielonych” w zakresie uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 1 jest konstatacja, że w zakresie kwot przekazanych na kapitał zapasowy nie aktualizują się wobec SK obowiązki płatnika podatku dochodowego, a Wnioskodawca nie jest podatnikiem podatku dochodowego w zakresie wskazanych kwot przekazanych na kapitał zapasowy. Tym samym po dokonaniu przekształcenia na SK nie będzie ciążył obowiązek przekazania na rachunek właściwego organu podatkowego podatku z tytułu osiągnięcia przez jej wspólników dochodów na podstawie art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o PIT, ponieważ dochód ten nie powstanie, a Wnioskodawca z tego tytułu nie będzie podatnikiem.

Stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu zarówno do pytania nr 1, jak i wynikającego z niego wskazanego braku obowiązku podatkowego w tym zakresie, znajduje szerokie poparcie w interpretacjach wydawanych w ostatnich latach przez organy podatkowe w analogicznych sprawach.

Można wskazać w szczególności na:

  • interpretację indywidualną nr ILPB1/415-705/11/14-S/AP z dnia 19 sierpnia 2014, wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu: „Podsumowując, użyty w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych termin „niepodzielone zyski” obejmuje zyski, które nie zostały podzielone między wspólników ani w żaden inny dozwolony przepisami Kodeksu spółek handlowych sposób”;
  • interpretację indywidualną nr IBPBII/2/423-28/13/MM z dnia 20 marca 2014 wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach: „Zgodzić się należy zatem z argumentacją Wnioskodawcy, że wypracowywany przez spółkę zysk przekazany na podstawie uchwały Zgromadzenia Wspólników na kapitał zapasowy oznacza jego podzielenie, a tym samym na skutek przekształcenia spółki z o.o. w spółkę komandytową nie wystąpią u wspólników niepodzielone zyski, które podlegałyby opodatkowaniu. W konsekwencji na spółce komandytowej nie będzie ciążył – na podstawie art. 26 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – obowiązek płatnika”;
  • interpretację indywidualną nr IPPB3/423-92/13-2/AM z dnia 8 maja 2013 wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie: (...)Konkludując, w przypadku przekształcenia Spółki w spółkę osobową, wartość kapitału zapasowego/rezerwowego przekształcanej Spółki wynikająca z agio nie będzie stanowiła niepodzielonych zysków, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 Ustawy CIT, w związku z czym Wnioskodawca nie będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych wskutek omawianego przekształcenia.;
  • interpretację indywidualną nr IPPB1/415-121/12-2/KS z dnia 12 kwietnia 2012 wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie;
  • interpretację indywidualną nr ITPB3/423-443/10/DK z dnia 13 października 2010, wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy;
  • interpretację indywidualną nr IBPBI/2/423-1046/09/MS z dnia 1 grudnia 2009 wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach.

Po przełomowym wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 listopada 2011, sygn. II FSK 930/10 sądy administracyjne, także prezentują w zasadzie jednolitą linię orzeczniczą popierającą stanowisko Wnioskodawcy. Wskazać w tym miejscu można następujące, aktualne orzeczenia sądów administracyjnych:

  • wyrok WSA w Poznaniu z dnia 14 maja 2014, sygn. I SA/Po 1001/13: „Zgodzić należy się zatem ze stanowiskiem, że każdy dozwolony przepisami ustawy Kodeks spółek handlowych podział zysku wyklucza zastosowanie art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (odpowiednio – art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.p.) w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową. Zawężenie art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. (art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.p.) wyłącznie do zysków niepodzielonych między wspólników prowadziłoby do rozszerzenia obowiązku podatkowego co jest niedopuszczalne w świetle art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej”;
  • wyrok WSA w Łodzi z dnia 03 czerwca 2014 sygn. I SA/Łd 36/14: „(..) Z powyższego można wyprowadzić wniosek, że pomimo, iż K.s.h. nie zawiera definicji pojęcia niepodzielonych zysków, to w sytuacji, gdy zysk ten został rozdysponowany zgodnie z umową spółki, poprzez np. jego przekazanie na kapitał zapasowy czy rezerwowy, nie jest on już zaliczany do kategorii zysków niepodzielonych.”;
  • wyrok NSA w Warszawie z dnia 30 stycznia 2014 sygn. II FSK 318/12: „(...)wskazać należy, że dodanie pkt 8 w ust. 1 art. 10 u.p.d.o.p. w brzmieniu nadanym mu ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz 1316), nie spowodowało objęcia opodatkowaniem prawidłowo rozdysponowanego zysku, np. na kapitał zapasowy, gdyż nie jest to zysk niepodzielony w rozumieniu powyższego przepisu.”;
  • wyrok WSA w Warszawie z dnia 28 stycznia 2014 sygn. III SA/Wa 2351/13: „skoro przepisy k.s.h. dopuszczają podział zysku na cele związane z działalnością spółki i dalszym jej rozwojem, który jednocześnie wyłącza prawo do dywidendy, zysk ten, prawidłowo rozdysponowany np. na kapitał zapasowy, nie jest już zyskiem niepodzielonym w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.p. Ustawodawca w powołanym przepisie podatkowym nie zawęził jego działania wyłącznie do zysków niepodzielonych między wspólników, tak jak nieprawidłowo przyjął Minister Finansów w zaskarżonej interpretacji indywidualnej. Wobec tego każdy dozwolony przepisami k.s.h. podział zysku wyklucza zastosowanie art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.p. w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową. Odmienne stanowisko byłoby sprzeczne z literalnym brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.p. i niezgodne z art. 217 Konstytucji RP”;
  • wyrok WSA w Łodzi z dnia 28 stycznia 2014 sygn. I SA/Łd 1423/13;
  • wyrok WSA w Opolu z dnia 14 listopada 2013 sygn. I SA/Op 585/13;
  • wyrok WSA w Łodzi z dnia 27 września 2013 sygn. I SA/Łd 900/13;
  • wyrok WSA w Łodzi z dnia 26 września 2013 sygn. I SA/Łd 918/13;
  • wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 17 września 2013 sygn. I SA/Rz 533/13.

Pomimo, iż niektóre ze wskazanych orzeczeń sądów administracyjnych oraz interpretacji prawa podatkowego odnoszą się do przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to jednak wskazać należy, że jest to przepis analogiczny, o identycznym brzmieniu, jak art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o PIT. Zatem zarówno tezy, jak i argumentacja wskazanych orzeczeń w pełni znajdują zastosowanie dla kwestii kwalifikacji podatkowej kwot kapitału zapasowego przez Spółkę, przekształcaną w SK.

Należy podkreślić w tym miejscu szczególne znaczenie orzecznictwa sądowego przy wydawaniu indywidualnych interpretacji prawa podatkowego. Stosownie bowiem do art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych może z urzędu zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Wprawdzie nakaz uwzględniania orzecznictwa sądowego (w tym rzecz jasna sądów administracyjnych) sformułowany został expressis verbis w przepisie dotyczącym zmiany interpretacji indywidualnej (ogólnej), to jednak musi mieć on odniesienie do samych interpretacji. Skoro bowiem kształtujące się w judykaturze poglądy winny być uwzględniane przy zmianie interpretacji, to trudno wyobrazić sobie sytuację, że mogą być pomijane przy ich wydawaniu (tak: WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 28 lutego 2014 sygn. I SA/Gl 1090/12).

Niezależnie od powyższego, wskazać należy, że z dniem 1 stycznia 2015 wejdzie w życie merytoryczna zmiana przepisu art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o PIT. W projekcie ustawy nowelizującej m.in. podatek dochodowy od osób fizycznych (tj. Ustawie o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw Dz. U. 2014 poz. 1328) przewidziano zmianę pkt 8 ustępu 5 art. 24 ustawy o PIT, w szczególności poprzez nadanie mu brzmienia, zgodnie z którym dochód (przychód) stanowi „wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej – w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną”.

Nowe brzmienie przepisu sformułowano zatem poprzez dodanie do jego treści wyrażenia „oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej”. Użycie spójnika „oraz” sugeruje, że zyski przekazane na inne fundusze spółki niż kapitał zakładowy nie mieszczą się w zakresie pojęcia „zyski niepodzielone”. Poszerzenie hipotezy przepisu o wyraźnie odrębną kategorię oznacza niewątpliwie, że planowane zmiany nie mają charakteru jedynie porządkującego, lecz tworzą zupełnie nową kategorię przychodu z udziału w zyskach osób prawnych.

Takie podejście prawodawcy dodatkowo potwierdza stanowisko Wnioskodawcy, który składa niniejsze zapytanie na gruncie przepisów obowiązujących w roku 2014, że w obecnie obowiązującym reżimie prawnym, termin „zyski niepodzielone” należy interpretować wąsko, zgodnie z jego znaczeniem językowym oraz znaczeniem wynikającym z właściwych przepisów KSH kategorię zysku, co do którego przeznaczenia nie została w ogóle podjęta uchwała wspólników. Wobec powyższego Wnioskodawca w obowiązującym stanie prawnym nie jest podatnikiem z tytuł określonego w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zasady przekształcania spółek prawa handlowego regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 z późn. zm.).

Zgodnie z przepisem art. 551 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

W myśl przepisu art. 552 powyższej ustawy, spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną.

Na podstawie art. 553 ww. ustawy, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej.

W świetle powyższego, dopuszczalne jest przekształcenie spółki osobowej prawa handlowego w inną spółkę osobową prawa handlowego.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi kwestia, czy zyski zgromadzone w kapitale zapasowym stanowią na dzień przekształcenia zyski niepodzielone, o których mowa w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu na dzień złożenia wniosku.

Analizując skutki podatkowe przekształcenia spółek należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) (w brzmieniu obowiązującym na dzień złożenia wniosku – zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawcy zawartym w pytaniu).

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy jako źródło przychodu wymienia kapitały pieniężne. Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 tej ustawy (w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2015 r.), za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce lub spółdzielni, w tym również:

  1. dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
  2. oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
  3. podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,
  4. wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b;

Zgodnie natomiast z art. 24 ust. 5 pkt 8 cytowanej ustawy (w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2015 r.), dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółce w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną; przychód określa się na dzień przekształcenia.

Dodać należy, że w myśl art. 5a ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Innymi słowy przychód (dochód) z tytułu wartości niepodzielonych zysków powstaje w momencie przekształcenia spółki będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) w spółkę niebędącą osobą prawną, co wynika wprost z brzmienia cytowanego wyżej przepisu art. 24 ust. 5 pkt 8 ww. ustawy. Zatem w sytuacji przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę niebędącą osobą prawną cała wartość niepodzielonych zysków podlega opodatkowaniu na podstawie ww. przepisu.

Jednocześnie należy zauważyć, że pod pojęciem „niepodzielonych zysków w spółce” zawartym w przepisie art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć wartości niepodzielonych między udziałowców wszelkich zysków spółki. Wprowadzając bowiem zapis o niepodzielonych zyskach ustawodawca objął nim cały zbiór zysków wypracowanych przez spółki (w tym spółki kapitałowe), lecz niewypłaconych wspólnikom przed datą przekształcenia w spółki niebędące osobami prawnymi, dotyczy to zysków przekazanych na inne kapitały, niż kapitał zakładowy czyli również na kapitał zapasowy.

Należy wziąć pod uwagę, że wspólnik ma prawo do udziału w zysku wynikającym z rocznego sprawozdania finansowego, gdy jest on przeznaczony do podziału (art. 191 § 1 Kodeksu spółek handlowych). Wspólnicy mogą w uchwale, czy też w umowie spółki postanowić, że nie będą dzielić zysku między siebie przez określony czas w określonych warunkach, że będą przeznaczać zysk na inne cele niż podział między wspólników. Z chwilą podjęcia uchwały przez wspólników, co do podziału zysku, mają oni prawo kształtujące roszczenie o wypłatę dywidendy, w stosunku do udziałów, jakie wspólnicy posiadają w kapitale zakładowym. Możliwe jest ponadto niedzielenie zysku w ten sposób, ale rozporządzenie czystym zyskiem. Rozporządzenie to prowadzi do przeznaczenia go na inne cele niż do podziału między wspólników. Takim innym celem może być przekazanie środków na inne fundusze, np. rezerwowe, zapasowe.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że zyski, które nie zostały wypłacone wspólnikom w formie dywidendy, lecz zgromadzono je np. jako kapitał zapasowy, odpowiadają pojęciu „niepodzielone zyski” użytemu w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od uzyskanych dochodów (przychodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych wynosi 19% dochodów (przychodów).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest udziałowcem spółki kapitałowej – spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Zainteresowany rozważa, w porozumieniu z pozostałymi wspólnikami, podjęcie działań zmierzających do zmiany formy prawnej, pod którą prowadzone jest przedsiębiorstwo Spółki, w spółkę komandytową. Udziałowcy Spółki dokonując podziału wypracowanego w latach ubiegłych zysku, przeznaczyli część tego zysku na kapitał zapasowy Spółki. W związku ze zmianą formy prawnej Spółki kwoty zgormadzone na kapitale zapasowym nie zostaną wypłacone udziałowcom, lecz pozostaną w spółce przekształconej.

Mając na uwadze przytoczone regulacje prawne oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego, należy wskazać, że w niniejszej sprawie Wnioskodawca niezasadnie przyjął, że do „zysków niepodzielonych” w rozumieniu przepisu art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie można zaliczyć zysku rozdysponowanego na kapitał zapasowy.

W rozpatrywanej sprawie należy wskazać, że użyty w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych termin „niepodzielone zyski” obejmuje wypracowane przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością zyski, które nie zostały wypłacone wspólnikom w formie dywidendy, lecz zgromadzone w kapitałach spółki innych niż kapitał zakładowy, także jako kapitał zapasowy.

Zyski niepodzielone – rozumiane jak wyżej – na dzień przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę niebędącą osobą prawną będą podlegały opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 powoływanej ustawy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego na dzień 31 grudnia 2014 r.

Tut. Organ informuje, że powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że zdaniem organu podatkowego tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu. Wskazane rozstrzygnięcia zapadły bowiem w innych sprawach i nie mają mocy wiążącej w omawianym przypadku.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

© 2011-2016 Interpretacje.org
StrukturaWybrane zagadnieniaSerwis
Działy przedmiotowe
Komentarze podatkowe
Najnowsze interpretacje
Aport
Gmina
Koszty uzyskania przychodów
Najem
Nieruchomości
Obowiązek podatkowy
Odszkodowania
Pracownik
Prawo do odliczenia
Projekt
Przedsiębiorstwa
Przychód
Różnice kursowe
Sprzedaż
Stawki podatku
Świadczenie usług
Udział
Zwolnienia przedmiotowe
Aktualności
Informacje o serwisie
Kanały RSS
Reklama w serwisie
Serwis zawiera interpretacje podatkowe publikowane przez Ministerstwo Finansów, na które składają się: interpretacje indywidualne oraz interpretacje ogólne wydane na podstawie art. 14a oraz art. 14b ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.), jak również informacje o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego (interpretacje podatkowe wydane na podstawie przepisów obowiązujących przed 1 lipca 2007 r.), a także wybrane orzeczenia dotyczące problematyki podatkowej.