IPPB1/4511-451/16-2/ES | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie,
Czy otrzymana kwota 398.215,77 zł netto, stanowiąca zwrot poniesionych nakładów na adaptację i modernizację przedmiotowej nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r, poz 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 2 maja 2016 r. (data wpływu 5 maja 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zwrotu nakładów na dzierżawioną nieruchomość i grunt – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 5 maja 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zwrotu nakładów na dzierżawioną nieruchomość i grunt.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 21 lutego 2002 r. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej „K.” zawarł umowę najmu/dzierżawy części nieruchomości i gruntu na terenie bazy magazynowej ze Spółdzielnią z dnia 03.12.1993 r.

Jako wieloletni członek Spółdzielni, w drodze negocjacji z zarządem, Wnioskodawca otrzymał gwarancję zwrotu poniesionych nakładów na modernizację i adaptację, przedmiotu najmu na funkcje handlowo–usługowe w przypadku wypowiedzenia umowy (co zostało zapisane w paragrafie 9) w oparciu o opinie biegłego rzeczoznawcy.

Nakładów na wynajmowaną nieruchomość Wnioskodawca dokonywał przy zachowaniu trybów administracyjnoprawnych, wymagających uzyskania pozwoleń na budowę i stosownych odbiorów (pozwoleń na użytkowanie) przez powiatowy inspektorat nadzoru budowlanego.

Na wszystkich etapach procesu budowlanego (na mocy Ustawy o prawie budowlanym) Spółdzielnia występowała jako inwestor, a firma Wnioskodawcy – jako inwestor zastępczy, która finansowała proces adaptacji i modernizacji przedmiotowej nieruchomości dla potrzeb niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej.

Pismem z dnia 3 sierpnia 2012 r. Spółdzielnia złożyła wypowiedzenie umowy najmu ze skutkiem na dzień 28 lutego 2013 r., argumentując m.in. prowadzeniem konkurencyjnej działalności wobec zainteresowanej. Wraz z wypowiedzeniem Spółdzielnia zaproponowała Wnioskodawcy nową umowę najmu na zmienionych warunkach, której projekt przewidywał znaczny wzrost czynszu i wykreślenie paragrafu dotyczącego zwrotu poniesionych nakładów na modernizację nieruchomości.

W związku z brakiem porozumienia dot. zmian warunków umowy oraz wycofaniem się z ustaleń i zapisów umowy z 2002 r. w dniu 29 marca 2013 r. Wnioskodawca zwrócił Spółdzielni przedmiotową nieruchomość, sporządzając stosowny protokół zdawczo-odbiorczy z opisem przedmiotu, w którym osoby odbierające ze strony wynajmującego nie stwierdziły żadnych uszkodzeń.

W maju 2013 r. Wnioskodawca złożył w Spółdzielni opinię techniczną wraz z wyceną nakładów na nieruchomości, wykonaną przez biegłego rzeczoznawcę majątkowego, a pismem z dnia 16 maja 2013 r. pełnomocnik Wnioskodawcy wezwał zarząd do zapłaty kwoty 1.123.530,15 zł brutto, która stanowiła wartość ulepszeń na nieruchomości wyliczonych na dzień zwrotu wg przepisów prawa i norm budowlanych.

W odpowiedzi na wezwanie do zapłaty, Spółdzielnia w piśmie z dnia 11 czerwca 2013 r. nie uznała roszczenia i sprawa została skierowana pozwem o zapłatę z dnia 26 lutego 2014 r. do Sądu Okręgowego (X Wydział Gospodarczy).

W toku postępowania, kilku rozpraw i przesłuchań świadków i wyceny nakładów przez biegłego sądowego w dniu 22 marca 2016 r. doszło do ugody sądowej, na mocy której pozwana Spółdzielnia zapłaci na rzecz Wnioskodawcy kwotę 800.000,00 zł brutto (650.406,51 netto) na podstawie wystawionej faktury VAT, jako zwrot poniesionych wydatków na adaptację i modernizację na nieruchomości.

Wydatki w kwocie netto 398.215,77 zł poniesione na modernizację przedmiotowej nieruchomości (zliczone na podstawie posiadanych faktur i ewidencji zakupów inwestycyjnych VAT z lat inwestycji 2002-2003) nigdy nie były zaliczane w prowadzonych księgach przychodów i rozchodów jako koszty uzyskania przychodu oraz Wnioskodawca nigdy nie dokonywał odpisów amortyzacyjnych po zakończeniu inwestycji (taką posiadał wiedzę, że jako inwestor zastępczy nie może ich dokonywać, a prawo to przysługuje inwestorowi/właścicielowi nieruchomości).

Wnioskodawca rozliczał jedynie podatek VAT od zakupionych materiałów i usług w deklaracjach VAT-7 w miesięcznych cyklach rozliczeń, kwalifikując je jako wydatki inwestycyjne.

Wnioskodawca posiada dowody z lat 2002-2003 dotyczące tej inwestycji w postaci ksiąg przychodów i rozchodów, deklaracji PIT i VAT, rejestrów zakupów i faktury VAT na zakupione materiały i usługi.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy otrzymana kwota 398.215,77 zł netto, stanowiąca zwrot poniesionych nakładów na adaptację i modernizację przedmiotowej nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych...

Zdaniem Wnioskodawcy, ponieważ udokumentowane wydatki inwestycyjne w kwocie 398.215,77 zł netto nie były nigdy w żaden sposób zaliczane do kosztów uzyskania przychodu, kwota zwrotu poniesionych nakładów nie stanowi przychodu za 2016 r , a pozostała część (252.190,74 zł ) podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) , za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Co do zasady, do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej należą wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, określone w art. 14 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

Przepisy prawa podatkowego nie definiują wprost, co należy rozumieć przez inwestycje w obcych środkach trwałych, ale definiują pojęcie inwestycji. Zgodnie z art. 5a pkt 1 ww. ustawy, inwestycje to środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r. poz. 330 z późn. zm.).

Środki trwałe w budowie to zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego (art. 3 ust. 1 pkt 16 ww. ustawy o rachunkowości). Biorąc pod uwagę te definicje można stwierdzić, że inwestycje w obcych środkach trwałych to ogół działań (nakładów) podatnika odnoszących się do niestanowiącego jego własności środka trwałego, które zmierzają do jego ulepszenia, tzn. polegają na jego przebudowie, rozbudowie, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji. Zgodnie z przyjętą linią orzecznictwa sądowego poprzez „inwestycje w obcych środkach trwałych” należy rozumieć nakłady ponoszone na ulepszenie istniejącego już środka trwałego, który nie stanowi własności (współwłasności) podatnika, jest jednak wykorzystywany, na podstawie stosownej umowy (najmu, dzierżawy itp.).

Stosownie do postanowień art. 22g ust. 7 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość początkową inwestycji w obcych środkach trwałych oraz budynków i budowli wybudowanych na obcym gruncie ustala się stosując odpowiednio przepisy ust. 3-5 tej ustawy, zawierające definicję ceny nabycia i kosztu wytworzenia.

Jednocześnie należy mieć na uwadze, że ww. wydatki inwestycyjne będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów poprzez dokonywane odpisy amortyzacyjne, jeżeli nie zostaną podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie, np. przez właściciela środka trwałego, o czym stanowi art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w dniu 3 grudnia 1993 r. zawarł umowę najmu/dzierżawy części nieruchomości i gruntu na terenie bazy magazynowej. W drodze negocjacji z zarządem, Wnioskodawca otrzymał gwarancję zwrotu poniesionych nakładów na modernizację, adaptację, przedmiotu najmu na funkcje handlowo – usługowe w przypadku wypowiedzenia umowy. Pismem z dnia 3 sierpnia 2012 r. Spółdzielnia złożyła wypowiedzenie umowy najmu ze skutkiem na dzień 28 lutego 2013 r. W dniu 29 marca 2013 r. Wnioskodawca zwrócił Spółdzielni przedmiotową nieruchomość. Następnie złożył w Spółdzielni opinię techniczną wraz z wyceną nakładów na nieruchomości, wykonaną przez biegłego rzeczoznawcę majątkowego i wezwał zarząd do zapłaty kwoty 1.123.530,15 zł brutto, która stanowiła wartość ulepszeń na nieruchomości wyliczonych na dzień zwrotu wg przepisów prawa i norm budowlanych. Spółdzielnia nie uznała roszczenia i sprawa została skierowana pozwem o zapłatę z dnia 26 lutego 2014 r. do Sądu Okręgowego. W toku postępowania w dniu 22 marca 2016 r. doszło do ugody sądowej, na mocy której pozwana Spółdzielnia zapłaci na rzecz Wnioskodawcy kwotę 800.000,00 zł brutto (650.406,51 zł netto), jako zwrot poniesionych wydatków na adaptację i modernizację na nieruchomości. Wnioskodawca wskazał, że wydatki netto poniesione na modernizację przedmiotowej nieruchomości nie były nigdy zaliczone w prowadzonych księgach przychodów i rozchodów jako koszty uzyskania przychodu oraz nigdy nie dokonywał odliczeń amortyzacyjnych po zakończeniu inwestycji.

Na podstawie art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Stosownie natomiast do treści art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Z kolei z treści art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego wynika, że częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

W myśl art. 47 § 3 Kodeksu cywilnego, przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Jak stanowi art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Na mocy art. 693 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Do dzierżawy – zgodnie z art. 694 Kodeksu cywilnego – stosuje się odpowiednio przepisy o najmie (...).

W oparciu o art. 676 Kodeksu cywilnego, jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego.

Przenosząc powyższe na grunt analizowanych przepisów stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie kluczowe jest rozstrzygnięcie, czy kwota wydatków poniesionych na modernizację przedmiotowej nieruchomości w latach 2002-2003, zwróconych Wnioskodawcy w 2016 r. stanowi przychód podlegający opodatkowaniu.

W tym miejscu wskazać należy art. 14 ust. 3 pkt 3a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem bowiem do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Z unormowania tego wynika, że wartość dokonanego zwrotu nakładów odpowiadająca tym wydatkom stanowić będzie – w momencie jego otrzymania – przychód podatkowy w sytuacji, gdy uprzednio zostały one zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy.

Tym samym, jeżeli kwota wymienionych we wniosku nakładów inwestycyjnych została w całości lub w części zaliczona do kosztów uzyskania przychodów, w tym np. poprzez odpisy amortyzacyjne (lub w inny sposób), to ich zwrot stanowić będzie w całości lub w odpowiedniej części przychód Wnioskodawcy.

Biorąc jednakże pod uwagę okoliczność, że nakłady poniesione przez Wnioskodawcę nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów to stwierdzić należy, że dokonany w takich warunkach zwrot tychże nakładów w kwocie 398.215,77 zł nie stanowi przychodu Wnioskodawcy.

W świetle powyższych wyjaśnień stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.