0111-KDIB2-1.4010.26.2018.1.AT | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
W zakresie powstania przychodu z tytułu pobierania od mieszkańców opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 16 stycznia 2018 r. (data wpływu 24 stycznia 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zasad opodatkowania zaliczek na koszty zarządu nieruchomością – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 24 stycznia 2018 r. do tutejszego organu wpłynął ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie zasad opodatkowania zaliczek na koszty zarządu nieruchomością.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wspólnota mieszkaniowa (dalej również jako: Wnioskodawca) posiada w charakterze członków osoby będące właścicielami lokali mieszkalnych (68 lokali), lokalu użytkowego (1 lokal) oraz garażu wielostanowiskowego (1 lokal). Garaż wielostanowiskowy jest lokalem niemieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość. Zarówno garaż jako całość, jak i poszczególne miejsca postojowe nie stanowią przynależności lokali mieszkalnych. Garaż składa się z 38 miejsc garażowych. Właściciele garażu posiadają udział w jednym lokalu w równych częściach w 1/38 (w przypadku gdy właściciel posiada więcej udziałów wówczas jest to wielokrotność 1/38). Garaże posiadają zarówno właściciele lokali mieszkalnych zlokalizowanych we Wspólnocie, jak również osoby/podmioty nie będące właścicielami lokali mieszkalnych we Wspólnocie.

Wspólnota nalicza zaliczki z tytułu kosztów według udziału w nieruchomości wspólnej (garaż wielostanowiskowy jest budynkowo związany z całością nieruchomości, mieści się poniżej poziomu parteru nieruchomości) właścicielom garażu w wysokości odpowiadającej ich udziałowi.

Wspólnota rozlicza również koszty dotyczące nieruchomości wspólnej w części proporcjonalnej do powierzchni garażu. Wszystkie koszty dotyczące nieruchomości budynkowej są rozdzielane proporcjonalne według powierzchni na koszty dotyczące lokali mieszkalnych, lokalu użytkowego oraz garażu. Wspólnota oblicza należny podatek dochodowy dotyczący lokalu użytkowego oraz garaży z tym jednak zastrzeżeniem, iż do dochodu opodatkowanego wliczany jest dochód wyłącznie z garaży, których właściciele nie są właścicielami mieszkań we wspólnocie.

Zatem po stronie przychodów wykazuje zaliczki na koszty zarządu nieruchomością wspólną proporcjonalnie do powierzchni dla lokalu użytkowego oraz garażu przypadającego na właścicieli nie będących właścicielami lokali mieszkalnych; z kolei po stronie kosztów wykazuje wszystkie koszty dotyczące całej nieruchomości również proporcjonalnie do powierzchni lokalu użytkowego oraz garażu przypadającego na właścicieli nie będących właścicielami lokali mieszkalnych.

W ten sposób obliczony dochód stanowi podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych w wysokości 19%. Wątpliwości podatnika budzi w ogóle kwestia opodatkowania dochodu z tytułu garażu, w tym funduszu remontowego. Fundusz remontowy stanowi oszczędność wspólnoty na remonty budynku, które będą realizowane w przyszłości. Aby zabezpieczyć substancję budynku niezbędne jest pobieranie opłaty przeznaczonej na przyszłe remonty. A zatem na koniec roku, w przypadku gdy wspólnota nie realizuje remontów w danym roku, fundusz remontowy będzie zawsze wykazywał dochód - brak jest adekwatnych kosztów. Opodatkowanie również funduszu remontowego powoduje, iż bardziej racjonalne dla wspólnoty byłoby zaciągnięcie kredytu lub zebranie od właścicieli nieruchomości wysokich zaliczek dopiero w roku planowania inwestycji, co z kolei jest rozwiązaniem albo droższym albo mało stabilnym. Należy podkreślić iż zgodnie z ustawą o własności lokali obciążenia właścicieli zasadniczo nie mogą się między sobą różnić. Zatem przyjęcie określonej stawki na fundusz remontowy czy koszty zarządu dotyczy wszystkich właścicieli bez względu na rodzaj lokalu, którym władają. W tym kontekście należy podnieść dwie kwestie: jeżeli przyjąć opodatkowanie dochodu z tytułu zaliczek na garaż to czy wszystkie udziały w garażu należy potraktować tak samo. Wśród właścicieli udziałów w garażu są zarówno mieszkańcy wspólnoty, jak również osoby nie będące mieszkańcami. Czy zatem nie jest właściwe uznanie, iż udziały w garażu należące do właścicieli mieszkań w tej samej wspólnocie należy potraktować jak gospodarkę zasobami mieszkaniowymi i tym samym dochód uzyskany z tej części garaży jest na mocy art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zwolniony z podatku.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania:
  1. Czy prawidłowe jest opodatkowanie dochodu z tytułu zaliczek na koszty zarządu nieruchomością dla lokalu garażowego?
  2. Czy dochód od każdego właściciela garażu należy traktować tak samo, tj. czy dochód uzyskany od właścicieli garażu będących mieszkańcami również podlega opodatkowaniu czy też będzie traktowany jako uzyskany z gospodarki mieszkaniowej i tym samym będzie korzystał ze zwolnienia z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

(oznaczone we wniosku Nr 1-2)

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad 1.

Winien obliczać podatek dochodowy z tytułu zaliczek na koszty zarządu nieruchomością dla lokalu garażowego, gdyż zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zwolnione z podatku są lokale mieszkalne, a lokal garażowy nie jest lokalem mieszkalnym. Należy jednak podkreślić, iż cały budynek zgodnie z ustawą Prawo budowlane jest budynkiem mieszkalnym.

Ad 2.

Z uwagi na definicje „Zasobów gospodarki mieszkaniowej” pojawiającej się w wyrokach i interpretacjach, dochód do opodatkowania będzie dotyczył wyłącznie garaży, których właścicielem są osoby/podmioty spoza właścicieli lokali mieszkalnych. W przypadku właścicieli lokali mieszkalnych garaż służy gospodarce mieszkaniowej konkretnego właściciela lokalu mieszkalnego i pełni de facto funkcję przynależności do lokalu mieszkalnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest częściowo prawidłowe, a częściowo nieprawidłowe.

Zasady funkcjonowania wspólnot mieszkaniowych określa ustawa z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 1892 ze zm.).

Zgodnie z art. 6 tej ustawy, ogół właścicieli, których lokale wchodzą w skład określonej nieruchomości, tworzy wspólnotę mieszkaniową. Wspólnota mieszkaniowa może nabywać prawa i zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozwana.

Wspólnota nie posiada jednak osobowości prawnej. Wspólnotę mieszkaniową tworzą zarówno właściciele odrębnych lokali mieszkalnych, jak i właściciele odrębnych lokali użytkowych. Każdy członek wspólnoty mieszkaniowej jest właścicielem lokalu oraz udziału w nieruchomości wspólnej. Udział w nieruchomości wspólnej jest prawem związanym z własnością lokalu (art. 3 ww. ustawy).

Stosownie do art. 13 ww. ustawy, właściciel ponosi wydatki związane z utrzymaniem jego lokalu, jest obowiązany utrzymywać swój lokal w należytym stanie, przestrzegać porządku domowego, uczestniczyć w kosztach zarządu związanych z utrzymaniem nieruchomości wspólnej, korzystać z niej w sposób nieutrudniający korzystania przez innych współwłaścicieli oraz współdziałać z nimi w ochronie wspólnego dobra.

Art. 14 ustawy o własności lokali stanowi natomiast, że na koszty zarządu nieruchomością wspólną składają się w szczególności:

  1. wydatki na remonty i bieżącą konserwację;
  2. opłaty za dostawę energii elektrycznej i cieplnej, gazu i wody, w części dotyczącej nieruchomości wspólnej, oraz opłaty za antenę zbiorczą i windę;
  3. ubezpieczenia, podatki i inne opłaty publicznoprawne, chyba że są pokrywane bezpośrednio przez właścicieli poszczególnych lokali;
  4. wydatki na utrzymanie porządku i czystości;
  5. wynagrodzenie członków zarządu lub zarządcy.

Zasadniczym źródłem przychodów wspólnoty mieszkaniowej, zgodnie z art. 15 ww. ustawy, są zaliczki wnoszone przez jej członków w formie bieżących opłat na pokrycie kosztów zarządu.

Wspólnoty mieszkaniowe jako jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2343 ze zm., dalej: „ustawa” lub „ustawa o pdop”), są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych, podlegają więc regułom podatkowym wynikającym z tej ustawy.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o pdop, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Z art. 7 ust. 2 ustawy wynika, że dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11, art. 24a i art. 24b, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Taka, a nie inna konstrukcja przepisu art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych powoduje więc, że kluczowe znaczenie dla ustalenia zasad opodatkowania podatkiem dochodowym mają: po pierwsze - przychód, a po drugie - koszty jego uzyskania.

W art. 12 ustawy o pdop, ustawodawca zamieścił otwarty katalog zdarzeń stanowiących przychód podatkowy, wskazując, iż przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe (art. 12 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy).

Powyższe oznacza, że wszystkie środki pieniężne, jakie wpływają na konto wspólnoty mieszkaniowej, bez względu na źródło ich pochodzenia, stanowią w rozumieniu ustawy podatkowej przychód. Natomiast wszelkie koszty ponoszone przez wspólnotę, mające związek z uzyskanym przychodem są kosztami uzyskania przychodów, w myśl art. 15 ust. 1 ustawy stanowiącego, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Ustalony w powyższy sposób dochód (art. 7 ust. 2 ustawy o pdop) może być przedmiotem zwolnienia z opodatkowania, na podstawie art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przepis ten zawiera bowiem katalog dochodów wolnych od podatku, czyli innymi słowy, wyłącza z podstawy opodatkowania dochody uzyskane z tytułów w nim wymienionych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o pdop, wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi – w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Przedmiotem powyższego zwolnienia jest zatem dochód uzyskany przez wskazane w powołanym przepisie podmioty ze źródła, jakim jest działalność w zakresie gospodarki zasobami mieszkaniowymi, jeżeli został przeznaczony na cele preferowane przez ustawodawcę, tj. cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.

Wobec tego opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają dochody uzyskane z:

  • gospodarki zasobami mieszkaniowymi, które nie zostały przeznaczone na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych oraz
  • innej działalności niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, nawet wówczas, gdy zostaną przeznaczone na utrzymanie zasobów mieszkaniowych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji: „zasobów mieszkaniowych” oraz „gospodarki zasobami mieszkaniowymi”. Posługując się zatem językiem potocznym, wskazać należy, iż pojęcie „gospodarka” - w kontekście omawianego przypadku - oznacza dysponowanie i zarządzanie czymś. Z definicji zawartej w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo PWN) wynika również, że pojęcie „gospodarki” nie ogranicza się tylko do zarządzania i dysponowania, ale obejmuje także całość mechanizmów i warunków działania podmiotów gospodarczych związanych z wytwarzaniem i podziałem dóbr i usług. „Zasób” zaś to m.in. pewna nagromadzona ilość czegoś. Natomiast pojęcie „mieszkanie” jest równoznaczne w swojej treści z pomieszczeniem, w którym się mieszka (vide: Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN). Tak więc przymiotnik „mieszkaniowy”, określa rzeczy związane z mieszkaniem. Przez „zasoby mieszkaniowe” należy zatem rozumieć:

  • budynki mieszkalne wraz z wyposażeniem technicznym oraz przynależnymi do nich pomieszczeniami, w szczególności: dźwigi osobowe i towarowe, aparaty do wymiany ciepła, kotłownie i hydrofornie wbudowane, klatki schodowe, strychy, piwnice, balkony, loggie, komórki, garaże,
  • pomieszczenia znajdujące się w budynku mieszkalnym lub poza nim, związane z administrowaniem i zapewnieniem bezawaryjnego funkcjonowania osiedlowych budynków mieszkalnych, tj. budynki (pomieszczenia) administracji osiedlowej, kotłownie i hydrofornie wolnostojące, osiedlowe warsztaty (zakłady) konserwacyjno-remontowe,
  • urządzenia i uzbrojenie terenów, na których znajdują się ww. budynki: zbiorniki - doły gnilne, szamba, przydomowe oczyszczalnie ścieków, rurociągi i przewody sieci wodociągowo-kanalizacyjnej, gazowej i ciepłowniczej, sieci elektroenergetyczne i telekomunikacyjne, budowle inżynieryjne (studnie itp.), stacje transformatorowe, budowle komunikacyjne (np. drogi osiedlowe, ulice, chodniki), inne budowle i urządzenia związane z ukształtowaniem i zagospodarowaniem terenu, mające wpływ na prawidłowe funkcjonowanie osiedlowych budynków mieszkalnych (np. latarnie oświetleniowe, ogrodzenia, parkingi, trawniki, kontenery na śmieci).
  • grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, na których posadowione są budynki mieszkalne.

Związane z wyżej wymienionymi budynkami (lokalami mieszkalnymi i pomieszczeniami), obiektami i urządzeniami przychody oraz sfinansowane z nich koszty stanowią przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Stanowią one jednocześnie przychody i koszty podatkowe w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz art. 15 ust. 1, z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 ustawy).

Dochód powstały z tego tytułu, w myśl ww. art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o pdop, wolny jest od podatku dochodowego, o ile przeznaczony zostanie na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.

Zaznaczyć należy, że ze zwolnienia nie będą korzystały dochody, osiągnięte z innych źródeł niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, nawet jeśli zostaną przeznaczone na utrzymanie tych zasobów, gdyż nie będzie spełniony jeden z kumulatywnych warunków wskazanych w cytowanym art. 17 ust. 1 pkt 44 ww. ustawy.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, Wnioskodawca posiada w charakterze członków osoby będące właścicielami lokali mieszkalnych (68 lokali), lokalu użytkowego (1 lokal) oraz garażu wielostanowiskowego (1 lokal). Garaż wielostanowiskowy jest lokalem niemieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość. Zarówno garaż jako całość, jak i poszczególne miejsca postojowe nie stanowią przynależności lokali mieszkalnych. Garaż składa się z 38 miejsc garażowych. Właściciele garażu posiadają udział w jednym lokalu w równych częściach w 1/38 (w przypadku gdy właściciel posiada więcej udziałów wówczas jest to wielokrotność 1/38). Garaże posiadają zarówno właściciele lokali mieszkalnych zlokalizowanych we Wspólnocie, jak również osoby/podmioty nie będące właścicielami lokali mieszkalnych we Wspólnocie. Wspólnota nalicza zaliczki z tytułu kosztów według udziału w nieruchomości wspólnej (garaż wielostanowiskowy jest budynkowo związany z całością nieruchomości, mieści się poniżej poziomu parteru nieruchomości) właścicielom garażu w wysokości odpowiadającej ich udziałowi. Wspólnota rozlicza również koszty dotyczące nieruchomości wspólnej w części proporcjonalnej do powierzchni garażu. Wszystkie koszty dotyczące nieruchomości budynkowej są rozdzielane proporcjonalne według powierzchni na koszty dotyczące lokali mieszkalnych, lokalu użytkowego oraz garażu. Wspólnota oblicza należny podatek dochodowy dotyczący lokalu użytkowego oraz garaży z tym jednak zastrzeżeniem, iż do dochodu opodatkowanego wliczany jest dochód wyłącznie z garaży, których właściciele nic są właścicielami mieszkań we wspólnocie. Zatem po stronie przychodów wykazuje zaliczki na koszty zarządu nieruchomością wspólną proporcjonalnie do powierzchni dla lokalu użytkowego oraz garażu przypadającego na właścicieli nie będących właścicielami lokali mieszkalnych; z kolei po stronie kosztów wykazuje wszystkie koszty dotyczące całej nieruchomości również proporcjonalnie do powierzchni lokalu użytkowego oraz garażu przypadającego na właścicieli nie będących właścicielami lokali mieszkalnych. W ten sposób obliczony dochód stanowi podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych w wysokości 19%.

Odnosząc powyższe uregulowania prawne do opisanego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego należy zauważyć, że kluczowe znaczenie dla zaliczenia określonego obiektu (pomieszczenia) do zasobów mieszkaniowych ma związek takiego obiektu z lokalem mieszkalnym. Garaże mieszczą się w pojęciu zasobów mieszkaniowych, jeśli są w określony sposób przypisane do znajdujących się w budynku mieszkalnym lokali mieszkalnych albo są wykorzystywane przez właścicieli tych lokali.

Zatem, garaże użytkowane przez osoby, które są właścicielami lokali mieszkalnych będą mieściły się w ww. pojęciu zasobów mieszkaniowych, o których stanowi art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym, dochód uzyskany od właścicieli udziałów w garażu będących właścicielami lokali mieszkalnych we wspólnocie, jako pochodzący z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, o ile zostanie przeznaczony na gospodarowanie tymi zasobami, korzysta ze zwolnienia z opodatkowania zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o pdop. Natomiast dochód uzyskany z tytułu zaliczek wpłacanych przez właścicieli udziałów w garażu niebędących jednocześnie właścicielami lokali mieszkalnych we wspólnocie nie może podlegać zwolnieniu z opodatkowania bez względu na jego przeznaczenie na gospodarowanie zasobami mieszkaniowymi.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie tut. Organ pragnie zauważyć, że niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie kwestie objęte pytaniami oznaczonymi przez Wnioskodawcę Nr 1 i 2.

Natomiast zagadnienie objęte pytaniem oznaczonym we wniosku Nr 3 jest przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.