0112-KDIL1-2.4012.409.2018.3.MR | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją Inwestycji.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
WYDANA W WYNIKU UWZGLĘDNIENIA SKARGI

W związku ze skargą z dnia 5 września 2018 r. (data wpływu 7 września 2018 r.) do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim na indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 9 sierpnia 2018 r. znak 0112-KDIL1-2.4012.409.2018.1.MR w przedmiocie podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją Inwestycji pn.: „...”, doręczoną w dniu 10 sierpnia 2018 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, działający w trybie art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) oraz na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), uwzględniając skargę w całości zmienia zaskarżoną interpretację indywidulną, stwierdzając, że stanowisko Skarżącej przedstawione we wniosku z dnia 19 czerwca 2018 r. (data wpływu 21 czerwca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki poniesione w związku z budową POŚ w ramach Inwestycji – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki poniesione w związku z budową POŚ w ramach Inwestycji.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1875, z późn. zm., dalej: ustawa o samorządzie gminnym) Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada pełną zdolność do czynności prawnych. Gmina wykonuje zadania własne, które zostały określone w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym samodzielnie lub poprzez funkcjonujące w jej strukturze organizacyjnej samorządowe jednostki budżetowe.

Zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, do zadań własnych Gminy należy m.in. usuwanie i oczyszczanie ścieków komunalnych. W związku z tym, Gmina sukcesywnie rozbudowuje infrastrukturę kanalizacyjną na jej terenie.

Gmina w 2018 r. przystąpiła do realizacji inwestycji pn. „...” (dalej: Inwestycja).

Wydatki Gminy związane z realizacją Inwestycji są/będą dokumentowane przez jej kontrahentów fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego.

W ramach Inwestycji, Gmina realizuje zadanie polegające na budowie przydomowej oczyszczalni ścieków (dalej: POŚ). POŚ zostanie wybudowana przy budynku, w którym Gmina wynajmuje 5 mieszkań komunalnych (Gmina jest właścicielem wszystkich mieszkań, które znajdują się w budynku) i zastąpi istniejące w chwili obecnej szambo.

Po wybudowaniu POŚ, Gmina będzie stosownie do zapotrzebowania ponosiła wydatki bieżące związane z eksploatacją urządzenia, np. na zakup preparatów utylizacyjnych, jak również w przypadku awarii urządzenia.

Gmina nie będzie obciążała najemców mieszkań komunalnych kosztami budowy POŚ, kosztami jej użytkowania czy eksploatacji. Niemniej jednak z tytułu wynajmu ww. mieszkań komunalnych Gmina pobiera/będzie pobierała od najemców czynsz. Przedmiotowe wpływy Gmina ujmuje/będzie ujmowała w rejestrach sprzedaży VAT jako zwolnione z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT. W konsekwencji, wartość opłat pobieranych z tytułu świadczenia usług wynajmu lokali mieszkalnych Gmina wykazuje/będzie wykazywała w deklaracjach VAT.

Gmina uzyskała dofinansowanie Inwestycji w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich 2014-2020 r. Warunkiem formalnym w zakresie złożenia wniosku o płatność do instytucji finansującej jest dołączenie potwierdzenia złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego określającego zakres prawa do odliczenia VAT od dofinansowanych wydatków.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT – dokumentujących wydatki poniesione w związku z budową POŚ w ramach Inwestycji?

Zdaniem Wnioskodawcy, Gminie nie przysługuje/nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki poniesione w związku z budową POŚ w ramach Inwestycji.

Uzasadnienie stanowiska podatnika

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami, które nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

  • zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz
  • pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni lub pośredni związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Gmina realizuje w ramach Inwestycji zadanie polegające na budowie POŚ.

POŚ będzie wykorzystywana wyłącznie do wykonywania czynności zwolnionych z opodatkowania VAT, tzn. do świadczenia odpłatnych usług wynajmu lokali mieszkalnych.

Tym samym Gmina stoi na stanowisku, że nie przysługuje/nie będzie jej przysługiwało prawo do odliczenia VAT od wydatków poniesionych na budowę POŚ w ramach Inwestycji.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po rozpatrzeniu zarzutów przedmiotowej skargi z dnia 5 września 2018 r. (data wpływu 7 września 2018 r.) uwzględnia skargę w całości i zmienia zaskarżoną interpretację indywidulną, stwierdzając, że stanowisko Skarżącej przedstawione we wniosku z dnia 19 czerwca 2018 r. (data wpływu 21 czerwca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki poniesione w związku z budową POŚ w ramach Inwestycji – jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Powołany wyżej art. 86 ust. 1 ustawy wskazuje, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

  • podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
  • podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 cyt. ustawy). W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz – art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Gmina będąca czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług przystąpiła do realizacji Inwestycji pn. „...”. Wydatki Gminy związane z realizacją Inwestycji są/będą dokumentowane przez jej kontrahentów fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego. W ramach Inwestycji, Gmina realizuje zadanie polegające na budowie przydomowej oczyszczalni ścieków (dalej: POŚ). POŚ zostanie wybudowana przy budynku, w którym Gmina wynajmuje 5 mieszkań komunalnych. Gmina nie będzie obciążała najemców mieszkań komunalnych kosztami budowy POŚ, kosztami jej użytkowania czy eksploatacji. Z tytułu wynajmu ww. mieszkań komunalnych Gmina pobiera/będzie pobierała od najemców czynsz. Przedmiotowe wpływy Gmina ujmuje/będzie ujmowała w rejestrach sprzedaży VAT jako zwolnione z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. POŚ będzie wykorzystywana wyłącznie do wykonywania czynności zwolnionych od podatku, tzn. do świadczenia odpłatnych usług wynajmu lokali mieszkalnych.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca ma wątpliwości, czy przysługuje mu/będzie przysługiwało prawo do odliczenia kwot podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki poniesione w związku z budową POŚ w ramach Inwestycji.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. W omawianej sprawie związek taki nie występuje/nie będzie występował, bowiem wydatki poniesione w związku z budową POŚ w ramach Inwestycji mają/będą miały związek wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od VAT. Gmina w przypadku najmu mieszkań komunalnych przy których będzie wybudowana POŚ działa/będzie działała w charakterze podatnika VAT, prowadzącego działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, przy czym usługi najmu, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, korzystają ze zwolnienia od podatku VAT. W konsekwencji wydatki poniesione w związku z budową POŚ w ramach Inwestycji nie mają/nie będą miały związku z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

Zatem w analizowanej sprawie warunek uprawniający do odliczenia nie jest/nie będzie spełniony, gdyż wydatki poniesione w związku z budową POŚ w ramach Inwestycji nie są/nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Bowiem jak wynika z treści wniosku, POŚ wybudowana w ramach realizacji przedmiotowej Inwestycji jest/będzie wykorzystywana wyłącznie do wykonywania czynności zwolnionych z opodatkowania VAT, tzn. do świadczenia odpłatnych usług wynajmu lokali mieszkalnych.

W związku z powyższym, Wnioskodawca nie ma/nie będzie miał możliwości obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących wydatki poniesione w związku z budową POŚ w ramach Inwestycji. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku nie jest/nie będzie spełniona – wskazana w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. wydatki poniesione w związku z budową POŚ w ramach Inwestycji nie służą/nie będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o informację zawartą we wniosku, że POŚ wybudowana w ramach realizacji przedmiotowej Inwestycji jest/będzie wykorzystywana wyłącznie do wykonywania czynności zwolnionych od podatku VAT, tzn. do świadczenia odpłatnych usług wynajmu lokali mieszkalnych. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy:

  • zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
  • zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.