ILPP4/4512-1-103/16-2/PR | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu,
Podatek od towarów i usług w zakresie obowiązku naliczenia podatku VAT z tytułu importu usług oraz w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia – brak daty sporządzenia (data wpływu 20 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku naliczenia podatku VAT z tytułu importu usług oraz w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 20 kwietnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku naliczenia podatku VAT z tytułu importu usług oraz w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

A jest Uczelnią prywatną i czynnym podatnikiem VAT. Usługi świadczone przez Uczelnię są zwolnione na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26.

Intencją A jest outsourcing działań marketingowych do agencji marketingowej prowadzącej swą działalność i zarejestrowaną na Gibraltarze. A i tą agencję wiązałaby umowa precyzująca zlecone prace. Agencja za swoją pracę wystawiać będzie A faktury. Ponieważ na Gibraltarze nie istnieje VAT, faktury te nie będą miały wykazanej kwoty VAT. Gibraltar jako taki należy do Unii Europejskiej, gdyż został do niej włączony wraz z Wielką Brytanią (jako terytorium zamorskie), które jednak na potrzeby rozliczania podatku VAT traktowany jest jako państwo trzecie.

Przedmiotem umowy będą usługi marketingowe wszelkiego rodzaju, np. usługi pozycjonowania, usługi graficzne, usługi marketingu społecznego itp. Uczelni ciężko jest określić dokładnie jakie pomysły czy akcje marketingowe będą prowadzone przez dostawcę tych usług. Ponad te wspomniane to również mogą być usługi polegające na: pozycjonowaniu, administrowaniu serwerem i usługami informatycznymi pochodnymi, organizowaniu konkursów, wspieraniu marketingowym procesów rekrutacji studentów. Pojęcie usług marketingowych jest tak pojemne, że ciężko jest to określić konkretnie.

Usługodawca nie posiada siedziby działalności gospodarczej na terytorium RP oraz nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług. Miejscem świadczenia usługi będzie Gibraltar.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy od faktury jaką wystawiła agencja marketingowa z Gibraltaru A ma obowiązek samodzielnie naliczyć podatek VAT z tytułu importu usług i czy będzie ona miała prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami zwolnionymi...

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie on naliczać podatek należny i naliczony. A nie będzie jednak przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z tym importem usług, które są związane z czynnościami zwolnionymi. Spowoduje to konieczność zapłaty podatku VAT od importowanych usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

  1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
  2. eksport towarów;
  3. import towarów na terytorium kraju;
  4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
  5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

  1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
  2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
  3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Podatek od towarów i usług jest podatkiem o charakterze terytorialnym. Opodatkowaniu tym podatkiem podlegają tylko te czynności, które zostaną uznane – na tle przepisów o miejscu świadczenia – za wykonane na terytorium kraju.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT i świadczy usługi zwolnione na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy. Intencją Wnioskodawcy jest outsourcing działań marketingowych do agencji marketingowej prowadzącej swą działalność i zarejestrowaną na Gibraltarze. Wnioskodawcę i agencję marketingową wiązałaby umowa precyzująca zlecone prace. Agencja za swoją pracę wystawiać będzie faktury. Przedmiotem umowy będą usługi marketingowe wszelkiego rodzaju, np.: usługi pozycjonowania, usługi graficzne, usługi marketingu społecznego, administrowanie serwerem i usługami informatycznymi pochodnymi, organizowanie konkursów, wspieranie marketingowe procesów rekrutacji studentów. Usługodawca nie posiada siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Stosownie do art. 28a ustawy – na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

  1. ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:
    1. podmioty, które wyko-nują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalno-ści, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2. osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub po-datku od wartości dodanej;
  2. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji, jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy.

Wnioskodawca spełnia definicję podatnika wskazaną w cytowanym powyżej art. 28a ustawy.

Ogólna zasada dotycząca określania miejsca świadczenia usług na rzecz podatników zawarta została w art. 28b ust. 1 ustawy, zgodnie z którym – miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Do powołanej w art. 28b ust. 1 ustawy zasady ogólnej, ustawodawca przewidział szereg zastrzeżeń, wskazując szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług. Jednakże w przedmiotowej sprawie nie mają one zastosowania.

Miejscem świadczenia, a tym samym miejscem opodatkowania usług świadczonych przez agencję marketingową na rzecz Wnioskodawcy – stosownie do treści art. 28b ust. 1 ustawy – będzie miejsce, w którym usługobiorca posiada siedzibę, a zatem Polska.

W myśl art. 2 pkt 9 ustawy - przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Podatnikami są również – stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy – osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

  1. usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
  2. usługobiorcą jest:
    • w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    • w pozostałych przypadkach – podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy wprowadza mechanizm tzw. odwrotnego obciążenia, który polega na opodatkowaniu usług przez usługobiorcę. Powiązanie tego mechanizmu z regulacjami w zakresie określenia miejsca świadczenia usług ma na celu, z jednej strony opodatkowanie usług w miejscu ich konsumpcji, a z drugiej strony, zaoszczędzenie usługodawcy obowiązków związanych z rejestracją oraz rozliczeniem podatku.

Warunkiem zastosowania odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy względem usług, do których stosuje się art. 28b jest, aby usługodawca nie posiadał siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju. Natomiast usługobiorcą był m.in. podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy posiadający siedzibę działalności gospodarczej bądź stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, tj. w Polsce.

Wnioskodawca poinformował, że usługodawca – agencja marketingowa – nie posiada na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej. Jednocześnie z opisu sprawy nie wynika, aby ww. usługodawca posiadał na terytorium kraju stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa należy stwierdzić, że skoro usługodawca – agencja marketingowa – nie posiada na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, to na Wnioskodawcy spoczywa obowiązek rozliczenia usługi, do której ma zastosowanie art. 28b ustawy. W takim przypadku spełnione są wszystkie warunki uprawniające do zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu tym podatkiem, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy – obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres – wykazany w deklaracji podatkowej.

Powyższy przepis ma także zastosowanie w imporcie usług.

Na mocy art. 29a ust. 1 ustawy – podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a -30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Uwzględniając treść wskazanej wyżej regulacji art. 29a ustawy, należy stwierdzić, że w przypadku świadczenia usług za podstawę opodatkowania uznać należy wszystko co stanowi zapłatę wynikającą z całości świadczenia pieniężnego pobieranego przez wykonawcę od nabywcy.

W przypadku importu usług świadczonych przez agencję marketingową na rzecz Wnioskodawcy, podstawą opodatkowania jest wszystko co stanowi zapłatę, którą usługodawca otrzyma od Wnioskodawcy z tytułu świadczenia usług marketingowych.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli np. w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 8 podatnikiem jest ich usługobiorca.

Analizując okoliczności przedstawione we wniosku, w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie nie zostanie spełniona przesłanka, o której mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkująca prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, ponieważ nabywane usługi marketingowe będą wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku VAT.

Odpowiadając na zadane pytanie należy stwierdzić, że Wnioskodawca będzie miał obowiązek samodzielnie naliczyć podatek VAT z tytułu importu usług – zgodnie z powołanymi przepisami – oraz nie będzie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.