ITPP1/4512-588/15/DM | Interpretacja indywidualna

W jakim okresie Spółka powinna rozliczyć podatek należny z faktur korekt zwiększających podstawę opodatkowania – czy w miesiącu wystawienia faktur pierwotnych, czy też w miesiącu wystawienia faktur korygujących?
ITPP1/4512-588/15/DMinterpretacja indywidualna
  1. faktura korygująca
  2. korekta podatku
  3. podstawa opodatkowania
  4. podwyższenie ceny
  1. Podatek od towarów i usług (VAT) -> Dokumentacja -> Faktury -> Wystawianie faktury
  2. Podatek od towarów i usług (VAT) -> Podstawa opodatkowania -> Podstawa opodatkowania

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 2 czerwca 2015 r. (data wpływu 5 czerwca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie terminu rozliczania faktur korygujących w przypadku korekty zwiększającej podstawę opodatkowania i podatek należny – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 5 czerwca 2015 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie terminu rozliczania faktur korygujących w przypadku korekty zwiększającej podstawę opodatkowania i podatek należny.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka jest czynnym podatnikiem VAT. Zajmuje się uprawą zbóż ozimych i ziemniaków przemysłowych. Spółka ma podpisany kontrakt na dostawę ziemniaków z „Odbiorcą A”. Dostawy realizowane są w okresie od września do początku lipca następnego roku. Terminy odbioru ziemniaków ustala Odbiorca, przesyłając z kilkudniowym wyprzedzeniem tygodniowy plan dostaw i to on ustala ile ziemniaków odbierze w danym czasie, zachowując globalną ilość ustaloną w kontrakcie.

Rozliczenia dostaw dokonywane są tygodniowo poprzez wystawienie faktury na dostarczoną ilość ziemniaków po umownej cenie.

W kontakcie widnieje zapis: „Strony ustalają, iż ocena realizacji zobowiązań ilościowych niniejszej Umowy dokonywana będzie w podziale na poniżej opisane okresy:

  • dostawy „z pola” dostawy planowane do tygodnia 42/2014’
  • dostawy w „krótkim/średnim okresie przechowywania” dostawy planowane od tygodnia 43/2014 do 14/2015’
  • dostawy w „długim okresie przechowywania” dostawy planowane od tygodnia 15/2015 do 27/2015.

W przypadku, gdy zobowiązania ilościowe dla każdego okresu osobno, zostaną zrealizowane Dostawca otrzyma premię za pełną realizację dostaw w danym okresie o wartości 40zł/t dostarczonego surowca. Premia będzie naliczana w ciągu 7 dni od zakończenia każdego z ww. okresów”.

Wywiązując się z założeń ilościowych Spółka nie świadczy odrębnej usługi. Premia jaką otrzymuje jest związana ze zrealizowanymi na rzecz Odbiorcy dostawami i stanowi podwyższenie umówionej przez Strony ceny za dostawy towaru dokonane we wcześniejszych okresach, wobec czego Spółka nie wystawia odrębnej faktury, a faktury korygujące sprzedaż w danych okresach rozliczeniowych.

Wątpliwość Spółki budzi fakt, w jakim okresie powinna wykazać podatek należny z tego tytułu. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie odnoszą się do kwestii rozliczenia korekt zwiększających podstawę opodatkowania.

Wobec powyższego pytanie dotyczy okresu, w którym Spółka powinna rozliczyć podatek należny z faktur korekt zwiększających podstawę opodatkowania – czy w miesiącu wystawienia faktur pierwotnych, czy też w miesiącu wystawienia faktur korygujących...

Zdaniem Wnioskodawcy, moment ujęcia kwot podatku należnego wynikający z korekty zwiększającej podstawę opodatkowania uzależniony jest od przyczyny takiej korekty.

Podstawa opodatkowania w przedstawionym przypadku została podwyższona w wyniku zdarzeń-okoliczności, które nastąpiły po dokonaniu sprzedaży oraz wystawieniu faktur pierwotnych jak i z przyczyn niezależnych od podatnika (warunki kontraktu dyktuje Odbiorca, termin odbioru ziemniaków ustala Odbiorca). Biorąc to pod uwagę obowiązek podatkowy, w myśl art. 19a ustawy o VAT, powstaje w odniesieniu do zwiększonej wartości dostawy, wobec czego podatek VAT należy rozliczyć w miesiącu wystawienia faktur korygujących sprzedaż.

Dodatkowo zapis w kontrakcie mówi, że rozliczenie (premii) między stronami nastąpi 7 dni od zakończenia każdego z okresów.

W chwili ujęcia w deklaracji faktury pierwotnej podstawa opodatkowania i podatek należny zostały wykazane w prawidłowej wysokości, korekta faktury nie została wystawiona na skutek zdarzeń, które istniały w momencie sprzedaży (pomyłka/błąd), wobec czego nie ma podstaw do ujmowania faktury korygującej w deklaracji złożonej za okres w którym została wystawiona faktura pierwotna.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z pózn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

  1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
  2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
  3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

  1. podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
  2. koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Natomiast, stosownie do zapisu art. 29a ust. 7 ustawy, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

  1. stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
  2. udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
  3. otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Na podstawie art. 29a ust. 10 ustawy, podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

  1. kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
  2. wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
  3. zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
  4. wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Jak stanowi art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W myśl art. 106j ust. 1 ustawy w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

  1. udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
  2. udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
  3. dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
  4. dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
  5. podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury
  • podatnik wystawia fakturę korygującą.

Zgodnie z art. 106j ust. 2 ustawy faktura korygująca powinna zawierać:

  1. wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA”;
  2. numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
  3. dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1. określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
    2. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;
  4. przyczynę korekty;
  5. jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego - odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
  6. w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 - prawidłową treść korygowanych pozycji.

Jak wynika z wniosku, na skutek „zdarzeń-okoliczności, które nastąpiły po dokonaniu sprzedaży”, Spółka otrzymuje „premię:, która jest „związana ze zrealizowanymi na rzecz Odbiorcy dostawami i stanowi podwyższenie umówionej przez Strony ceny za dostawy towaru dokonane we wcześniejszych okresach”.

Odnosząc się do powyższego wskazać należy, że sposób rozliczenia wystawionych przez sprzedawcę faktur korygujących w sytuacji, gdy korekta powoduje podwyższenie podatku należnego, uzależniony jest od przyczyn, które spowodowały konieczność wystawienia danej faktury. I tak, faktura korygująca podwyższająca podatek należny w stosunku do faktury pierwotnej może być wystawiona:

  • w celu naprawienia błędu, który spowodował zaniżenie kwoty podatku wykazanego w pierwotnej fakturze (np. niewłaściwa stawka podatku, błąd rachunkowy, zaniżenie wartości sprzedaży), lub
  • z powodu innych przyczyn, np. podwyższenia ceny sprzedaży.

W pierwszym przypadku, który powoduje zaniżenie zobowiązania podatkowego za dany okres rozliczeniowy w wyniku wykazania podatku należnego w niższej kwocie niż należna, sprzedawca poprawiając swój błąd poprzez wystawienie faktury korygującej, winien rozliczyć tę fakturę korygującą w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy (tak, jak fakturę pierwotną). W drugim zaś przypadku, gdy faktura korygująca wystawiana jest zasadniczo z powodu okoliczności, które zaistniały po dokonaniu sprzedaży, winien wykazać ją za okres rozliczeniowy, w którym została wystawiona (rozlicza się ją na bieżąco i ujmuje w rejestrze sprzedaży w dacie jej wystawienia oraz w deklaracji za bieżący okres rozliczeniowy).

Mając powyższe na uwadze, jak również uwzględniając stan faktyczny przedstawiony we wniosku wskazać należy, że z uwagi na to, że wystawienie faktur korygujących nie jest spowodowane naprawieniem błędu, który spowodował zaniżenie kwoty podatku wykazanego w pierwotnej fakturze, lecz związane jest z okolicznościami, które zaistniały już „po dokonaniu sprzedaży oraz wystawieniu faktur pierwotnych, jak i z przyczyn niezależnych od podatnika”, uznać należy, że fakt wystawienia faktur korygujących jest nową okolicznością niemożliwą do przewidzenia w chwili wystawienia faktur pierwotnych. Z tych też względów, w przypadku faktur korygujących podwyższających podatek należny, Spółka nie ma obowiązku korygowania deklaracji dla podatku od towarów i usług za poprzednie okresy rozliczeniowe, zaś faktura korygująca podwyższająca cenę powinna być ujęta w rozliczeniu za okres, w którym została wystawiona.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.

Dodatkowe interpretacje podatkowe i orzeczenia

© 2011-2016 Interpretacje.org
StrukturaWybrane zagadnieniaSerwis
Działy przedmiotowe
Komentarze podatkowe
Najnowsze interpretacje
Aport
Gmina
Koszty uzyskania przychodów
Najem
Nieruchomości
Obowiązek podatkowy
Odszkodowania
Pracownik
Prawo do odliczenia
Projekt
Przedsiębiorstwa
Przychód
Różnice kursowe
Sprzedaż
Stawki podatku
Świadczenie usług
Udział
Zwolnienia przedmiotowe
Aktualności
Informacje o serwisie
Kanały RSS
Reklama w serwisie
Serwis zawiera interpretacje podatkowe publikowane przez Ministerstwo Finansów, na które składają się: interpretacje indywidualne oraz interpretacje ogólne wydane na podstawie art. 14a oraz art. 14b ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.), jak również informacje o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego (interpretacje podatkowe wydane na podstawie przepisów obowiązujących przed 1 lipca 2007 r.), a także wybrane orzeczenia dotyczące problematyki podatkowej.