0111-KDIB4.4014.156.2018.1.BB | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Czy Wnioskodawca ma prawo zażądać zwrotu nadpłaty podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 9 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w wersji obowiązującej 4 września 2013 roku, obliczonej i nienależnie odprowadzonej przez płatnika – notariusza? Czy został spełniony warunek tego artykułu, że nabyte grunty weszły w skład gospodarstwa rolnego będącego własnością nabywcy?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 14 kwietnia 2018 r. (data wpływu – 17 kwietnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia nieruchomości rolnej – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 17 kwietnia 2018 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia nieruchomości rolnej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca wraz z żoną zakupił do majątku objętego wspólnością ustawową małżeńską 4 września 2013 roku niezabudowaną nieruchomość rolną (zgodnie z wypisem z rejestru gruntów i faktycznym wykorzystywaniem jej rolniczo), o powierzchni 0,37 ha (trzy tysiące siedemset metrów kwadratowych), mieszczącą się na peryferyjnej części miasta A.

W dniu podpisania aktu płatnik – notariusz pobrał tytułem podatku od umowy sprzedaży 2% podatku, zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W momencie zawarcia umowy sprzedaży Wnioskodawca wydzierżawiał grunty rolne o powierzchni 1,0530 ha (w tym użytków rolnych 1,0530 ha) położone w miejscowości B. W rozumieniu przepisów o podatku rolnym, w chwili dokonania czynności, nabyte grunty weszły w skład gospodarstwa rolnego. Zgodnie z ustawą o podatku rolnym „za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej”.

Zgodnie z tym przepisem grunty będące w posiadaniu (dzierżawie) osoby fizycznej stanowią gospodarstwo rolne. Grunt dzierżawiony przekraczał 1 hektar, dzierżawione grunty stanowiły więc gospodarstwo rolne.

Podatnik posiada stosowne doświadczenie i wykształcenie niezbędne przy działalności rolniczej (ukończone technikum rolnicze).

Podatnik chce wystąpić o zwrot nadpłaty podatku w związku ze zwolnieniem, o którym mowa w art. 9 ust. 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy Wnioskodawca ma prawo zażądać zwrotu nadpłaty podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 9 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w wersji obowiązującej 4 września 2013 roku, obliczonej i nienależnie odprowadzonej przez płatnika – notariusza? Czy został spełniony warunek tego artykułu, że nabyte grunty weszły w skład gospodarstwa rolnego będącego własnością nabywcy?

Zdaniem Wnioskodawcy, płatnik nienależnie pobrał podatek od czynności cywilnoprawnych i odprowadził na konto urzędu skarbowego. W związku z czym podatnik ma prawo wystąpić o zwrot nadpłaty. Przedmiotowe grunty weszły w skład gospodarstwa rolnego będącego własnością nabywcy.

Zgodnie z art. 9 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w wersji obowiązującej 4 września 2013 roku, zwalnia się od podatku między innymi przeniesienie w drodze umowy sprzedaży własności nieruchomości lub ich części, wraz z częściami składowymi, z wyjątkiem budynków mieszkalnych lub ich części znajdujących się na obszarze miast, w drodze umowy sprzedaży pod warunkiem, że w rozumieniu przepisów o podatku rolnym, w chwili dokonania czynności, nabyte grunty stanowią gospodarstwo rolne albo utworzą gospodarstwo rolne lub wejdą w skład gospodarstwa rolnego będącego własnością nabywcy.

Nabyte grunty zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym weszły w skład gospodarstwa rolnego, będącego własnością nabywcy.

Przedmiotem wątpliwości jest czy nabyte grunty weszły w skład gospodarstwa rolnego będącego własnością nabywcy. Zgodnie z definicją gospodarstwa rolnego zawartą w Kodeksie cywilnym – „za gospodarstwo rolne uważa się grunty rolne wraz z gruntami leśnymi, budynkami lub ich częściami, urządzeniami i inwentarzem, jeżeli stanowią lub mogą stanowić zorganizowaną całość gospodarczą, oraz prawami związanymi z prowadzeniem gospodarstwa rolnego”.

Ustawodawca jasno odróżnił więc pojęcie nieruchomości rolnej od pojęcia gospodarstwa rolnego. W danym stanie faktycznym, zdaniem Wnioskodawcy, chociaż nie był on właścicielem (tylko posiadaczem – dzierżawcą) nieruchomości rolnej o pow. 1,0530 ha, to posiadał gospodarstwo rolne będące jego własnością. Nabyte grunty weszły w skład gospodarstwa rolnego będącego własnością nabywcy (Wnioskodawcy).

Gospodarstwo rolne jest zespołem produkcyjnym i majątkowym. Ustawodawca nie sprowadza rolniczej jednostki wytwórczej tylko do jednego składnika, tj. do gruntów rolnych. W jej skład wchodzą składniki materialne i niematerialne. Te pierwsze są wyliczone, obejmują grunty rolne, grunty leśne, budynki lub ich części, urządzenia oraz inwentarz. Do tych drugich zalicza się prawa związane z prowadzeniem gospodarstwa rolnego.

Ustawodawca nie wymienia, nawet przykładowo, niematerialnych składników gospodarstwa rolnego, poprzestając na sformułowaniu, że obejmuje ono także prawa związane z jego prowadzeniem. Tę formułę należy rozumieć dość szeroko, mając na uwadze fakt, że na prowadzenie gospodarstwa rolnego składa się nie tylko ciąg czynności faktycznych i prawnych związanych z działalnością wytwórczą w rolnictwie, ale także tych, które łączą się z organizacją i funkcjonowaniem gospodarstwa rolnego. Jako przykład omawianych tu praw, składników gospodarstwa rolnego, można wymienić: prawa wynikające z zawartych umów kontraktacyjnych, z umów ubezpieczenia mienia i ziemiopłodów, oszczędności w bankach przeznaczone na cele inwestycyjne, itd.

W wyroku z 28 lutego 2008 r. (III CSK 252/07, Legalis) Sąd Najwyższy uznał, że w skład gospodarstwa rolnego wchodzić mogą różne zezwolenia, np. pozwolenie wodnoprawne. Patrząc z ekonomicznego punktu widzenia, treść komentowanej definicji zawiera optymalne, z punktu widzenia prowadzenia działalności wytwórczej, wyliczenie składników materialnych gospodarstwa rolnego. Gospodarstwo obejmuje także wytworzone produkty rolne (J.S. Piątowski, w: F. Błahuta, J.S. Piątowski, J. Policzkiewicz, Gospodarstwa rolne, s. 32) jak i zapasy.

Gospodarstwo rolne nie jest jednostką własnościową. Art. 553 Kodeksu cywilnego, pomija kryterium własności odnoszone do nieruchomości i innych składników materialnych, które łącznie stanowiły lub mogły stanowić zorganizowaną całość gospodarczą. Komentowana definicja abstrahuje od uprawnień podmiotu względem składników materialnych gospodarstwa. Ustawodawca nie ogranicza całości gospodarczej tylko do tych gruntów rolnych, które stanowią własność określonej osoby (osób). Tym samym w skład gospodarstwa rolnego mogą wchodzić również grunty dzierżawione. Także inne składniki materialne wchodzą w skład tego gospodarstwa nie ze względu na związki własnościowe, lecz kryterium całości gospodarczej.

Jeśli więc o gospodarstwie rolnym mówi się jako o zorganizowanej jednostce wytwórczej, to nie przesądza się tytułu władania gruntami rolnymi czy innymi składnikami. Podniesione argumenty uzasadniają twierdzenie, że gospodarstwo rolne w ujęciu analizowanego przepisu nie jest jednostką (wyłącznie) własnościową. Wprawdzie taką jednostką są nadal grunty (nieruchomości) rolne, ale własność tego czynnika produkcji nie przesądza o tym, komu przysługuje „własność” w odniesieniu do zorganizowanej całości (R. Budzinowski, Gospodarstwo rolne, s. 100).

Ustawodawca, posługując się w art. 553 Kodeksu cywilnego szeroką formułą „całości gospodarczej”, odwołał się do więzi organizacyjno-funkcjonalnych jako podstawy jedności składników zorganizowanych w gospodarstwo rolne. Funkcjonalna więź między poszczególnymi materialnymi składnikami gospodarstwa rolnego opiera się na dwóch elementach. Z jednej strony, bazuje ona na obiektywnych właściwościach tych składników i ich usytuowaniu względem siebie, z drugiej zaś – na subiektywnym akcie włączenia ich do procesu gospodarowania. Dzięki organizatorskiej działalności podmiotu składniki materialne wchodzą w skład warsztatu rolnego. To właśnie określony podmiot, by zrealizować przyjęty cel ekonomiczny, organizuje (w gospodarstwo rolne) instrumenty swojej działalności. Jednakże rola elementu subiektywnego nie jest jednakowa co do wiązania poszczególnych składników w jedną całość gospodarczą – inna co do łączenia.

Kodeksowe ujęcie gospodarstwa rolnego wykazuje liczne podobieństwa do definicji przedsiębiorstwa zawartej w art. 551 Kodeksu cywilnego. W piśmiennictwie i orzecznictwie niekiedy wprost uznaje się gospodarstwo rolne za rodzaj przedsiębiorstwa w znaczeniu przedmiotowym (post. Sądu Najwyższego z 9 grudnia 2010 r., IV CSK 210/10, Legalis; wyr. Sądu Administracyjnego w Białymstoku z 29 maja 2014 r., I ACa 120/14).

Reasumując jeżeli wnioskodawca w dniu dokonania czynności tylko dzierżawił grunty (nie były one jego własnością) to nabyte grunty weszły w skład gospodarstwa rolnego będącego jego własnością. Wnioskodawca – rolnik w dniu 4 września 2013 roku posiadał gospodarstwo rolne, które wytwarzało produkty rolnicze (zboża). Grunty weszły więc w skład gospodarstwa będącego jego własnością (szeroko rozumiane pojęcie składników materialnych i niematerialnych), pomimo iż jeden ze składników gospodarstwa (grunty) były tylko dzierżawione. Tzn. umowa dzierżawy gruntów weszła w skład gospodarstwa będącego własnością nabywcy. Wniosek o stwierdzenie nadpłaty jest jak najbardziej zasadny.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Na wstępie Organ pragnie zaznaczyć, że ponieważ opisane we wniosku nabycie, nastąpiło – jak zostało wskazane we wniosku – w dacie 04 września 2013 r., w niniejszej sprawie będą miały zastosowanie przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w brzmieniu obowiązującym w czasie zawarcia umowy.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2010 r., Nr 101 poz. 649, ze zm.) podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

O powstaniu obowiązku uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnej decyduje, w myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, moment dokonania czynności cywilnoprawnej. Na podstawie art. 4 pkt 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

W przypadku umowy sprzedaży, w której stroną kupującą jest kilka podmiotów, tj. w przypadku, gdy występuje nabycie rzeczy na współwłasność, obowiązek podatkowy ciąży na wszystkich kupujących. Podatnikami, podlegającymi obowiązkowi podatkowemu na podstawie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych są zatem, w przypadku umowy sprzedaży, wszyscy kupujący. Powyższe wynika z treści art. 5 analizowanej ustawy, zgodnie z którym obowiązek zapłaty podatku ciąży na podatnikach tego podatku, a jeżeli obowiązek podatkowy ciąży na kilku podmiotach, podmioty te są zobowiązane solidarnie do zapłaty podatku.

Zatem, w przypadku nabycia nieruchomości w drodze umowy sprzedaży przez dwóch kupujących, w tym małżonków, obowiązek zapłaty podatku ciąży na tych dwóch podmiotach, kupujących rzecz (nieruchomość) na współwłasność.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podstawę opodatkowania – przy umowie sprzedaży − stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, którą określa się na zasadach wskazanych w art. 6 ust. 2. Stawka podatku od umowy sprzedaży m.in. nieruchomości wynosi 2% − art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy.

Jak wynika z powołanych przepisów – sprzedaż nieruchomości podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tegoż podatku ciąży na kupującym (kupujących).

W myśl art. 10 ust. 2 cyt. ustawy, notariusze są płatnikami podatku od czynności cywilnoprawnych dokonywanych w formie aktu notarialnego. Płatnicy obowiązani są uzależnić dokonanie czynności cywilnoprawnej od uprzedniego zapłacenia podatku (art. 10 ust. 3 omawianej ustawy).

Niezależnie od powyższego, w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest zwolniona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W myśl art. 9 pkt 2 lit. a) ww. ustawy, zwalnia się od podatku przeniesienie własności nieruchomości lub ich części, wraz z częściami składowymi, z wyjątkiem budynków mieszkalnych lub ich części znajdujących się na obszarze miast, w drodze umowy sprzedaży, pod warunkiem, że w rozumieniu przepisów o podatku rolnym, w chwili dokonania czynności, nabyte grunty stanowią gospodarstwo rolne albo utworzą gospodarstwo rolne lub wejdą w skład gospodarstwa rolnego będącego własnością nabywcy.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969, ze zm.) opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Art. 2 ust 1 ustawy stanowi, że za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca wraz z żoną zakupił do majątku objętego wspólnością ustawową małżeńską 4 września 2013 roku niezabudowaną nieruchomość rolną (zgodnie z wypisem z rejestru gruntów i faktycznym wykorzystywaniem jej rolniczo), o powierzchni 0,37 ha (trzy tysiące siedemset metrów kwadratowych). W momencie zawarcia umowy sprzedaży Wnioskodawca wydzierżawiał grunty rolne o powierzchni 1,0530 ha (w tym użytków rolnych 1,0530 ha).

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że opisane we wniosku grunty weszły w skład gospodarstwa rolnego, będącego własnością nabywcy. Zakupione grunty weszły w skład gospodarstwa będącego jego własnością (szeroko rozumiane pojęcie składników materialnych i niematerialnych), pomimo iż jeden ze składników gospodarstwa (grunty) był tylko dzierżawiony. Tym samym, jego zdaniem, jest podstawa do zastosowania zwolnienia z opodatkowania, co oznacza, że zasadnym jest złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty.

Z takim stanowiskiem – w świetle przywołanych przepisów – nie można się zgodzić.

Ustawodawca wyraźnie w treści cytowanego już przepisu art. 9 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wskazał, iż zwolnienie to dotyczy nabycia własności nieruchomości (lub jej części), pod warunkiem, że w rozumieniu ustawy o podatku rolnym w chwili dokonania czynności nabyte grunty stanowią gospodarstwo rolne albo utworzą gospodarstwo rolne lub wejdą w skład gospodarstwa rolnego, które jest własnością nabywcy.

Literalne brzmienie omawianych przepisów wskazuje, że ocena spełnienia warunków wskazanych w art. 9 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z definicją gospodarstwa rolnego może odbyć się jedynie na podstawie ustawy o podatku rolnym. A zatem inne definicje gospodarstwa rolnego w kontekście omawianego zwolnienia nie mogą być brane pod uwagę.

Definicja zawarta w ustawie o podatku rolnym wyraźnie wskazuje, że gospodarstwo rolne to obszar gruntów i – w ramach omawianego przepisu ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – aby można było zastosować omawiane zwolnienie, Wnioskodawca musi być właścicielem gruntów stanowiących to gospodarstwo. Samo ich posiadanie (dzierżawa) nie wypełnia warunków zwolnienia wynikających z art. 9 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, na który powołuje się Wnioskodawca.

Przepis ten (art. 9 pkt 2 lit. a)) stanowi bowiem jednoznacznie, że aby można było zastosować zwolnienie to:

  • musi być zwarta umowa sprzedaży,
  • jej przedmiotem musi być nieruchomość lub jej część,
  • nieruchomość ta – w chwili zawierania umowy sprzedaży:
    • stanowi gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym, lub
    • utworzy z nieruchomością będącą w rozumieniu przepisów o podatku rolnym własnością nabywcy gospodarstwo rolne, lub
    • wejdzie w skład gospodarstwa rolnego będącego własnością nabywcy.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych ustawodawca wprost więc przesądził, że gospodarstwo ma być własnością nabywcy.

Dodatkowo należy podkreślić, że jak wynika z opisu stanu faktycznego Wnioskodawca nabył omawiany grunty razem z żoną.

Należy więc podkreślić, że zastrzeżony w cytowanym art. 9 pkt 2 lit. a) warunek zwolnienia od podatku umowy sprzedaży dotyczy utworzenia gospodarstwa rolnego lub wejścia gruntów w skład gospodarstwa rolnego będącego własnością nabywcy (nabywców).

W analizowanym przypadku, przedmiotem umowy sprzedaży (przeniesienia własności) jest nieruchomość jako rzecz, a nie udziały w rzeczy. Nabywcami nieruchomości (na współwłasność) byli Wnioskodawca i jego żona. Żona Wnioskodawcy również nie była właścicielem (współwłaścicielem) gospodarstwa rolnego, tym samym nabyta nieruchomość nie utworzyła, ani nie weszła w skład gospodarstwa rolnego będącego własnością nabywcy (nabywców).

Tym samym nabyta nieruchomość nie spełniła żadnego z warunków, o których mowa w art. 9 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W związku z powyższym Wnioskodawca nie ma podstaw do żądania stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.