ITPB3/423-297a/11/AW | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy,
Czy miejsca postojowe umownie oddane do wyłącznego korzystania Wnioskodawcy w podziemnej hali garażowej stanowiącej przedmiot współwłasności Wnioskodawcy mogą zostać zaliczone do środków trwałych, a co za tym idzie czy podlegają one amortyzacji przy zastosowaniu stawki amortyzacyjnej w wysokości 4,5%?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zmianami) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 10 czerwca 2011 r. (data wpływu 14 czerwca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zasad amortyzacji środków trwałych - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 14 czerwca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie m.in. zasad amortyzacji środków trwałych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca nabył w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na podstawie umowy sprzedaży z dnia 11 grudnia 2009 r. zawartej w formie aktu notarialnego udział w prawie własności lokalu niemieszkalnego – podziemnej hali garażowej, objętej księgą wieczystą. Cena nabycia przedmiotowego udziału w prawie własności przekraczała 3 500 zł, przy czym w dokumentach rachunkowych (fakturach) wskazano również ceny jednostkowe poszczególnych miejsc postojowych, z których każda wynosiła co najmniej 3 500 zł.

Jednocześnie z nabyciem przedmiotowego udziału w prawie własności podziemnej hali garażowej określone miejsca postojowe zostały oddane do wyłącznego korzystania Wnioskodawcy, z wyłączeniem prawa pozostałych współwłaścicieli do korzystania z tych miejsc. Dokonano więc umownego podziału quoad usum, zgodnie z którym Wnioskodawca jest uprawniony do wyłącznego korzystania z określonej części hali garażowej jako przedmiotu współwłasności.

Udział w prawie własności hali garażowej z umownym wyłącznym prawem korzystania z określonych miejsc postojowych będzie wykorzystywany do prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. W kompleksie budynków w skład którego wchodzi przedmiotowa hala garażowa Wnioskodawca prowadzi bowiem obiekt hotelowy z usługami towarzyszącymi (sale konferencyjne, med-spa, itp.). Osiem z miejsc postojowych, do korzystania z których wyłączne prawo przysługuje Wnioskodawcy, zostało zaadaptowanych na potrzeby techniczne obiektu hotelowego (miejsce na klimatyzatory, zsyp na brudną bieliznę, itp.).

Wnioskodawca zamierza w związku z zakończeniem procesu inwestycyjnego – adaptacji szeregu lokali we wspomnianym kompleksie budynków na cele prowadzenia w nim obiektu hotelowego – przyjąć do używania halę garażową z prawem do wyłącznego korzystania z określonych miejsc postojowych. Hala garażowa i miejsca postojowe są kompletne i zdatne do użytku, przewidywany czas ich używania przekracza rok oraz są wykorzystywane dla celów prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy miejsca postojowe umownie oddane do wyłącznego korzystania Wnioskodawcy w podziemnej hali garażowej stanowiącej przedmiot współwłasności Wnioskodawcy mogą zostać zaliczone do środków trwałych, a co za tym idzie czy podlegają one amortyzacji przy zastosowaniu stawki amortyzacyjnej w wysokości 4,5%...

Niniejsza interpretacja indywidualna stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy części dotyczącej zasad amortyzacji środków trwałych. W zakresie możliwości amortyzacji środków trwałych przy zastosowaniu stawki amortyzacyjnej w wysokości 4,5% zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy – w zakresie objętym przedmiotową interpretacją indywidualną – przeznaczone do jego wyłącznego korzystania miejsca postojowe w podziemnej hali garażowej, stanowiącej przedmiot współwłasności Wnioskodawcy, spełniają warunki uznania ich za środki trwałe.

W myśl przepisu art. 16a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji podlegają z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

W ocenie Spółki, nabyty przez nią udział w prawie własności odrębnego lokalu niemieszkalnego – podziemnej hali garażowej wraz z umownym prawem do wyłącznego korzystania z określonych miejsc postojowych w tej hali spełnia opisane warunki. Hala garażowa stanowi współwłasność Wnioskodawcy. Jest ona również odrębnym lokalem niemieszkalnym, objętym odrębną dla niego prowadzoną księgą wieczystą. Udział w prawie własności hali został nabyty przez Wnioskodawcę na mocy umowy sprzedaży. Będzie ona kompletna i zdatna do użytku w dniu przyjęcia do użytkowania, a przewidywany okres jej użytkowania przekracza rok. Wykorzystywana ona jest w zakresie miejsc postojowych umownie przyznanych mu do wyłącznego korzystania na potrzeby związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą w zakresie hotelarstwa, usług odnowy biologicznej, itp. Tym samym, może zostać uznana za środek trwały, który będzie podlegał amortyzacji.

Hala garażowa znajduje się poniżej poziomu gruntu, w podziemiach kompleksu budynków. Jej zasadniczą funkcją jest umożliwienie postoju pojazdów mechanicznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Z uwagi na to, że składniki majątku wykorzystywane są przez podatników w dłuższym okresie czasu, a nie tylko w roku ich nabycia, ustawodawca przyjął zasadę, że wydatki te zalicza się do kosztów sukcesywnie, w miarę ich zużycia. Jak stanowi bowiem art. 15 ust. 6 powołanej ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Jednocześnie, stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) (tj. gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części – wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Na podstawie art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

  1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
  2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
  3. inne przedmioty
  • o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zgodnie z powyższym, wymienione w pkt 1-3 środki trwałe będą podlegały amortyzacji po spełnieniu następujących warunków:

  • zostały nabyte lub wytworzone we własnym zakresie,
  • stanowią własność lub współwłasność podatnika – amortyzacji podatkowej podlegają wyłącznie środki trwałe, do których przysługuje podatnikowi prawo własności, z wyjątkiem środków używanych przez leasingobiorcę na podstawie umowy leasingu finansowego oraz tych wymienionych w art. 16a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
  • są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania – ustawodawca nie określił bliżej tych warunków, jednakże należy stwierdzić, iż warunki te spełnia składnik majątku, który jest wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne pozwalające na jego funkcjonowanie zgodnie z przeznaczeniem, ponadto sprawne technicznie i zalegalizowane prawnie w formie stosownych uprawnień, homologacji i pozwoleń na użytkowanie,
  • przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok – o tym, jak długo będzie używany dany składnik decyduje sam podatnik,
  • są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu,
  • nie są wymienione w katalogu środków trwałych wymienionych w art. 16c ustawy.

Ponadto, stosownie do art. 16d ust. 2 ww. ustawy podatkowej, składniki majątku, o których mowa w art. 16a-16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 4.

Zgodnie z art. 16f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy (z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej) dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 16b.

Jednocześnie – w myśl art. 16h ust. 1 pkt 1 tej ustawy – odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Jak wynika z treści ww. przepisów amortyzacji podlegają środki trwałe stanowiące zarówno własność jak i współwłasność podatnika. Przy czym celem dokonywania odpisów amortyzacyjnych przez Wnioskodawcę, koniecznym jest prawidłowe ustalenie wartości początkowej przedmiotowego środka trwałego.

Zgodnie z treścią przepisu art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w razie odpłatnego nabycia uważa się cenę ich nabycia (z uwzględnieniem ust. 2-14). Za cenę nabycia natomiast – stosownie do treści art. 16g ust. 3 ww. ustawy – uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Jednocześnie, stosownie do art. 16g ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w razie gdy składnik majątku stanowi współwłasność podatnika, wartość początkową tego składnika ustala się w takiej proporcji jego wartości, w jakiej pozostaje udział podatnika. Art. 5 ust. 1 stosuje się odpowiednio.

W analizowanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca nabył w ramach prowadzonej działalności gospodarczej udział w prawie własności lokalu niemieszkalnego (podziemnej hali garażowej). Jednocześnie z nabyciem przedmiotowego udziału w prawie własności podziemnej hali garażowej określone miejsca postojowe zostały oddane do wyłącznego korzystania Wnioskodawcy, z wyłączeniem prawa pozostałych współwłaścicieli do korzystania z tych miejsc (dokonano umownego podziału quoad usum, zgodnie z którym Wnioskodawca jest uprawniony do wyłącznego korzystania z określonej części hali garażowej jako przedmiotu współwłasności).

Udział w prawie własności hali garażowej z umownym wyłącznym prawem korzystania z określonych miejsc postojowych będzie wykorzystywany do prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Wnioskodawca zamierza przyjąć do używania halę garażową z prawem do wyłącznego korzystania z określonych miejsc postojowych. Hala garażowa i miejsca postojowa są kompletne i zdatne do użytku, przewidywany czas ich używania przekracza rok oraz są wykorzystywane dla celów prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Jednocześnie Spółka wskazała, iż cena nabycia przedmiotowego udziału w prawie własności przekraczała 3 500 zł, przy czym w dokumentach rachunkowych (fakturach) wskazano również ceny jednostkowe poszczególnych miejsc postojowych, z których każda wynosiła co najmniej 3 500 zł.

Zgodnie z treścią art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, ze zm.) własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność). W myśl natomiast art. 206 Kodeksu cywilnego każdy ze współwłaścicieli jest uprawniony do współposiadania rzeczy wspólnej oraz do korzystania z niej w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez pozostałych współwłaścicieli. Według art. 207 Kodeksu, pożytki i inne przychody z rzeczy wspólnej przypadają współwłaścicielom w stosunku do wielkości udziałów; w takim samym stosunku współwłaściciele ponoszą wydatki i ciężary związane z rzeczą wspólną.

Tak więc jednym z podstawowych praw związanych ze współwłasnością jest współposiadanie przedmiotu współwłasności oraz korzystanie z niej w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez pozostałych współwłaścicieli.

Zasada ta może jednak ulec odpowiedniej modyfikacji w sytuacji, gdy dochodzi – w drodze umowy pomiędzy współwłaścicielami albo też w drodze orzeczenia sądowego – do dokonania podziału rzeczy do korzystania, a więc do tzw. podziału quoad usum (umowa o podział do korzystania). Współwłaściciele mogą więc w drodze umowy quoad usum określić sposób i zakres korzystania z rzeczy wspólnej oraz pobierania z niej pożytków i innych przychodów a także ponoszenia wydatków i ciężarów związanych z rzeczą wspólną. Jej istota sprowadza się do tego, że w przypadku współwłasności, właściciele zawierają tymczasowe porozumienie, w którym ustalają sposób w jaki będą korzystali z przedmiotu, stanowiącego współwłasność ustalając, że każdy z nich korzysta na zasadzie wyłączności z określonej części rzeczy. Podział quoad usum polega na tym, że każdy ze współwłaścicieli otrzymuje do wyłącznego użytku fizycznie wydzieloną część nieruchomości i tę część oddzielnie używa i oddzielnie czerpie z niej pożytki oraz oddzielnie ponosi na nią wydatki. Umowa quoad usum może kształtować stosunki wzajemne między współwłaścicielami na tle korzystania z rzeczy wspólnej inaczej niż to wynika z treści art. 206 ww. Kodeksu i postanowienia takiej umowy są wiążące. Jeżeli współwłaściciele określają prawo do korzystania z wydzielonej części rzeczy przez współwłaściciela w sposób wyłączny (quoad usum), istnieje domniemanie, że temu współwłaścicielowi przypadają pożytki i dochody z rzeczy również w sposób niepodzielny. Zatem dokonanie podziału quoad usum oznacza „wewnętrzne” zorganizowanie sposobu korzystania z rzeczy wspólnej. Podział quoad usum nie może jednak pozostawać w sprzeczności z ustawą lub zasadami współżycia społecznego ani nie może prowadzić do obejścia ustawy.

Powyższe oznacza, że zawarcie umowy regulującej podział korzystania z nieruchomości wspólnej – quoad usum – powoduje, że poszczególni współwłaściciele są wyłącznie uprawnionymi do korzystania z tych części nieruchomości, które zostały im przyznane w ramach zawartej umowy. Nie oznacza to jednak, że stali się właścicielami tej części nieruchomości, z której korzystają na mocy zawartej umowy. Zauważyć bowiem należy, że nawet jeśli zawarta zostanie umowa quoad usum, to nieruchomość nadal jest współwłasnością – ze wszystkimi tego konsekwencjami. Umowa quoad usum to tylko określenie sposobu korzystania z nieruchomości, rodzi ona jedynie skutki w sferze obligacyjnej, nie zmiana natomiast stosunków własnościowych.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wskazał, iż zarówno hala garażowa, jak i poszczególne miejsca parkingowe spełniać będą przesłanki zawarte w art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj.:

  • stanowią współwłasność Spółki,
  • są nabyte przez Spółkę,
  • będą kompletne i zdatne do użytku w dniu ich przyjęcia do używania,
  • przewidywany okres ich używania będzie dłuższy niż rok, będą wykorzystywane przez Spółkę na potrzeby związane z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą.

Przenosząc powyższe uregulowania na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, iż miejsca postojowe umownie oddane do wyłącznego korzystania Wnioskodawcy w podziemnej hali garażowej stanowiącej przedmiot współwłasności spełniają warunki zaliczenia ich do kategorii środków trwałych.

Ujęcie tych składników majątku Spółki w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawych wymaga jednak dokonania odpowiedniej klasyfikacji środków trwałych do poszczególnych grup, której dokonuje się na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych KŚT (Dz. U. Nr 242, poz. 1622). Należy przy tym podkreślić, iż w analizowanym zdarzeniu przyszłym odrębnymi środkami trwałymi mogą być poszczególne miejsca postojowe (przystosowane do działalności Spółki) jak i udział we współwłasności hali garażowej. Odpowiednie zaklasyfikowanie jest uwarunkowane m.in. szczegółowymi postanowieniami zawartej umowy quoad usum. Niniejsze nie podlega jednak wykładni w trybie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80 – 219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.