ITPP3/443-137/13/MD | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy,
Obowiązek wykazywania w deklaracji VAT oraz w informacji podsumowującej określonych czynności (import towarów i usług).

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 28 marca 2013 r. (data wpływu 2 kwietnia 2013 r.), uzupełnionym w dniach 18 czerwca i 3 lipca 2013 r. (daty wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku wykazywania w deklaracji VAT oraz w informacji podsumowującej określonych czynności - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 2 kwietnia 2013 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniach 18 czerwca i 3 lipca 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku wykazywania w deklaracji VAT oraz w informacji podsumowującej określonych czynności.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniach, przedstawiono następujący stan faktyczny.

Instytut jest placówką naukową Polskiej Akademii Nauk wpisaną do rejestru Instytutów PAN i posiada osobowość prawną. Instytut działa m. in. na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk (Dz. U. Nr 96, poz. 619), Statutu PAN oraz statutu IBS PAN nadanego przez Prezesa PAN dnia 1 lutego 2011 r., określającego zadania Instytutu (prowadzenie prac badawczych, wspieranie osób rozpoczynających karierę naukową, kształcenie pracowników naukowych na poziomie wyższym, współpraca z uczelniami i innymi instytucjami naukowymi, rozwijanie naukowej współpracy międzynarodowej przez wspólne prowadzenie projektów badawczych, prowadzenie kolekcji zoologicznej, prowadzenie specjalistycznej biblioteki naukowej, prowadzenie działalności wydawniczej i dokumentalistycznej). Swoje zadania określone w statucie Instytut realizuje poprzez: prowadzenie badań naukowych, publikowanie wyników prac badawczych w kraju i zagranicą, nadawanie stopni naukowych, prowadzenie studiów doktoranckich wspólnie ze szkołami wyższymi, opracowywanie ekspertyz i udzielanie opinii w zakresie problematyki naukowej, organizowanie zebrań naukowych (sympozja, konferencje, seminaria, zjazdy, kongresy), gromadzenie, utrzymywanie i nieodpłatne udostępnianie naukowych zbiorów zoologicznych oraz sprzedaż wydawnictw, publikacji własnych i obcych. Główne kierunki badawcze to: ekologia, ekologia behawioralna, genetyka populacyjna, fizjologia ekologiczna, morfologia, etologia, historia przyrodnicza. Podstawowa działalność Instytutu w zakresie badań naukowych nie generuje sprzedaży w rozumieniu ustawy o VAT. Sprzedażą - zgodnie z tą ustawą - jaka występuje w Instytucie jest sprzedaż książek oraz sporadycznie opracowywane ekspertyzy i opinie (w 2010 r. - 2 opinie i 1 ekspertyza; w 2011 i 2012 r. żadnej opinii, ani ekspertyzy; do maja 2013 r. również żadnych ekspertyz i opinii). Instytut jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT, podatnik VAT UE oraz składa miesięczne deklaracje VAT-7. Na potrzeby swojej działalności statutowej nabywa towary i usługi w różnych krajach, np: w Kanadzie, Stanach Zjednoczonych i Australii - obroże z nadajnikami i odbiorniki wraz z bateriami do obserwacji telemetrycznych. Agencja celna w Polsce, która dokonuje ich odprawy, nalicza VAT oraz wystawia stosowne dokumenty. Instytut dokonuje również zakupów w firmach europejskich, które nie mają stałego miejsca prowadzenia działalności i siedzib w Polsce. I tak np.: U. A. w Danii (nr VAT ...) wykonuje na rzecz Instytutu specjalistyczne analizy genetyczne, S.. z Niemiec (nr VAT ...), R. LTD (nr VAT ...) oraz N. z Wielkiej Brytanii (nr VAT ...) - wykonuje publikacje naukowe w specjalistycznych czasopismach, dane do map GIS w formie plików elektronicznych. W niemieckiej firmie V. (nr VAT ....) Instytut nabywa baterie do nadajników i GPS. Nabycie to nie ma związku z działalnością gospodarczą (np. ze sprzedażą książek oraz opracowywaniem ekspertyz i opinii) w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Zakupy dokonywane przez Instytut służą głównie działalności statutowej. Instytut nie odlicza podatku naliczonego od tych zakupów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z zakupami zamawianych towarów i usług na potrzeby działalności statutowej Instytut powinien sporządzać informację VAT UE i uwzględniać je w deklaracji VAT-7...

Zdaniem Instytutu, wszelkie zakupy towarów i usług mają charakter specjalistyczny i służą celom naukowym. W związku z tym nie powinny być ujmowane w informacji VAT UE oraz deklaracji VAT-7.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) – zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

  1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
  2. eksport towarów;
  3. import towarów na terytorium kraju;
  4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
  5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez terytorium kraju, zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy, rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a. Przez terytorium państwa członkowskiego rozumie się terytorium państwa wchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a (art. 2 pkt 4 ustawy). Natomiast przez terytorium państwa trzeciego, rozumie się terytorium państwa niewchodzącego w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3 (art. 2 pkt 5 ustawy).

W świetle art. 2 pkt 7 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r.) przez import towarów rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju Unii Europejskiej.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Przepis ust. 1 - na podstawie ust. 2 powołanego wyżej artykułu - stosuje się pod warunkiem, że:

  1. nabywcą towarów jest:
    1. podatnik, o którym mowa w art. 15, lub podatnik podatku od wartości dodanej, a nabywane towary mają służyć działalności gospodarczej podatnika,
    2. osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w lit. a
    -z zastrzeżeniem art. 10;
  2. onujący dostawy towarów jest podatnikiem, o którym mowa w pkt 1 lit. a.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 tej ustawy.

Podatnikami - według zapisu ust. 1 tego artykułu - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 powyższego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Jak stanowi art. 2 pkt 9 ustawy, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

W świetle treści art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r.), podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

  1. usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
  2. ugobiorcą jest:
    1. przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    2. pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

W tym miejscu wskazać należy, że podatek od towarów i usług jest podatkiem o charakterze terytorialnym. Opodatkowaniu w danym państwie podlegają tylko te czynności, które zostaną uznane – na tle przepisów o miejscu świadczenia - za wykonane w tym państwie. Zatem określenie miejsca świadczenia determinuje miejsce opodatkowania. Ustalenie miejsca świadczenia jest szczególnie istotne w przypadku usług, które odbywa się pomiędzy podmiotami podlegającymi różnym jurysdykcjom podatkowym lub usług, które mają charakter transgraniczny.

Regulacje prawne obowiązujące w tym zakresie zostały zwarte m. in. w rozdziale 2, 2a i 3 działu V ustawy.

Zgodnie z art. 25 ust. 1 ustawy, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów uznaje się za dokonane - co do zasady - na terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu.

Co do zasady - w świetle art. 26a ust. 1 ustawy (obwiązującego od dnia 1 kwietnia 2013 r.) - miejscem importu towarów jest terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie ich wprowadzenia na terytorium Unii Europejskiej.

W art. 28a ustawy wskazano, iż na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

  1. roć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1. mioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2. bę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
  2. atnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Zgodnie z ogólną regułą wyrażoną w przepisie art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j oraz art. 28n.

W przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (art. 28b ust. 2 ustawy).

W przypadku gdy podatnik będący usługobiorcą nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w ust. 2, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu (art. 28b ust. 3 ustawy).

W oparciu o art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Według art. 100 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, zarejestrowani jako podatnicy VAT UE, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym zbiorcze informacje o dokonanych:

  1. wewnątrzwspólnotowych dostawach towarów w rozumieniu art. 13 ust. 1 i 3, do których ma zastosowanie art. 42 ust. 1, na rzecz podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej,
  2. wewnątrzwspólnotowych nabyciach towarów, o których mowa w art. 9 ust. 1 lub art. 11 ust. 1, od podatników podatku od wartości dodanej, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej,
  3. dostawach towarów zgodnie z art. 136 ust. 1 lub 2, na rzecz podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej,
  4. usługach, do których stosuje się art. 28b, na rzecz podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej, świadczonych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, innych niż zwolnionych od podatku od wartości dodanej lub opodatkowanych stawką 0%, dla których zobowiązanym do zapłaty podatku od wartości dodanej jest usługobiorca

- zwane dalej „informacjami podsumowującymi”.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Instytut jest placówką naukową Polskiej Akademii Nauk wpisaną do rejestru Instytutów PAN i posiada osobowość prawną. Instytut działa m. in. na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk, statutu PAN oraz statutu IBS PAN nadanego przez Prezesa PAN. Swoje zadania określone w statucie, Instytut realizuje poprzez: prowadzenie badań naukowych, publikowanie wyników prac badawczych w kraju i zagranicą, nadawanie stopni naukowych, prowadzenie studiów doktoranckich wspólnie ze szkołami wyższymi, opracowywanie ekspertyz i udzielanie opinii w zakresie problematyki naukowej, organizowanie zebrań naukowych (sympozja, konferencje, seminaria, zjazdy, kongresy), gromadzenie, utrzymywanie i nieodpłatne udostępnianie naukowych zbiorów zoologicznych oraz sprzedaż wydawnictw, publikacji własnych i obcych. Podstawowa działalność Instytutu w zakresie badań naukowych nie generuje sprzedaży w rozumieniu ustawy o VAT. Sprzedażą jaka występuje w Instytucie jest - zgodnie z tą ustawą - sprzedaż książek oraz sporadyczne opracowywanie ekspertyz i opinii. Instytut jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT, podatnik VAT UE oraz składa miesięczne deklaracje VAT-7.

Na potrzeby swojej działalności statutowej:

  • w Kanadzie, Stanach Zjednoczonych i Australii, nabywa obroże z nadajnikami i odbiorniki wraz z bateriami do obserwacji telemetrycznych (ich odprawy w Polsce dokonuje agencja celna),
  • w firmach europejskich, które nie mają stałego miejsca prowadzenia działalności i siedzib w Polsce, nabywa specjalistyczne analizy genetyczne, usługi publikacji naukowych w specjalistycznych czasopismach, dane do map GIS w formie plików elektronicznych,
  • w firmie niemieckiej nabywa baterie do nadajników i GPS. Nabycie to nie ma związku z działalnością gospodarczą (np. ze sprzedażą książek oraz opracowywaniem ekspertyz i opinii) w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Na tym tle Instytut powziął wątpliwość dotyczącą obowiązku wykazywania w deklaracji VAT oraz w informacji podsumowującej określonych czynności.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz treść powołanych przepisów stwierdzić należy, że na gruncie sytuacji opisanej w złożonym wniosku po stronie Instytutu występuje:

  • import towarów (na podstawie art. 2 pkt 7 w zw. z art. 26a ust. 1 ustawy), polegający na nabyciu z państw trzecich (Kanady, Stanów Zjednoczonych Ameryki Północnej i Australii) obroży z nadajnikami oraz odbiorników wraz z bateriami,
  • import usług (na podstawie art. 2 pkt 9 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 4 oraz 28b ust. 1 ustawy), polegający na nabyciu od firm zagranicznych nieposiadających siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, specjalistycznych analiz genetycznych, usług publikacji naukowych oraz danych do map GIS w formie plików elektronicznych.

Na gruncie sytuacji opisanej we wniosku nie występuje natomiast – w świetle art. 9 ust. 1 i 2 w zw. z art. 25 ust. 1 ustawy - wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów. Instytut nabywa wprawdzie od firmy z innego państwa członkowskiego UE (Niemcy) baterie do nadajników i GPS, to jednak – jak zadeklarował w uzupełnieniu do wniosku - nabycie to nie ma związku z jego działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem nie zostaje wypełniona jedna z przesłanek przedmiotowych wystąpienia WNT, tj. warunek, że „nabywane towary mają służyć działalności gospodarczej podatnika”.

Z wniosku wynika, że Instytut jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT i składa deklaracje VAT-7. Zatem ww. import usług winien mieć swoje odzwierciedlenie w tej deklaracji. To samo dotyczy ww. importu towarów, jeżeli jest rozliczany zgodnie z art. 33a ustawy (tzw. procedura uproszczona).

Ponadto – jak już wykazano powyżej – nabycie od niemieckiego kontrahenta baterii do nadajników i GPS nie spełnia definicji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, więc Instytut nie jest zobowiązany do sporządzania informacji podsumowujących w tym zakresie. Nie uwzględnia również powyższych nabyć w deklaracji VAT-7.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) . Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.