0114-KDIP1-3.4012.640.2018.1.KP | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Opodatkowania transakcji sprzedaży działek niezabudowanych wraz z infrastrukturą oraz prawa do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony z tytułu tej transakcji.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 29 października 2018 r. (data wpływu 31 października 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży działek niezabudowanych wraz z infrastrukturą oraz prawa do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony z tytułu tej transakcji – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W 31 października 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży działek niezabudowanych wraz z infrastrukturą oraz prawa do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony z tytułu tej transakcji.

We wniosku złożonym przez:

  • Zainteresowanego będącym stroną postępowania:
    Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością 1;
  • Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:
    Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością 2.

Przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością 1 („Spółka” lub „Wnioskodawca”) zamierza nabyć użytkowanie wieczyste nieruchomości, na której następnie planuje wybudować budynek z lokalami na wynajem (typu hostel/dom studencki.). W celu realizacji wskazanej inwestycji, Spółka podpisała w dniu 26 września 2018 r. z spółka z ograniczoną odpowiedzialnością 2 („Sprzedający” lub „Zainteresowany”) warunkową umowę nabycia nieruchomości z wyłączeniem skutku rozporządzającego (dalej „Umowa”). Przedmiotowa Umowa dotyczy kilku działek gruntu, w tym trzech działek o numerach 112/11, 112/12 i 112/13 określonych w Umowie jako „niezabudowane działki gruntu (tj. działki gruntu, na których nie znajdują się obiekty budowlane stanowiące własność Sprzedającego” („Działki”). Po spełnieniu się warunku określonego w Umowie (tj. w przypadku nieskorzystania przez Gminę z ustawowego prawa pierwokupu), strony zawrą umowę dostawy nieruchomości o skutku rozporządzającym, na podstawie której Sprzedający przeniesie na Spółkę prawo użytkowania wieczystego m.in. Działek ze skutkiem rozporządzającym („Transakcja”).

Wskazane Działki są na dzień dzisiejszy zabudowane budowlami należącymi do Sprzedającego, które zgodnie z ustaleniami są aktualnie usuwane przez Sprzedającego i mają być usunięte do dnia Transakcji. W dacie Transakcji, na wskazanych Działkach nie będzie więc fizycznie żadnych budynków/budowli będących własnością Sprzedającego. Na Działkach tych pozostaną jednak pewne elementy infrastruktury przesyłowej, stanowiące własność przedsiębiorców przesyłowych lub Gminy, tj.:

  • infrastruktura kanalizacji deszczowej należąca do Gminy, stanowiąca odcinek sieci podziemnej znajdujący się na działce 112/11, 112/12, 112/13,
  • infrastruktura kanalizacji wodociągowej należąca do Gminy, stanowiąca odcinek sieci podziemnej znajdujący się na działce 112/13,
  • infrastruktura kanalizacji gazowej należąca do spółki, stanowiąca odcinek sieci podziemnej znajdujący się na działce 112/13,
  • infrastruktura kanalizacji ciepłowniczej należąca do sp. z o.o., stanowiąca odcinek sieci podziemnej znajdujący się na działce 112/12, 112/13, (łącznie jako „Infrastruktura”).

Na wskazaną Infrastrukturę składają się obiekty takie jak podziemne kolektory kanalizacji deszczowej, podziemny ciepłociąg, wodociąg, podziemna czynna sieć gazowa, podziemne nieczynne przyłącza wodociągowe i kanalizacyjne.

Działki będące przedmiotem Transakcji są przeznaczone w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę mieszkaniowo-usługową. Po nabyciu nieruchomości (w tym Działek), Spółka planuje prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na wybudowaniu na nieruchomości budynku z lokalami przeznaczonymi na wynajem, a następnie wynajmowaniu wybudowanych lokali, na rzecz studentów lub turystów (tzn. na świadczeniu usług związanych z zakwaterowaniem), które to usługi podlegają opodatkowaniu VAT. Na dzień Transakcji Spółka i Sprzedający będą zarejestrowanymi podatnikami VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:
  1. Czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym zbycie Działek, na których znajduje się Infrastruktura przesyłowa niestanowiąca własności Zbywającego (która z mocy prawa nie może być przedmiotem transakcji zbycia) powinno być traktowane na gruncie ustawy o VAT jako zbycie terenów niezabudowanych, a w konsekwencji, z uwagi na objęcie przedmiotowych działek miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, dostawa przedmiotowych działek będzie opodatkowana 23% VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 2 pkt 33 Ustawy VAT?
  2. Czy Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Działek oraz do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym?

Zdaniem Zainteresowanych:

Ad 1

Wnioskodawca i Zainteresowany stoją na stanowisku, iż zbycie opisanych w stanie faktycznym Działek zabudowanych Infrastrukturą przesyłową niestanowiącą własności Zbywającego, która z mocy prawa nie może być przedmiotem transakcji zbycia, powinno być traktowane na gruncie Ustawy VAT jako zbycie terenów niezabudowanych, a w konsekwencji z uwagi na objęcie przedmiotowych działek miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, dostawa przedmiotowych działek będzie opodatkowana 23% VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 2 pkt 33 Ustawy VAT.

Zauważyć należy, że Ustawa VAT przewiduje odrębne zasady opodatkowania w zależności od tego, czy zbywany grunt jest niezabudowany, czy też zabudowany. Skutki podatkowe zbycia gruntów zabudowanych określono w art. 29a ust. 8 Ustawy VAT, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków albo budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Sprzedaż gruntu w takim przypadku nie ma charakteru samodzielnego, lecz jest związana z obiektem, który z tym gruntem jest trwale związany. Innymi słowy, to budowla/budynek wzniesiony na gruncie determinuje sposób opodatkowania takiej transakcji podatkiem VAT, a o sposobie opodatkowania takiej transakcji decydować będą regulacje art. 43 ust. 1 pkt 10) i 10a) Ustawy VAT, określające skutki podatkowe w przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części. Z kolei w przypadku gruntów niezabudowanych zastosowanie znajduje art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Z uwagi na powyższe, dla potrzeb ustalenia zasad opodatkowania transakcji zbycia Działek podatkiem VAT ustalić należy w pierwszej kolejności, czy przedmiotowa transakcja dotyczy gruntów zabudowanych, czy też niezabudowanych.

Klasyfikacja Infrastruktury:

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, na Działkach w dacie Transakcji będą znajdować się elementy Infrastruktury przesyłowej, stanowiące własność przedsiębiorców przesyłowych lub Gminy.

Zgodnie z art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane („Prawo budowlane”), ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

W myśl art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, przez budowle należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Jednocześnie na podstawie art. 3 pkt 3a Prawa budowlanego - przez obiekt liniowy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Mając na uwadze przytoczone powyżej regulacje uznać należy, iż Infrastruktura przesyłowa znajdująca się na działkach (kolektory kanalizacji deszczowej, ciepłociąg, wodociąg, sieć gazowa, instalacja elektryczna, przyłącza wodociągowe i kanalizacyjne) stanowi budowle w rozumieniu Prawa budowlanego. W konsekwencji, ze względu na brak autonomicznej definicji budowli w Ustawie VAT, przyjąć należy znaczenie tego pojęcia uregulowane w Prawie budowlanym, co skutkuje koniecznością uznania Infrastruktury za budowle również w rozumieniu Ustawy VAT.

Przedmiot Transakcji:

Jak już wskazano powyżej w opisie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) intencją stron jest dokonanie Transakcji, która nie obejmuje transferu prawa własności Infrastruktury.

Podstawę dla takiego ustrukturyzowania Transakcji dają przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny („Kodeks cywilny”). Zgodnie z art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Jednocześnie, w myśl 47 § 2 Kodeksu cywilnego częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Ponadto, na podstawie art. 48 Kodeksu cywilnego do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane.

Niemniej jednak, w myśl art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego, urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa. Jednocześnie, na podstawie 49 § 2 Kodeksu cywilnego osoba, która poniosła koszty budowy urządzeń, o których mowa w § 1, i jest ich właścicielem, może żądać, aby przedsiębiorca, który przyłączył urządzenia do swojej sieci, nabył ich własność za odpowiednim wynagrodzeniem, chyba że w umowie strony postanowiły inaczej. Z żądaniem przeniesienia własności tych urządzeń może wystąpić także przedsiębiorca.

W ocenie Wnioskodawcy i Zainteresowanego, analiza przytoczonych powyżej przepisów Kodeksu cywilnego prowadzi do wniosku, że Infrastruktura nie może stanowić części składowych Działek objętych Transakcją. Przedmiotowa Infrastruktura to urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz innych substancji wraz z niezbędną infrastrukturą towarzyszącą. Ponadto, przedmiotowe instalacje wchodzą w skład przedsiębiorstwa przesyłowego, o którym mowa w art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego.

Tym samym, bez względu na trwałe powiązanie Infrastruktury z gruntem, na podstawie art. 49 Kodeksu cywilnego stanowią one odrębny, niezależny od Działek przedmiot własności. W konsekwencji, Zbywający nie jest właścicielem Infrastruktury i nie może jej zbyć, a dostawa Działek nie wpływa na zmianę stosunków własnościowych w zakresie Infrastruktury. Innymi słowy, przedmiotem Transakcji jest dostawa Działek, a nie położonej na Działkach Infrastruktury.

Skutki Transakcji na gruncie VAT:

W pierwszej kolejności Wnioskodawca i Zainteresowany pragną zwrócić uwagę, że dokonując wykładni przepisów ustawy o VAT należy mieć na uwadze przede wszystkim ekonomiczny sens analizowanych transakcji. Za takim stanowiskiem przemawia między innymi treść art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, które identyfikuje dostawę towarów nie z cywilnoprawnym, formalnym przeniesieniem własności, lecz nawiązującym do ekonomicznego władztwa pojęciem przeniesienia prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel.

Wnioskodawca i Zainteresowany pragną zauważyć, że w wyniku planowanej Transakcji nie dojdzie do przeniesienia własności Infrastruktury, która jest i pozostanie własnością przedsiębiorstwa przesyłowego w sensie formalnym (na mocy szczególnych regulacji art. 49 Kodeksu cywilnego), jak i własnością w sensie ekonomicznym (faktycznym). Tym samym, w przypadku planowanej Transakcji, z perspektywy podatku VAT nie może być mowy o dostawie Infrastruktury (budowli). Infrastruktura ta nigdy nie była w ekonomicznym posiadaniu Sprzedającego, a po dokonaniu transakcji nie będzie w ekonomicznym władaniu Spółki (nabywcy). W konsekwencji uznać należy, że Sprzedający nie może rozporządzać znajdującą się na nieruchomości Infrastrukturą ani w sensie ekonomicznym, ani prawnym. Z uwagi na powyższe, przedmiotowa Infrastruktura nie może w kontekście omawianej dostawy decydować o charakterze sprzedawanej nieruchomości. Również z perspektywy stron transakcji, jej przedmiotem jest wyłącznie grunt, bez żadnych zabudowań, na co wskazują również działania podjęte przez Sprzedającego przed transakcją, polegające na wyburzeniu wszelkich naniesień na przedmiotowym gruncie stanowiących własność Sprzedającego. Z oczywistych względów, Sprzedający nie mógł usunąć z gruntu Infrastruktury niestanowiącej jego własności.

W konsekwencji, w niniejszej sprawie nie znajdą zastosowania art. 29a ust. 8, art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy VAT, dotyczące opodatkowania budowli.

Mając zatem na uwadze, że w ramach Transakcji nie dojdzie do dostawy Infrastruktury, należy uznać, że w przypadku Działek, na których jedynym naniesieniem jest właśnie przedmiotowa Infrastruktura, ekonomicznym sensem Transakcji będzie dostawa terenów (gruntów) niezabudowanych. Okoliczność faktycznego istnienia na tych gruntach Infrastruktury, ze względu na brzmienie przepisów art. 49 Kodeksu cywilnego oraz wolę Stron, nie będzie miała przełożenia na skutki Transakcji na gruncie podatku VAT. Tym samym, Transakcja w zakresie Działek, na których jedynym naniesieniem jest Infrastruktura, powinna być ujmowana na gruncie ustawy o VAT jako dostawa terenów niezabudowanych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Jak już wskazywano powyżej, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Jednocześnie, w myśl art. 2 pkt 33 ustawy o VAT ilekroć w jej przepisach jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Jak przedstawiono w opisie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), Działki objęte Transakcją, opisane w niniejszym wniosku, są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego jako tereny przeznaczone pod zabudowę. Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca i Zainteresowany stoją na stanowisku, że dostawa Działek będzie stanowić dostawę terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. W konsekwencji, dostawa przedmiotowych Działek w ramach Transakcji, nie będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT, a tym samym będzie podlegać opodatkowaniu 23% VAT, jako dostawa terenów niezabudowanych przeznaczonych pod zabudowę.

Wnioskodawca i Zainteresowany pragną również wskazać, że jego stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych wydawanych w imieniu Ministra Finansów. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 29 kwietnia 2014 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPP1/443-263/14-2/JL) organ stwierdził: „Zatem należy stwierdzić, że w przypadku planowanej dostawy nieruchomości gruntowej, zabudowanej budynkiem transformatora, będącym własnością spółki z o.o. oraz wchodzącym w skład jej przedsiębiorstwa, przedmiotem dostawy nie będzie budynek stacji transformatorowej lecz wyłącznie działka gruntu. W konsekwencji, o tym czy dostawa przedmiotowej nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu według stawki podstawowej, czy też będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, decydować będzie przeznaczenie nieruchomości, tzn. czy stanowi ona grunt niezabudowany inny niż tereny budowlane. Jak wskazano wyżej, w przypadku terenów niezabudowanych, zwolnieniu od podatku podlegają jedynie tereny niezabudowane inne niż tereny budowlane. Z powyższego należy wywieść, że opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług”.

Podobnie, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 17 lutego 2014 r. (sygn. IPTPP4/443-853/13-2/BM) zaznaczył, że: „Jakkolwiek część znajdującego się na ww. działkach uzbrojenia technicznego tj. wodociągi i przyłącze wodociągowe oraz kanał sanitarny spełniają definicję obiektu liniowego, czyli są budowlą, to jednak - jak wskazano we wniosku - stanowią one własność gestorów sieci, nie stanowią zatem własności Gminy. W rezultacie ww. obiektów nie będzie można traktować jako części składowej nieruchomości będącej przedmiotem zbycia przez Gminę. (...) Zatem, w przypadku dostawy nieruchomości, na której posadowione są: wyłączone z eksploatacji wodociągi, wyłączone z eksploatacji przyłącze wodociągowe, nieczynne kable energetyczne, czynny kanał sanitarny oraz kabel energetyczny, które - na podstawie art. 49 k.c. - są własnością gestorów sieci oraz utwardzenie bitumiczne po dawnym przebiegu drogi, które nie stanowi budowli, przedmiotem dostawy będą niezabudowane nieruchomości gruntowe”.

Sytuacja, w której przedmiotem sprzedaży była nieruchomość na której znajdował się budynek/budowla niebędąca własnością sprzedającego była również przedmiotem kilku orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego. Przykładowo, w wyroku z 4 marca 2015 r. (sygn. I FSK 740/14) NSA uznał, że sprzedaż działki na której znajdują się elementy należące do budynku usytuowanego na sąsiedniej nieruchomości, będzie dostawą niezabudowanej działki gruntu zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT. Analogiczne stanowisko NSA zajął w orzeczeniu z 13 grudnia 2017 r. o sygn. I FSK 17/16.

Ad 2

Wnioskodawcy (Spółce) będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Działek oraz do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym.

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie mu przysługiwało prawo do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Działek oraz do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym. Działki będą bowiem wykorzystywane przez Spółkę (Wnioskodawcę) do wykonywania czynności opodatkowanych, a ich nabycie nastąpi, jak wynika z powyższej analizy, w drodze odpłatnej dostawy towarów podlegającej opodatkowaniu 23% stawką VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zatem, jeżeli dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego przy ich zakupie w całości, o ile nie znajdą zastosowania inne ograniczenia. Jak zostało wskazane, Wnioskodawca w momencie dokonania Transakcji będzie zarejestrowanym w Polsce podatnikiem VAT czynnym. Po nabyciu Działek, Wnioskodawca planuje wybudowanie na nabytych nieruchomościach budynku mieszkalnego (akademika) i wynajmowaniu lokali na rzecz studentów lub turystów. Ponieważ tego rodzaju działalność (tzw. świadczenie usług związanych z zakwaterowaniem) jest klasyfikowana na gruncie Ustawy VAT jako odpłatne świadczenie usług i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, w konsekwencji uznać należy, iż nabyta nieruchomość (w tym Działki) będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę, będącego podatnikiem VAT, do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zatem, po zakupie Działek i otrzymaniu od Sprzedającego (zbywcy) faktury VAT dotyczącej tej transakcji, Wnioskodawcy (nabywcy) będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej faktury VAT, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia. Ewentualna nadwyżka podatku naliczonego nad należnym, będzie natomiast podlegała zwrotowi na rachunek Wnioskodawcy w trybie przewidzianym w art. 87 Ustawy VAT.

Mając na uwadze przedstawione uzasadnienie, Wnioskodawca i Zainteresowany wnoszą o potwierdzenie stanowiska przedstawionego w niniejszym wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Ad 1

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Według art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, zarówno grunty, jak i budynki i budowle spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 ww. ustawy, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy – zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – w świetle art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powyższych przepisów wynika, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem, ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym itp.

W związku z tym, że ustawa o podatku od towarów i usług nie precyzuje, o jakie tereny przeznaczone pod zabudowę chodzi, przyjąć należy, że pojęcie „tereny przeznaczone pod zabudowę” obejmuje obszary, na których przewidziane są różne formy zabudowy, począwszy od zabudowy mieszkaniowej, przez tereny zabudowy techniczno-produkcyjnej, aż po tereny zabudowy zagrodowej włącznie.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego - jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy - jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy terenu. Opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane w myśl art. 2 pkt 33 ustawy. Natomiast dostawa gruntów niezabudowanych, które nie są terenami budowlanymi, jest zwolniona od podatku od towarów i usług.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza nabyć użytkowanie wieczyste nieruchomości, na której następnie planuje wybudować budynek z lokalami na wynajem typu hostel/dom studencki. W celu realizacji wskazanej inwestycji, Spółka podpisała ze Sprzedającym warunkową umowę nabycia nieruchomości z wyłączeniem skutku rozporządzającego. Przedmiotowa Umowa dotyczy kilku działek gruntu, w tym trzech działek o numerach 112/11, 112/12 i 112/13 określonych w Umowie jako „niezabudowane działki gruntu (tj. działki gruntu, na których nie znajdują się obiekty budowlane stanowiące własność Sprzedającego” („Działki”). Po spełnieniu się warunku określonego w Umowie (tj. w przypadku nieskorzystania przez Gminę z ustawowego prawa pierwokupu), strony zawrą umowę dostawy nieruchomości o skutku rozporządzającym, na podstawie której Sprzedający przeniesie na Spółkę prawo użytkowania wieczystego m.in. Działek ze skutkiem rozporządzającym („Transakcja”). W dacie Transakcji, na wskazanych Działkach nie będzie fizycznie żadnych budynków/budowli będących własnością Sprzedającego. Na Działkach tych pozostaną jednak pewne elementy infrastruktury przesyłowej, stanowiące własność przedsiębiorców przesyłowych lub Gminy, tj.: infrastruktura kanalizacji deszczowej, infrastruktura kanalizacji wodociągowej, infrastruktura kanalizacji gazowej, infrastruktura kanalizacji ciepłowniczej, (łącznie jako „Infrastruktura”). Na wskazaną Infrastrukturę składają się obiekty takie jak: podziemne kolektory kanalizacji deszczowej, podziemny ciepłociąg, wodociąg, podziemna czynna sieć gazowa, podziemne nieczynne przyłącza wodociągowe i kanalizacyjne. Działki będące przedmiotem Transakcji są przeznaczone w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę mieszkaniowo-usługową. Po nabyciu nieruchomości (w tym Działek), Spółka planuje prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na wybudowaniu na nieruchomości budynku z lokalami przeznaczonymi na wynajem, a następnie wynajmowaniu wybudowanych lokali, na rzecz studentów lub turystów (tzn. na świadczeniu usług związanych z zakwaterowaniem), które to usługi podlegają opodatkowaniu VAT. Na dzień Transakcji Spółka i Sprzedający będą zarejestrowanymi podatnikami VAT.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy zbycie Działek, na których znajduje się Infrastruktura przesyłowa niestanowiąca własności Zbywającego (która z mocy prawa nie może być przedmiotem transakcji zbycia) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT w wysokości 23%.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia budynku, budowli lub gruntu. Definicja budynku i budowli znajduje się w art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018, poz. 1202 z późn. zm.).

Za budynek uważa się obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach (art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane).

Zgodnie zaś z art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane - przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Obiektem liniowym jest natomiast, na podstawie art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane, obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

W myśl art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W świetle zapisów art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego, częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Według art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Stosownie do art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego, urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

Przesłanka ta jest spełniona z chwilą podłączenia wymienionych w art. 49 Kodeksu cywilnego urządzeń do sieci należących do przedsiębiorstwa. W rezultacie więc urządzenia te przestają być częścią składową nieruchomości, na której zostały wybudowane i nie stanowią własności właściciela tej nieruchomości. Dotychczasowy właściciel traci ich własność na rzecz właściciela instalacji, do której zostały one przyłączone, czyli na rzecz przedsiębiorcy sieciowego. Zatem w niniejszej sprawie mamy do czynienia z sytuacją nabycia przez Wnioskodawcę gruntu (Działek) wraz z naniesieniami niestanowiącymi własności Sprzedającego.

Wobec tak przedstawionego opisu oraz obowiązujących przepisów prawa należy stwierdzić, że skoro znajdujące się na Działkach gruntu naniesienia wymienione we wniosku nie są własnością Sprzedajacego, to nie sposób przyjąć, że Zainteresowany dokona dostawy gruntu wraz ze znajdującymi się na nim naniesieniami. Tak więc w przypadku planowanej dostawy nieruchomości gruntowej, przedmiotem dostawy będą wyłącznie działki gruntu, a więc ww. infrastruktura nie może być uwzględniona przy ustalaniu stawki podatku VAT.

Ponadto należy wskazać, że Działki będące przedmiotem Transakcji są przeznaczone w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę mieszkaniowo-usługową.

Zatem w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ponieważ będzie to grunt przeznaczony pod zabudowę.

Wskazać w tym miejscu należy, że skoro nie zostały spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy (tj. teren ma charakter budowlany) to należy przeanalizować warunki do zastosowania zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

I tak, według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.: brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów oraz towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Przedmiotowa dostawa nie będzie także korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż z okoliczności sprawy nie wynika, aby ww. grunt był wykorzystywany wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania zarówno zwolnienie od podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2, jak i pkt 9 ustawy, w związku z czym, sprzedaż przez Zainteresowamego przedmiotowych Działek jako gruntów budowlanych podlegać będzie na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy opodatkowaniu stawką podstawową w wysokości 23%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Ad 2

Wnioskodawca ma również wątpliwości czy Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Działek oraz do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Po nabyciu przedmiotowych Działek Wnioskodawca planuje wybudować budynek mieszkalny (akademik) i wynajmować lokale na rzecz studentów lub turystów. Zakup przedmiotowej Nieruchomości będzie służył działalności opodatkowanej podatkiem VAT, czyli wynajmowaniu Nieruchomości.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, należy stwierdzić, że Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupem Nieruchomości. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Planowana inwestycja będzie służyła czynnościom opodatkowanym w zakresie wynajmu Nieruchomości, a Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Ponadto w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego przewyższy kwotę podatku należnego Wnioskodawca będzie mógł wystąpić o zwrot podatku na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazuje się, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4 0/0, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.