0113-KDIPT2-1.4011.513.2017.1.MAP | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Amortyzacji inwestycji w obcym środku trwałym

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 29 października 2017 r. (data wpływu 6 listopada 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 12 grudnia 2017 r. (data wpływu 14 grudnia 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie amortyzacji inwestycji w obcym środku trwałym (pytanie Nr 2) - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 6 listopada 2017 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 4 grudnia 2017 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.406.2017.1.MAP, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 4 grudnia 2017 r. (data doręczenia 7 grudnia 2017 r.). Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek pismem z dnia 12 grudnia 2017 r. (data wpływu 14 grudnia 2017 r.), nadanym za pośrednictwem .... w dniu 13 grudnia 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

W dniu 5 lipca 2017 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem dokonała zakupu spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu ...., ul. ....., za kwotę 130 000 zł, z przeznaczeniem na najem prywatny. Zakup został sfinansowany z oszczędności, we wspólności majątkowej. W dniu 2 października 2017 r. Wnioskodawczyni złożyła do Urzędu Skarbowego ..... informację, że najem będzie rozliczany na zasadach ogólnych, informacje o dacie rozpoczęcia najmu oraz dacie pierwszego przychodu. Ponadto w dniu 2 października 2017 r. złożono oświadczenie o rozliczaniu się z przychodów z najmu przez jednego z małżonków - Wnioskodawczynię. Wnioskodawczyni oraz Jej małżonek nie prowadzą żadnej działalności gospodarczej. Mieszkanie od dnia 1 października 2017 r. wynajmują w ramach najmu prywatnego. W dniu 9 października 2017 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem złożyli w Spółdzielni Mieszkaniowej wniosek o przeniesieniu własności lokalu, w celu uzyskania odrębnej własności. Mieszkanie jest w zasobach Spółdzielni Mieszkaniowej - oddane do użytku w latach 80-tych. Mieszkanie wymagało znaczącego wkładu finansowego. W akcie notarialnym zawarty został zapis „do remontu”, co odzwierciedlało jego stan techniczny - było zaniedbane i nie było remontowane kilkanaście lat. Wydatki remontowe i modernizacyjne poniesione zostały w celu uzyskania wyższego standardu lokalu, a co za tym idzie osiągnięcia wyższego przychodu z wynajmu. Mieszkanie zostało wynajęte 3 studentkom od dnia 1 października 2017 r. Spisując w dniu przekazania protokół zdawczo-odbiorczy liczników oraz wyposażenia załączona została także dokumentacja zdjęciowa. Umowy najmu zostały podpisane na okres od dnia 1 października 2017 r. do dnia 30 czerwca 2018 r., z możliwością przedłużenia o kolejny rok akademicki. Prace remontowe, modernizacyjne i zakupy wyposażania trwały od sierpnia do września 2017 r., czyli przed oddaniem lokalu w użytkowanie. Wydatki dotyczyły prac remontowych i modernizacyjnych, tj. wykonanie gładzi, wymiana przewodu zasilającego ze skrzynką elektryczną, wymiana przewodu antenowego i internetowego, wymiana drzwi wewnętrznych i zewnętrznych, remont łazienki wraz z instalacjami sanitarnymi (likwidacja wanny na rzecz kabiny murowanej, zainstalowanie umywalki, podtynkowego geberitu, płytek), wymiana instalacji elektrycznej, wymiana instalacji gazowej, wymiana instalacji wodno-kanalizacyjnej, wymiana grzejników, malowanie ścian, położenie płytek ściennych i podłogowych w kuchni, w przedpokoju, zainstalowanie oświetlenia sufitowego, obudowy rur grzewczych, założenie paneli podłogowych, podwieszenie sufitów, wyburzenie ścianki działowej w przedpokoju, obłożenie 2 parapetów klinkierem. Część z prac Wnioskodawczyni wraz z mężem wykonali we własnym zakresie: kafelkowanie, instalację brodzika, założenie paneli podłogowych, umywalki z szafką, zakładanie drzwi wewnętrznych, składanie mebli, malowanie, i wszystkich prac wykończeniowych (bez odniesienia w kosztach uzyskania przychodów). Wyposażenie lokalu mieszkalnego polegało na zakupie: mebli, półek, biurek, kuchenki gazowej, zlewozmywaka, krzeseł obrotowych, grzejników, tapczanów, brodzika, karniszy z zasłonami, regału na buty, rolet, karniszy, lodówki, pralki, lampek biurowych, zestawu podtynkowego z sedesem, umywalki z szafką, płyt meblowych oraz pozostałych drobnych elementów wyposażenia mieszkania (kolumna natryskowa, mydelniczki, uchwyt na papier, szczotka do wc, koszyki na akcesoria toaletowe, wieszaki, naczynia, suszarka do naczyń, bateria, lustra, taborety, sztućce, żyrandole, kosze na śmieci, ozdoby w postaci doniczek ze sztucznymi kwiatami i ramek na zdjęcia, zasłony, brodzik, drążek do prysznica, włączniki, oprawy sufitowe, gniazdka, profile wykończeniowe, dzwonek, listwy wykończeniowe, itp - kwalifikując je jako elementy wyposażenia). Faktura za usługi budowlane wystawiona przez firmę budowalną wyniosła 14 693 zł 40 gr (w jej treści remont mieszkania). Zakup materiałów budowlanych zakupionych do remontu przez firmę, jak i materiałów budowlanych i wykończeniowych zakupionych przez Wnioskodawczynię i Jej męża (płytek, farb, klamek, pędzli, emulsji gruntujących i innych, zapraw, klejów, taśm malarskich, złączek, śrub, wkrętów, rurek, taśm, uszczelek, nypli, silikonów, redukcji, przewodów, puszek elektrycznych, kołków, wsporników, zamków, kolanek, profili, uszczelek, wkładek do zamków, kołków, kątowników, uchwytów, worków, wierteł itp.) są potwierdzone fakturami imiennymi, wystawionymi na Wnioskodawczynię. Podobnie z wyposażeniem lokalu - wszystkie wydatki są potwierdzone fakturami. Deska, żelazko i suszarka przekazane zostały z gospodarstwa domowego Wnioskodawczyni i Jej męża - bez odniesienia w kosztach uzyskania przychodu. Jeśli chodzi o wyposażenie - żaden z elementów nie przekraczał jednostkowej kwoty 3 500 zł. Ponadto, okres użytkowania wszystkich elementów wyposażenia Wnioskodawczyni szacuje na ponad 1 rok. Jeden fotel i biurko, pomimo ich zakupu, nie zostały oddane do użytkowania - najemca zrezygnował z ich wykorzystania na rzecz swoich mebli. Zatem Wnioskodawczyni i Jej mąż planują, że zostaną ujęte w kosztach uzyskania przychodu w momencie zmiany najemcy i oddania ich do użytkowania. Ponadto, w trakcie trwania najmu w październiku 2017 r. dokonano wydatków na zakup odkurzacza oraz płyt meblowych na wymiar - w celu zainstalowania we wnęce w przedpokoju oraz wieszaka na ścianę (zgodnie z potrzebami najemców, które wskazali w trakcie najmu). Dodatkowo, w październiku Wnioskodawczyni z mężem dokonali wymiany pieca gazowego - serwis uznał, że bezcelowe jest jego naprawianie. Testując piec we wrześniu - był sprawny. Piec pozostawił poprzedni właściciel i zapewniał o jego sprawności; piec działał w poprzednim okresie grzewczym. Wobec zmiany stanu rzeczy wymagał niezwłocznej wymiany.

W piśmie z dnia 12 grudnia 2017 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawczyni wskazała, że zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów wydatki na:

  • wyposażenie lokalu,
  • remont i modernizację lokalu,
  • piec, wieszak i zabudowę wnękową,
  • media i czynsz administracyjny.

Bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów zaliczyła wydatki na:

  • wyposażenie lokalu,
  • piec, wieszak i zabudowę,
  • media i czynsz administracyjny (występujące w trakcie remontu – wliczając je w koszty uzyskania przychodu w miesiącu oddania lokalu w używanie oraz bieżące, występujące podczas trwania umowy - Wnioskodawczyni będzie tutaj występować w roli pośrednika - przekazując czynsz do Spółdzielni i media do dostawców).

Pośrednio, poprzez odpisy amortyzacyjne, Wnioskodawczyni zalicza do kosztów uzyskania przychodu wydatki na remont i modernizację lokalu. Ustawodawca przewidział dla inwestycji w obcym środku trwałym możliwość zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej. W przepisach tych ustawodawca określił, że minimalny okres amortyzacji dla inwestycji w obcych budynkach (lokalach) lub budowlach wynosi 10 lat, stąd maksymalna stawka dla przedmiotowej inwestycji w obcym środku trwałym może wynosić 10% i taką przyjęła Wnioskodawczyni. Jeśli chodzi o metodę amortyzacji – „inwestycja w obcym środku trwałym” amortyzowana jest metodą liniową. Wszystkie wydatki, jakie poczyniła Wnioskodawczyni wliczyła lub w przyszłości wliczy do kosztów uzyskania przychodów, zostały (i jeśli wystąpią), zostaną poniesione wyłącznie w celu uzyskania przychodu i jego zabezpieczenia. Wydatki na zakup pieca, wieszaka i zabudowy wnękowej zostały poniesione po zawarciu umowy i ich wartość nie przekroczyła 3 500 zł. Wydatki na media i czynsz administracyjny będą musiały być poniesione nawet w czasie, gdy lokal będzie niewynajmowany. Czynsz jest comiesięczną i nieuchronną należnością wobec Spółdzielni. Opłaty za media (prąd, gaz, itp.) będą ponoszone, rachunki będą niewielkie z racji minimalnego zużycia (sprzątanie, prezentacja mieszkania, drobne naprawy, czy konserwację). W czasie, gdy brak będzie najemców Wnioskodawczyni będzie oczywiście czyniła starania w celu ich pozyskania - takie jest przeznaczenie zakupionego mieszkania. W czasie, gdy lokal nie będzie wynajmowany, nie będzie służył zaspakajaniu własnych potrzeb. Wszystkie wydatki, jakie Wnioskodawczyni zaliczyła do kosztów uzyskania przychodu, zostały poniesione przez Nią - bez żadnego udziału najemców. Wnioskodawczyni zaznacza, że wykonane prace remontowe i modernizacyjne stanowiły inwestycję w obcym środku trwałym i zmierzały do podniesienia standardu lokalu, jego unowocześnienia, modernizacji. Modernizacji rozumianej jako unowocześnienie, dokonanie czynności zmierzających do technicznych i konstrukcyjnych udoskonaleń środka trwałego, które pozwalają na osiągnięcie wyższej produktywności i efektywności ich działania oraz przedłużenie okresu ich użytkowania. Zatem wszelkie wydatki na przeprowadzony remont i modernizację były przeprowadzone w celu poprawy standardu i podniesienia konkurencyjności mieszkania na rynku wynajmu nieruchomości. Remont nie przywracał jedynie pierwotnych zdolności użytkowych utraconych na skutek upływu czasu i eksploatacji – spowodował długofalowy wzrost wartości użytkowej. Dla rozpoczęcia najmu lokalu konieczne były nakłady remontowe i modernizacyjne, co oznaczało, że lokal nie był przystosowany do używania w momencie zakupu. Wszelkie więc prace dokonane przed oddaniem lokalu do używania muszą powiększyć jego wartość początkową i nie mogły być zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów. Z kolei z racji faktu, że lokal nie stanowi odrębnej własności, zatem wydatki poniesione zostały na środek trwały niestanowiący własności Wnioskodawczyni. Wobec powyższego Wnioskodawczyni zakwalifikowała wydatki jako inwestycję w obcym środku trwałym. Wszystkie elementy wyposażania lokalu są w ocenie Wnioskodawczyni środkami trwałymi (inne przedmioty) i tak je zakwalifikowała.

Ww. elementy wyposażenia spełniają poniższe warunki:

  • stanowią własność lub współwłasność podatnika,
  • nabyte lub wytworzone zostały we własnym zakresie,
  • są kompletne i zdatne do użytku,
  • przewidywany okresie użytkowania jest dłuższy niż 1 rok,

a ponadto są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu.

Wszystkie wydatki poniesione na remont i modernizację spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnej zostały wprowadzane do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jako „inwestycje w obcym środku trwałym” i zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w miesiącu przekazania spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego do używania – nie w terminie późniejszym. Spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego zostało wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych prawnych, jako wartość niematerialna i prawna. Po przekształceniu spółdzielczego własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego w odrębną własność spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego zostanie wycofane z ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych prawnych. Po przekształceniu spółdzielczego własnościowe prawo do lokalu w pełną własność zostanie ona wprowadzona do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych prawnych jako środek trwały.

Wnioskodawczyni dokonała wyceny wartości początkowej spółdzielczego własnościowego prawo do lokalu, a stanowi ona sumę poniżej wymienionych elementów:

  • wartości zakupu spółdzielczego prawa do lokalu, zgodnie z zapisem w akcie notarialnym,
  • podatku od czynności cywilnoprawnych pobranego przez notariusza z tytułu nabycia spółdzielczego prawa do lokalu,
  • taksy notarialnej wraz z doliczonym do niej podatkiem VAT pobranej od umowy sprzedaży,
  • kosztów wypisu aktu notarialnego,
  • opłaty notarialnej za sporządzenie wniosku o zmianę wpisu do księgi wieczystej,
  • opłaty sadowej za zmianę wpisu do księgi wieczystej

Taksę notarialną, podatek od czynności cywilnoprawnych, opłaty notarialne i sądowe, dokumentuje faktura wystawiona przez notariusza. Wartość początkową będą stanowić wydatki związane z przekształceniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego w lokal będący odrębną własnością oraz wartość spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, która nie została dotychczas zamortyzowana. W wartości początkowej nie zostanie uwzględniony udział gruntu - nie podlega amortyzacji. Według orientacyjnych szacunków koszt przekształcenia własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w pełną własność oscyluje wokół 1 200 zł. Budynek, w którym Wnioskodawczyni posiada spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, został wybudowany i oddany do użytkowania w latach osiemdziesiątych XX wieku i spełnia definicję używanego środka trwałego. Sam lokal także był użytkowany przez okres 60 miesięcy przed nabyciem go przez Wnioskodawczynię i Jej małżonka. Z racji, że w chwili nabycia przedmiotowego lokalu nie był on zdatny do użytku, jako wartość niematerialna i prawna (własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego) nie spełniał warunku nadawania się do gospodarczego wykorzystania (lokal zakupiony w stanie „do remontu”). Wobec powyższego przed rozpoczęciem najmu wymagał prac remontowych i modernizacyjnych. Wnioskodawczyni uznała, że prawidłowym jest wpisanie go do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dopiero po zakończeniu ww. prac. Zapisów dotyczących środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonuje się w ewidencji najpóźniej w miesiącu, w którym zostały przekazane do użytkowania. Zatem ewidencję środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Wnioskodawczyni zaprowadziła w dniu 1 października 2017 r. - w dacie oddania lokalu w używanie. Ewidencji wyposażenia nie zaprowadzała, z racji tego, że wszystkie zakupy wyposażenia kwalifikowała jako środki trwałe ze względu na okres użytkowania (powyżej 1 roku). W przypadku pozyskania środka trwałego o niskiej wartości, tj. nieprzekraczającej ustawowych 3 500 zł, przepisy podatkowe pozwalają na bezpośrednie zaliczanie ich w koszty. Żadne z zakupionych elementów wyposażenia nie przekroczyły wartości 1 500 zł oraz ich okres użytkowania nie jest szacowany poniżej 1 roku.

W ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych figurują dwie pozycje - obie ujęte w dniu 1 października 2017 r. (w dacie oddania w używanie):

  • spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, jako wartość niematerialna i prawna,
  • inwestycja w obcym środku trwałym jako środek trwały.

Cena nabycia lokalu (jako element wartości początkowej środka trwałego) nie będzie uwzględniała wydatków poniesionych na inwestycję w obcym środku trwałym. Po nabyciu lokalu stanowiącego odrębną własność, Wnioskodawczyni ma zamiar kontynuować amortyzację „inwestycji w obcym środku trwałym” i amortyzować środek trwały powstały w wyniku przekształcenia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w odrębną własność.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:
  1. Czy prawidłowym jest zaliczenie wydatków na zakup wyposażenia lokalu, których jednostkowe wartości początkowe nie przekraczają 3 500 zł, a które zostały zakupione przed oddaniem lokalu do użytkowania, bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów w dacie oddania do użytkowania lub (wpisując je do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych) amortyzowanie jednorazowo w miesiącu oddania do użytkowania lub miesiącu następnym?
  2. Czy wydatki na remont i modernizację spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, poniesione przed oddaniem w użytkowanie należy zakwalifikować, jako „inwestycje w obcym środku trwałym” i amortyzować wg. stawki indywidualnej max. 10%? Czy też należy może koszty remontu odnieść bezpośrednio w koszty uzyskania przychodu w miesiącu oddania lokalu w użytkowanie?
  3. Co w przypadku, gdy spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu zostanie przekształcone w pełną własność - a wydatki na remont zostaną zakwalifikowane jako środek trwały „inwestycje w obcym środku trwałym”, czy prawidłowo postąpi się kontynuując amortyzację tego środka trwałego jak dotychczas, mimo likwidacji lokalu jako wartości niematerialnej i prawnej, a wprowadzenie w ewidencję lokalu jako środka trwałego (obie operacje w dacie aktu notarialnego ustanawiającego odrębna własność)?
  4. Czy w wyniku przekształcenia lokalu w odrębną własność możliwe jest zastosowanie stawki indywidualnej max. 10%?
  5. Jak należy ustalić wartość początkową spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, a następnie wartość początkową lokalu będącego odrębną własnością powstałego w wyniku przekształcenia?
  6. Czy prawidłowe jest postępowanie i zaliczenie wydatków na piec, wieszak i zabudowę wnękową bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodu w momencie ich oddania do użytkowania?
  7. Czy do kosztów uzyskania przychodu można zaliczyć kwoty wydatków poniesionych za czynsz administracyjny, media oraz odpisy amortyzacyjne w czasie, gdy lokal nie jest wynajmowany?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawczyni w zakresie stanu faktycznego dotyczącego pytania oznaczonego Nr 2. Natomiast, w zakresie stanu faktycznego dotyczącego pytań oznaczonych Nr 1 i części pytania Nr 5, Nr 6 oraz zdarzenia przyszłego dotyczącego pytań oznaczonych Nr 3, Nr 4, części pytania Nr 5, Nr 7 - wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawczyni, wobec faktu, że prace remontowe zostały wykonane przed oddaniem lokalu do użytkowania oraz zważywszy na kwalifikacje spółdzielczego prawa do lokalu jako wartości niematerialnej i prawnej, a nie środka trwałego - wszelkie wydatki, które poniesione zostały na remont i modernizację należy uwzględnić w wartości początkowej „ulepszenia w obcym środku trwałym”.

Kwota poniesionych nakładów na remont (koszty robocizny oraz materiałów) stanowią wartość początkową środka trwałego o nazwie „ulepszenie w obcym środku trwałym”, który podlega odpisom amortyzacyjnym w wysokości max. 10%.

Wnioskodawczyni posiłkowała się interpretacją Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, Nr IPPB1/415-252/13-27EC z dnia 21 maja 2013 r. Ponadto, funkcję mieszkania przeznaczonego na wynajem, a zarazem stan mieszkania kompletnego i zdatnego do użytku (na potrzeby najmu) - zakupione mieszkanie, o którym mowa we wniosku, osiągnęło dopiero po zakończeniu prac, takich jak remontowe i modernizacyjne. Tym samym, wszystkie wydatki poniesione w związku z przystosowaniem mieszkania do stanu umożliwiającego wykorzystanie na potrzeby najmu, są składnikami wartości początkowej i nie stanowią kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio, lecz stanowią koszty uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne.

Zasady amortyzacji inwestycji w obcym środku trwałym reguluje art. 22j ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 22j ust. 4 pkt 1 ww. ustawy, podatnicy mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla przyjętych do używania inwestycji w obcych środkach trwałych, z tym że dla inwestycji w obcych budynkach (lokalach) lub budowlach - okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Stosownie do treści art. 22 ust. 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy amortyzacyjne - odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych - dokonane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 22a-22o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwzględnieniem art. 23 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

  1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
  2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
  3. inne przedmioty

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Z kolei, przepis art. 22a ust. 2 ww. ustawy stanowi, że amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania:

  1. przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej „inwestycjami w obcych środkach trwałych”,
  2. budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie,
  3. składniki majątku, wymienione w ust. 1, niestanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy określonej w art. 23a pkt 1, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielami tych składników - jeżeli zgodnie z przepisami rozdziału 4a odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający

- zwane także środkami trwałymi.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje wprost, co należy rozumieć przez inwestycje w obcych środkach trwałych. Definiuje natomiast pojęcie „inwestycji”. Ustawa stanowi, że ilekroć jest w niej mowa o inwestycjach - oznacza to środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2016 r., poz. 1047). Środki trwałe w budowie to - w myśl art. 3 ust. 1 pkt 16 ww. ustawy - zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego.

Biorąc pod uwagę powyższą definicje stwierdzić należy, że inwestycje w obcych środkach trwałych to ogół działań (nakładów) podatnika odnoszących się do niestanowiącego jego własności środka trwałego, które zmierzają do jego ulepszenia, tzn. polegają na jego przebudowie, rozbudowie, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, albo polegają na stworzeniu składnika majątku mającego cechy środka trwałego.

Modernizacją, ulepszeniem jest trwałe unowocześnienie środka trwałego, które podnosi jego wartość techniczną, jak i przystosowanie składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż pierwotne jego przeznaczenie lub nadanie temu składnikowi nowych cech użytkowych, wyrażające się w poprawie standardu użytkowego lub technicznego lub obniżce kosztów eksploatacji. Efektem ulepszenia środka trwałego ma być zwiększenie jego wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środka trwałego do używania, wyrażające się wydłużeniem okresu jego używania.

O tym czy poniesione nakłady stanowią wydatki na remont, bezpośrednio zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, czy też będą uznane za nakłady na ulepszenie obcego środka trwałego i będą zaliczane do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne – zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami – decyduje zakres przeprowadzonych robót.

Pod pojęciem remontu należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym. Istotą remontu jest, zatem przywrócenie (odtworzenie) pierwotnego stanu technicznego rzeczy, nie zmieniające jego charakteru i funkcji, następujące w trakcie eksploatacji i wynikające z tej eksploatacji. Remont polega, zatem na wykonaniu robót niezbędnych do utrzymania obiektu w odpowiednim stanie technicznym, by nie uległ on pogorszeniu z powodu eksploatacji. Za remont nie mogą być więc uznane prace, w wyniku których powstają nowe elementy.

Zasadą jest, że w sytuacji gdy w określonym składniku majątku przeprowadzono prace jeszcze przed oddaniem go do używania, to wszelkie wydatki związane z tymi pracami - zarówno na ulepszenie, jak i na remont - uwzględnia się w wartości początkowej środka trwałego (w niniejszym przypadku: w wartości początkowej „ulepszenia w obcym lokalu”).

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego przeprowadzone przez Wnioskodawcę prace remontowe i modernizacyjne zostały wykonane przed przyjęciem tego lokalu do używania (rozpoczęciem najmu). Zatem kwota poniesionych nakładów będzie stanowić wartość początkową środka trwałego o nazwie „ulepszenie w obcym środku trwałym”, który będzie podlegał odpisom amortyzacyjnym. W tym przypadku nie ma znaczenia czy przeprowadzone prace miały charakter remontu, czy też ulepszenia.

Zgodnie z art. 22j ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla przyjętych do używania inwestycji w obcych środkach trwałych, z tym że dla inwestycji w obcych budynkach (lokalach) lub budowlach – okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat.

W przedstawionym stanie faktycznym wskazano, że Wnioskodawczyni dokonała zakupu spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, za kwotę 130 000 zł, z przeznaczeniem na najem prywatny. Wydatki remontowe i modernizacyjne poniesione zostały w celu uzyskania wyższego standardu lokalu, a co za tym idzie osiągnięcia wyższego przychodu z wynajmu. Wydatki dotyczyły prac remontowych i modernizacyjnych, tj. wykonanie gładzi, wymiana przewodu zasilającego ze skrzynką elektryczną, wymiana przewodu antenowego i internetowego, wymiana drzwi wewnętrznych i zewnętrznych, remont łazienki wraz z instalacjami sanitarnymi (likwidacja wanny na rzecz kabiny murowanej, zainstalowanie umywalki, podtynkowego geberitu, płytek), wymiana instalacji elektrycznej, wymiana instalacji gazowej, wymiana instalacji wodno-kanalizacyjnej, wymiana grzejników, malowanie ścian, położenie płytek ściennych i podłogowych w kuchni, w przedpokoju, zainstalowanie oświetlenia sufitowego, obudowa rur grzewczych, założenie paneli podłogowych, podwieszenie sufitów, wyburzenie ścianki działowej w przedpokoju, obłożenie 2 parapetów klinkierem. Część z prac Wnioskodawczyni wraz z mężem wykonali we własnym zakresie: kafelkowanie, instalacja brodzika, założenie paneli podłogowych, umywalki z szafką, zakładanie drzwi wewnętrznych, składanie mebli, malowanie, i wszystkie prace wykończeniowe (bez odniesienia w kosztach uzyskania przychodów). Wnioskodawczyni zaznaczyła, że wykonane prace remontowe i modernizacyjne stanowiły inwestycję w obcym środku trwałym i zmierzały do podniesienia standardu lokalu, jego unowocześnienia, modernizacji. Modernizacji, rozumianej jako unowocześnienie, dokonanie czynności zmierzających do technicznych i konstrukcyjnych udoskonaleń środka trwałego, które pozwalają na osiągnięcie wyższej produktywności i efektywności ich działania oraz przedłużenie okresu ich użytkowania. Zatem wszelkie wydatki na przeprowadzony remont i modernizację były przeprowadzone w celu poprawy standardu i podniesienia konkurencyjności mieszkania na rynku wynajmu nieruchomości. Remont nie przywracał jedynie pierwotnych zdolności użytkowych utraconych na skutek upływu czasu i eksploatacji – spowodował długofalowy wzrost wartości użytkowej. Budynek, w którym Wnioskodawczyni posiada spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, został wybudowany i oddany do użytkowania w latach osiemdziesiątych XX wieku i spełnia definicję używanego środka trwałego. Sam lokal także był użytkowany przez okres 60 miesięcy przed nabyciem go przez Wnioskodawczynię i Jej małżonka.

Mając na uwadze powyższy stan faktyczny oraz przedstawione przepisy prawa podatkowego uznać należy w ślad za Wnioskodawczynią, że skoro wykonane prace zmierzały do podniesienia standardu lokalu, jego unowocześnienia i modernizacji, to przedmiotowe wydatki można uznać jako inwestycję w obcym środku trwałym i amortyzować indywidualną 10% stawką amortyzacyjną, zgodnie z art. 22j ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Końcowo wskazać należy, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności w ramach przedstawionego przez Wnioskodawczynię stanu faktycznego, gdyż w trybie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), nie ma możliwości jego modyfikowania, czy też prowadzenia postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych prowadzonego na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, nie jest ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania dowodowego okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k - 14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ......, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.