ITPP1/4512-485/16/EA | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy,
Stawki podatku dla wykonywanych czynności oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z wydatkami poniesionymi na instalację urządzeń fotowoltaicznych na budynkach mieszkalnych osób fizycznych.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia ... czerwca 2016 r. (data wpływu 7 lipca 2016 r.), uzupełnionym w dniu ... września 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla wykonywanych czynności oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z wydatkami poniesionymi na instalację urządzeń fotowoltaicznych na budynkach mieszkalnych osób fizycznych - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu ... lipca 2016 r. został złożony wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla wykonywanych czynności oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z wydatkami poniesionymi na instalację urządzeń fotowoltaicznych na budynkach mieszkalnych osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Planuje zrealizować inwestycję polegającą na zakupie i montażu urządzeń fotowoltaicznych służących do produkcji energii elektrycznej, na budynkach mieszkalnych osób fizycznych oraz na budynkach użyteczności publicznej stanowiących własność gminy. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym projekt realizował będzie zadanie własne Gminy, w zakresie ochrony środowiska oraz zaopatrzenia mieszkańców w energię elektryczną. W ramach wskazanego przedsięwzięcia termomodernizacyjnego Gmina zamierza aplikować o dofinansowanie ze środków unijnych. Regionalny Program Operacyjny Województwa ... na lata 2014-2020 ma na celu m.in.: wspieranie wytwarzania i dystrybucji energii pochodzącej ze źródeł odnawialnych. W związku z tym Gmina przewiduje otrzymanie dofinansowania na realizację swojego projektu z zakresu fotowoltaiki na poziomie 85% kosztów kwalifikowanych projektu. Podatek od towarów i usług pozostałby kosztem niekwalifikowalnym. Instalacje fotowoltaiczne zamontowane na budynkach mieszkańców wykorzystywać będą odnawialne źródło energii (słońce) w celu produkcji energii elektrycznej. Mimo realizacji usługi montażu instalacji fotowoltaicznej, w większości na dachach budynków mieszkalnych o powierzchni użytkowej do 300 m2 należących do osób fizycznych, inwestorem całego przedsięwzięcia będzie Gmina. Na niej ciążył będzie obowiązek zabezpieczenia realizacji projektu, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 stycznia 2004 roku prawo zamówień publicznych, w tym wybór i zawarcie umowy z wykonawcą robót oraz rozliczenie finansowe inwestycji. Wszystkie faktury zakupowe będą wystawione na Gminę oraz przez nią opłacane. Mieszkaniec będzie tylko uczestniczył w finansowaniu inwestycji oraz udostępniał własną nieruchomość w celu zamontowania instalacji fotowoltaicznych (umowa użyczenia). W ramach realizacji inwestycji Gmina ogłosi nabór do uczestnictwa w projekcie oraz wyłoni spośród mieszkańców osoby, których budynki mieszkalne zakwalifikowały się do wykonania usługi. Podstawą dalszej realizacji projektu będą umowy cywilnoprawne zawarte z mieszkańcami, którzy spełnią kryteria zawarte w ogłoszeniu. Umowy zawierać będą wzajemne zobowiązania finansowo-organizacyjne. Treść umowy określi dokładny zakres usług, prawa i obowiązki stron, wysokość przysługującego Gminie wynagrodzenia (cenę usługi) oraz sposób przekazania instalacji mieszkańcom na własność, po upływie okresu trwałości projektu. Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług montaż instalacji fotowoltaicznej będzie odpłatnym świadczeniem usług na rzecz mieszkańca, finalnego odbiorcy projektu. Będzie to kompleksowa usługa polegająca na montażu i instalacji układów fotowoltaicznych. W umowie nie będzie zatem konieczności wyszczególniania poszczególnych składników wchodzących w skład usługi np. kosztów materiałów, robocizny czy zużytej energii. Istotnym jej elementem będzie jednak zastrzeżenie, że brak uiszczenia opłaty przez mieszkańca we wskazanym terminie, skutkować będzie, brakiem realizacji inwestycji na jego budynku mieszkalnym. Wynika to z faktu, że Gmina od początku realizacji inwestycji planuje świadczyć odpłatne usługi na rzecz osób fizycznych. Gmina w zasadzie będzie tylko pośredniczyć, działać co prawda we własnym imieniu, ale na rzecz konkretnych mieszkańców, dlatego wystąpi bezpośredni związek poniesionych przez nią wydatków z działalnością opodatkowaną. Potwierdzeniem dokonania opłaty przez mieszkańca będzie wystawiona przez Gminę faktura VAT. Podstawę opodatkowania stanowić będzie przysługujące Gminie wynagrodzenie ze strony mieszkańca, czyli zapłacona przez niego cena finalna brutto, zgodnie z art. 29 a ust. 1-6 ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z tym, że Gmina planuje montaż instalacji fotowoltaicznych zarówno na dachach budynków mieszkalnych osób fizycznych, jak i na dachach budynków publicznych, to zamierza w umowach z wykonawcami robót budowlanych, wyodrębniać koszty przypadające na poszczególne części inwestycji. Ułatwi to późniejsze przyporządkowanie faktur do części usługi wykonanej na konkretnych budynkach za pomocą alokacji bezpośredniej. Gmina przedstawi jednakowe warunki dla wszystkich osób fizycznych chcących wziąć udział w projekcie, jednak finalna jednostkowa cena dla konkretnego budynku będzie uzależniona od rodzaju instalacji wykonanej u konkretnej osoby. Uczestnictwo mieszkańców w projekcie będzie dobrowolne. Projekt w zakresie instalacji fotowoltaicznych Gmina zamierza realizować (z wyjątkiem budynków użyteczności publicznej), wyłącznie na dachach budynków mieszkalnych osób fizycznych. Oznacza to, że do realizacji projektu mogą zakwalifikować się jedynie budynki objęte społecznym programem mieszkaniowym, określonym w art. 41 ust. 12-12c ustawy o podatku od towarów i usług. Budynki osób fizycznych nie spełniające kryteriów nie będą brane pod uwagę przy wyborze. Zaklasyfikowanie konkretnego budynku będzie się oceniać także w oparciu o Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 roku o Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych. Po upływie okresu trwałości projektu, Gmina planuje przekazać instalacje na własność mieszkańcom. Do tego okresu instalacje stanowić będą własność Gminy. Nieodpłatne przekazanie po tym okresie, nie będzie jednak stanowiło odrębnej usługi, lecz będzie częścią usługi ciągłej określonej w umowie z mieszkańcem. Z tytułu przekazania instalacji na własność osobom fizycznym Gmina nie otrzyma żadnych dodatkowych korzyści, w związku z czym czynność ta nie będzie podlegała odrębnemu opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Mimo odległości czasowej pomiędzy wykonaniem usługi montażu instalacji, a przeniesieniem prawa własności, czynności te pozostaną ze sobą ściśle związane i nierozerwalne. Należy traktować je w kategoriach jednej usługi. Osoby fizyczne biorące udział w projekcie będą opłacać swój udział, w wysokości 15% kosztów brutto całej instalacji, na tą wartość gmina wystawi fakturę mieszkańcom i odprowadzi podatek VAT. Gmina uzyska dofinansowanie 85% kwoty netto całej instalacji i otrzyma zwrot podatku VAT naliczonego od faktury Wykonawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku.

  1. Czy Gmina może zastosować zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług obniżoną 8% stawkę podatku od towarów i usług dla usługi montażu urządzeń fotowoltaicznych na budynkach objętych społecznym programem mieszkaniowym?
  2. Czy Gmina może odliczyć podatek naliczony związany z wydatkami na realizację projektu, w części dotyczącej instalacji fotowoltaicznych na budynkach mieszkalnych stanowiących własność osób fizycznych ( użyczonych gminie)?
  3. Czy Gmina może obniżać kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od dokonywanych wydatków w momencie ich ponoszenia?

Ad. 1. Gmina uważa, że w części inwestycji dotyczącej instalacji fotowoltaicznych na dachach budynków mieszkalnych osób fizycznych, przysługuje jej prawo do zastosowania preferencyjnej 8 % stawki podatku od towarów i usług. Podstawą prawną do takiego stanowiska jest art. 41 ust. 2 i 12 (z uwzględnieniem art. 146a) ustawy o podatku od towarów i usług. Inwestycja będzie bowiem realizowana wyłącznie na dachach budynków mieszkalnych objętych społecznym programem mieszkaniowym. Przy wyborze spośród złożonych wniosków, Gmina kierować się będzie m.in. zaklasyfikowaniem danego budynku zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych. Nie będzie zatem możliwości montażu instalacji na budynkach niemieszkalnych, np. na garażach, czy budynkach gospodarczych. Gmina planuje także odrzucać wnioski o instalacje na innych obiektach posadowionych na gruncie osób fizycznych, nawet gdyby takie instalacje miały służyć tylko pomocniczo w stosunku do elementów głównych, zamontowanych na dachach budynków mieszkalnych. Gmina interpretuje przepis art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług w sposób ścisły, dlatego chcąc skorzystać z preferencyjnej 8% stawki podatku od towarów i usług instalacje wykonywać będzie wyłącznie w obrębie bryły danego budynku, a nie np. na gruncie wokół niego. Aby prawidłowo dokonać wyboru osób, których budynki mieszkalne zostaną zaklasyfikowane do realizacji projektu, Gmina będzie także sięgać do art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane, który zawiera definicje legalne pojęć budynek oraz obiekt budowlany. Zgodnie bowiem z art. 41 ust 12 ustawy o podatku od towarów i usług, 8% stawkę podatku stosuję się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia termomodernizacja, w związku z czym trzeba sięgnąć do art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 listopada 2008 roku o wspieraniu termomodernizacji i remontów, w którym to, za przedsięwzięcie termomodernizacyjne uznano m.in. ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych oraz całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji. W związku z powyższym, charakter świadczonej przez Gminę usługi w ramach realizacji inwestycji, pozwala na zaklasyfikowanie jej jako termomodernizację obiektów budowlanych i zastosowanie 8 % stawki podatku od towarów i usług.

Ad. 2. Gmina uważa, że przysługuje jej 100 % zwrotu podatku naliczonego związanego z wydatkami na realizację projektu, w części dotyczącej usług wykonywanych na budynkach mieszkalnych osób fizycznych. Stanowisko swoje wywodzi zarówno z bezpośredniego związku pomiędzy świadczoną usługą a przekazywanym za nie wynagrodzeniem, jak i z cywilnoprawnego charakteru umów, zawieranych z osobami fizycznymi dotyczących montażu instalacji fotowoltaicznych. Gmina od początku realizacji inwestycji ma na celu odpłatne świadczenie usług na rzecz osób fizycznych, co stanowi działalność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Gmina nie osiąga zysku z tytułu realizacji inwestycji, pośredniczy tylko w wykonywaniu usługi pomiędzy wykonawcą robót, a finalnym odbiorcą, czyli mieszkańcem, którego budynek mieszkalny zostanie zakwalifikowany do projektu. Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Ułatwieniem do wyodrębnienia części wydatków, przypadających na konkretną usługę, w danym budynku osoby fizycznej, będą zapisy w umowie z wykonawcą robót budowlanych, w których Gmina chce by koszty te były wyliczane odrębnie. Z racji tego, że Gmina jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i świadcząc usługi na rzecz mieszkańców wykonuje działalność opodatkowaną, (podlegając obowiązkowi zapłaty podatku należnego), przysługuje jej prawo obniżenia kwoty podatku o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Mimo, iż Gmina będzie jedynie pośredniczyć, w realizacji inwestycji pomiędzy wykonawcą robót a mieszkańcami, to zgodnie z art. 8 ust 2a ustawy o podatku od towarów i usług: w przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. W ramach realizacji inwestycji Gmina podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, mimo iż jest organem władzy publicznej oraz wykonuje zadania nałożone na nią w drodze ustawy (zadania własne). Wynika to z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, który stanowi, że zwolnienie z podatku od towarów i usług nie dotyczy czynności, które Gmina wykonuje na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych. Mając powyższe na uwadze, Gmina uważa ze przysługuje jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z uwagi na spełnienie przesłanek ustawowych. Jest to fundamentalne prawo wszystkich podatników podatku od towarów i usług, wynikające z konstrukcji tego podatku. Wynika to także z zasady neutralności podatku od towarów i usług. Kluczowy jest także zamiar wykorzystania nabytych towarów i usług, do wykonywania działalności opodatkowanej, czyli w omawianej sytuacji do świadczenia usług montażu instalacji fotowoltaicznej na dachach budynków mieszkalnych osób fizycznych.

Ad. 3. Gmina uważa, że przysługuje jej prawo do bieżącego odliczania kwot podatku VAT naliczonego, od faktur związanych z wydatkami dotyczącymi realizowanej inwestycji. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Gmina spełniać będzie wszystkie przesłanki, wpływające na prawo do odliczeń oraz nie będzie wypełniać przesłanek negatywnych z art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług. Prawo obniżenia kwot podatku należnego o kwoty podatku naliczonego, jest fundamentalną zasadą konstrukcyjną podatku od wartości dodanej i nie może być ograniczane, ani pod względem przedmiotowym ani czasowym. Oznacza to, że ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczy, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej. Wszelkie odstępstwa od tej reguły muszą być uregulowane w przepisach ustawowych. W związku z powyższym, Gmina planuje na bieżąco odliczać podatek naliczony, od wydatków związanych z inwestycją, zgodnie z zasadą „niezwłocznego odliczania podatku naliczonego”, która oznacza, że podatnik, chcąc skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Wystarczającą przesłanką warunkującą prawo do odliczenia będzie cel wykorzystania ich w tym celu w przyszłości. W omawianej inwestycji będzie bowiem istniał bezpośredni związek pomiędzy dokonywanymi zakupami, a czynnościami opodatkowanymi, czyli świadczeniem usług montażu instalacji fotowoltaicznych. Od samego początku realizacji inwestycji intencją Gminy będzie wykorzystanie nabytych towarów/usług do sprzedaży opodatkowanej. Podstawą do stosowania odliczenia, będą faktury dokumentujące dokonane wydatki. Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 2 pkt 1 kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu: a) nabycia towarów i usług, b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi. Dokonując zakupów towarów/usług, w związku z realizacją inwestycji, Gmina występować będzie jako czynny podatnik podatku od towarów i usług i przysługiwać jej będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w związku z przyszłym wykorzystaniem zakupionych towarów/usług do odpłatnego świadczenia usług na rzecz mieszkańców.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ....., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.