0112-KDIL1-3.4012.410.2018.1.PR | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Brak prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z wydatków inwestycyjnych związanych z realizacją przedsięwzięcia.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 czerwca 2018 r. (data wpływu 21 czerwca 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 27 czerwca 2018 r. (data wpływu 3 lipca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z wydatków inwestycyjnych związanych z realizacją przedsięwzięcia – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z wydatków inwestycyjnych związanych z realizacją przedsięwzięcia. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 27 czerwca 2018 r. (data wpływu 3 lipca 2018 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy oraz o dowód uiszczenia opłaty za wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Opis planowanej inwestycji

Przedmiotem inwestycji jest realizacja przedsięwzięcia w ramach Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko 2014-2020, Działanie 2.5 Poprawa jakości środowiska miejskiego.

W ramach przedmiotowej inwestycji pod nazwą: budowa traktu ścieżki pieszej wraz z nasadzeniami, instalacją nawadniającą oraz obiektami małej architektury (ławki, kosze, poidełka dla ptaków, domki dla owadów, fontanna z infrastrukturą towarzyszącą) powstanie teren o docelowym charakterze parku miejskiego z zielenią izolacyjną dla terenów mieszkaniowych. Zgodnie z przyjętymi we współczesnej architekturze krajobrazu założeniami, każdy obszar zieleni winien spełniać kilka funkcji m.in. jako teren otwarty przeznaczony do rekreacji i wypoczynku, teren z możliwością czynnego uprawiania sportów, miejsce wyciszenia poprzez harmonijny układ zieleni i towarzyszącej jej infrastruktury. Park powinien również spełniać funkcje przyrodnicze jako enklawa zieleni na obszarze miasta, a także funkcje historyczne, edukacyjne i naukowe.

W związku z powyższym przewiduje się do wykonania rabaty, w których zostaną wykonane nasadzenia roślinne, drzewa, krzewy, krzewinki, byliny.

Całość rabat projektuje się zasypaniem korą kamienną gnejsową i białym otoczakiem. Wykonanie trawników z rolki na nowej warstwie ziemi urodzajnej. Wykonanie nowych traktów pieszych o nawierzchni z miału bazaltowego oraz nawierzchni mineralno-żywicznej, epoksydowej-wodoprzepuszczalnej. Całość zostanie wydzielona opaskami z pojedynczej i podwójnie ułożonej kostki granitowej. Wykonanie oświetlenia parkowego. Montażu elementów małej architektury, tj.: ławek i koszy, osłon na drzewa, poidełka dla ptaków, domki dla owadów. Wykonanie posadzkowej dwunastodyszowej fontanny wraz z podziemnym żelbetowym pomieszczeniem technicznym. Wykonanie systemu nawadniającego trawniki oraz sytemu zraszająco-kroplującego rabaty z nasadzeniami. W zakres inwestycji wchodzi również wykonanie wszelkich przyłączeń branżowych, tj.: energetycznych, wodnych i kanalizacyjnych.

Po zakończeniu inwestycji Gmina nie będzie pobierała żadnych opłat z tytułu funkcjonowania pasa zieleni śródmiejskiej. Nie zaplanowano na terenie parku, żadnej działalności komercyjnej. W związku z powyższym przedsięwzięcie nie będzie generowało żadnych przychodów.

Dofinansowanie do inwestycji

Realizacja inwestycji zostanie w części sfinansowana ze środków własnych Gminy. Ponadto, Gmina pozyska dofinansowanie na realizowaną inwestycję ze środków Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko 2014-2020, Działanie 2.5 Poprawa jakości środowiska miejskiego.

Zgodnie z warunkami dofinansowania, Gmina powinna pozostać właścicielem obiektu w okresie trwałości projektu, który wyniesie 5 lat od zakończenia projektu. Również w tym okresie nie może wykorzystywać dofinansowanej inwestycji do działalności odpłatnej.

Jednocześnie, Gmina zobowiązana jest do przedstawienia instytucji finansującej stosownej interpretacji indywidualnej prawa podatkowego, rozstrzygającej jednoznacznie, czy w związku z takim wykorzystaniem inwestycji jak opisano wyżej, przysługuje jej prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków na dofinansowaną inwestycję.

Gmina w piśmie z dnia 27 czerwca 2018 r. wyjaśniła, że:

  1. jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT;
  2. zrealizowana inwestycja nie będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem VAT;
  3. faktury dokumentujące poniesione wydatki będą wystawiane na Gminę;
  4. inwestycja będzie realizowana w ramach własnych Gminy – art. 7 ust. 1 pkt 12 ustawy o samorządzie gminnym: zieleń gminna i zadrzewienia.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy, w związku z przedstawionym wyżej sposobem wykorzystania inwestycji, Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z wydatków inwestycyjnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z przedstawionym wyżej sposobem wykorzystania inwestycji nie przysługuje mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z wydatków inwestycyjnych.

Uzasadnienie stanowiska Gminy

Uwagi ogólne

Ogólne zasady korzystania z prawa do odliczenia VAT naliczonego

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (z pewnymi zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w przedmiotowej sytuacji).

Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT, zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje tylko wówczas, gdy powyższe warunki są spełnione łącznie, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku VAT oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT. Kluczowym warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tj. z czynnościami, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Podmiotowość Gminy na gruncie podatku VAT

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów cywilnoprawnych (np. umowy najmu), tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą – powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów. Z drugiej strony, w sytuacjach, w których Gmina działa na zasadach właściwych dla organów władzy publicznej, jej działalność nie powinna podlegać opodatkowaniu VAT, w myśl art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

Prawo do odliczenia VAT od wydatków

Nieodpłatne udostępnienie na cele społeczne jako czynność niepodlegająca opodatkowaniu VAT

W świetle powyższych uwag ogólnych należy po pierwsze uznać, że w przedmiotowej sytuacji Gmina udostępniając obiekt nieodpłatnie (opisane wyżej nieodpłatne wykorzystywanie terenu i infrastruktury przez mieszkańców) nie działa na analogicznych zasadach jak podmioty gospodarcze, lecz występuje w charakterze podmiotu publicznoprawnego. Oznacza to, że Gmina dokonując opisanych czynności nie występuje w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT.

Ponadto rozważyć należy w tym zakresie – analogicznie jak powyżej – także drugą z przesłanek prawa do odliczenia, tj. wykorzystanie zakupów do czynności opodatkowanych VAT.

Gmina stoi na stanowisku, że nie przysługuje jej prawo do odliczenia VAT w zakresie wydatków zaliczanych do przedstawionej wyżej kategorii (w związku z nieodpłatnym udostępnianiem terenu i infrastruktury). Wynika to z faktu, że taki sposób wykorzystania obiektu (pasa zieleni, parku) nie stanowi czynności opodatkowanej VAT.

Z powołanych już wyżej przepisów art. 5 ust. 1, art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 wynika, że dostawa towarów oraz świadczenie usług, aby zostały uznane za czynności opodatkowane, powinny co do zasady mieć charakter odpłatny.

Jak zostało wspomniane powyżej w treści wniosku, planowany sposób wykorzystania inwestycji będzie mieć charakter nieodpłatny.

W konsekwencji uznać należy, że tego rodzaju czynności o charakterze nieodpłatnym stanowią czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT.

Skoro więc nieodpłatne udostępnianie na cele społeczne stanowi czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT, jak również Gmina nie działa w tym zakresie w charakterze podatnika VAT, należy uznać, że Gminie nie będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych (gdyż brak jest związku tych nabyć z czynnościami opodatkowanymi VAT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zatem prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z przedstawionego wyżej przepisu wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994, z późn. zm.) – gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Jak stanowi art. 6 ust. 1 powołanej ustawy – do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 12 ww. ustawy – zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy zieleni gminnej i zadrzewień.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Przedmiotem inwestycji jest realizacja przedsięwzięcia w ramach Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko 2014-2020, Działanie 2.5 Poprawa jakości środowiska miejskiego. W ramach przedmiotowej inwestycji powstanie teren o docelowym charakterze parku miejskiego z zielenią izolacyjną dla terenów mieszkaniowych. Zrealizowana inwestycja nie będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem VAT i będzie realizowana w ramach własnych Gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 12 ustawy o samorządzie gminnym. Faktury dokumentujące poniesione wydatki będą wystawiane na Gminę.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Przedmiotowa inwestycja realizowana będzie w ramach władztwa publicznego i Gmina wykonując to zadanie będzie działała jako organ administracji publicznej i może skorzystać ze środków prawnych o charakterze władczym. W takim ujęciu Gmina bez wątpienia nie może być uznana za podatnika, gdyż zrealizuje ona w tym zakresie zadania własne służące zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. W omawianej sprawie związek taki nie wystąpi. Z okoliczności sprawy wynika bowiem, że Gmina będzie realizowała opisaną inwestycję w ramach zadań własnych nałożonych na nią ustawą o samorządzie gminnym, zatem w tym zakresie będzie działała w ramach reżimu publicznoprawnego. Po zakończeniu inwestycji Gmina nie będzie pobierała żadnych opłat z tytułu funkcjonowania pasa zieleni śródmiejskiej. Nie zaplanowano na terenie parku, żadnej działalności komercyjnej. W związku z powyższym przedsięwzięcie nie będzie generowało żadnych przychodów. Tym samym w analizowanym przypadku Gmina nie będzie ponosiła wydatków w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a więc nabywając towary i usługi nie będzie działała w charakterze podatnika podatku VAT. Zatem, w omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia nie będą spełnione.

W konsekwencji Gminie nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z wydatków inwestycyjnych związanych z realizacją przedsięwzięcia. Powyższe wynika z tego, że w analizowanym przypadku nie będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. Gmina nie będzie działała jako podatnik VAT, a wydatki związane z realizacją inwestycji nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych tym podatkiem.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.