IBPP2/4512-22/16/JJ | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach,
1.Czy w przypadku faktur korygujących (zarówno elektronicznych faktur korygujących, jak i skanów papierowych faktur korygujących), które są wysyłane przez Spółkę do kontrahentów drogą elektroniczną, potwierdzeniem otrzymania faktury korygującej przez kontrahenta może być otrzymanie przez Wnioskodawcę automatycznego komunikatu zwrotnego (tzw. autorespondera) potwierdzającego dotarcie do kontrahenta wiadomości e-mail zawierającej fakturę korygującą?2.Czy w przypadku braku otrzymania przez Spółkę automatycznego komunikatu zwrotnego (tzw. autorespondera) oraz braku otrzymania komunikatu o błędzie w procesie doręczenia wiadomości e-mail na adres kontrahenta, Spółka może przyjąć, że potwierdzenie otrzymania faktury korygującej następuje z upływem 7-ego dnia od dnia wysłania przez Spółkę do kontrahenta wiadomości e-mail zawierającej fakturę korygującą?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015r., poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 13 stycznia 2016r. (data wpływu 15 stycznia 2016 r.), uzupełnionym pismem z 5 kwietnia 2016r. (data wpływu 7 kwietnia 2016 r.) oraz pismem, które wpłynęło do tut. organu 20 kwietnia 2016r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu uzyskania potwierdzenia odbioru otrzymania przez kontrahenta faktury korygującej – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 13 stycznia 2016r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu uzyskania potwierdzenia odbioru otrzymania przez kontrahenta faktury korygującej.

Wniosek ten został uzupełniony pismem z 1 kwietnia 2016r. (data wpływu 4 kwietnia 2016r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 22 marca 2016r., pismem z 5 kwietnia 2016r. (data wpływu 7 kwietnia 2016r.) oraz pismem, które wpłynęło do tut. organu w dniu 20 kwietnia 2016r., stanowiącym odpowiedź na wezwanie tut. organu z 6 kwietnia 2016r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp. k. (dalej „Wnioskodawca” lub „Spółka”) świadczy usługi najmu krótko-, średnio- i długoterminowego pojazdów samochodowych, w ramach których Spółka - jako wynajmujący - oddaje najemcom pojazdy samochodowe do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemcy wypłacają Spółce wynagrodzenie z tego tytułu w postaci czynszu.

Spółka dokumentuje świadczenie usług i dostawy towarów wystawiając faktury zarówno w formie papierowej, jak i w formie elektronicznej (w postaci pliku PDF).

W praktyce zdarzają się sytuacje, w których Spółka po wykonaniu usługi bądź dostawie towaru i wystawieniu faktury dokumentującej to zdarzenie gospodarcze - z różnych przyczyn - zmuszona jest do obniżenia podstawy opodatkowania i wystawienia faktury korygującej in minus.

Zgodnie z przepisami ustawy o VAT, Spółka jest uprawniona do obniżenia podstawy opodatkowania pod warunkiem posiadania potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługi.

W celu właściwej weryfikacji uprawnienia do obniżenia podstawy opodatkowania z tytułu wystawionych przez Spółkę faktur korygujących in minus, Wnioskodawca stosuje określoną procedurę w odniesieniu do potwierdzania odbioru faktur korygujących przez kontrahentów.

W ramach stosowanej procedury - w odniesieniu do faktur korygujących wystawianych w formie papierowej - Spółka wysyła do kontrahentów fakturę korygującą listem poleconym za zwrotnym potwierdzeniem odbioru (tzw. „żółta zwrotka”), na którym znajduje się informacja o zawartości przesyłki, numerze faktury korygującej oraz dacie jej nadania.

Za potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez kontrahenta, Wnioskodawca uznaje otrzymanie zwrotnego potwierdzenia odbioru (tzw. „żółtej zwrotki”) opatrzonego datą oraz podpisem osoby upoważnionej przez nabywcę do odbioru korespondencji, a także pieczątką pocztową. Na tej podstawie Wnioskodawca dokonuje obniżenia podstawy opodatkowania w okresie rozliczeniowym zgodnym z datą wpływu faktury korygującej do siedziby kontrahenta wpisaną na tzw. „żółtej zwrotce”.

W odniesieniu do faktur korygujących wystawianych w formie elektronicznej, Spółka przesyła je do kontrahentów za pośrednictwem poczty elektronicznej w postaci pliku PDF. Jeżeli Spółka otrzyma od kontrahenta informację zwrotną o odebraniu wiadomości e-mail (np. w postaci e-maila zwrotnego), wówczas Wnioskodawca dokonuje obniżenia podstawy opodatkowania w okresie rozliczeniowym, w którym otrzymał informację od kontrahenta. Jeżeli jednak w określonym czasie po wysyłce faktury korygującej w formie elektronicznej, Spółka nie otrzyma stosownego potwierdzenia od kontrahenta, wówczas Wnioskodawca stosuje procedurę właściwą dla faktur korygujących wystawianych w formie papierowej, tj. wysyła do kontrahenta fakturę korygującą listem poleconym za zwrotnym potwierdzeniem odbioru (tzw. „żółta zwrotka”), na którym znajduje się informacja o zawartości przesyłki, numerze faktury korygującej oraz dacie jej nadania. W takiej sytuacji, dopiero na podstawie otrzymanego zwrotnego potwierdzenia odbioru Spółka dokonuje obniżenia podstawy opodatkowania w okresie rozliczeniowym zgodnym z datą wpływu faktury korygującej do siedziby kontrahenta wpisaną na tzw. „żółtej zwrotce”.

Obecnie Wnioskodawca rozważa również wprowadzenie dodatkowej procedury mającej na celu sprawniejsze uzyskiwanie potwierdzeń odbioru faktur korygujących przez kontrahentów oraz pełniejszą kontrolę nad przepływem dokumentów, która stanowić będzie integralną część umów najmu krótko-, średnio- i długoterminowego pojazdów samochodowych między Spółką a kontrahentami.

Zgodnie z planowaną procedurą - w odniesieniu do faktur korygujących wystawianych w formie papierowej - Spółka zamierza informować kontrahentów o wystawieniu faktury korygującej poprzez wysłanie na adres poczty elektronicznej kontrahenta wiadomości e-mail zawierającej dane na jej temat, tj. numer faktury korygującej, numer faktury pierwotnej, do której się ona odnosi, jak również kwotę korekty. Do takiej wiadomości e-mail Spółka zamierza również załączać skan faktury korygującej, która równocześnie zostanie wysłana do kontrahenta w formie papierowej listem poleconym (zgodnie z procedurą opisaną powyżej).

Jednocześnie, w związku z wynikającym z ustawy o VAT warunkiem uzyskiwania potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez kontrahenta. Spółka planuje korzystać z generowanych przez system Wnioskodawcy automatycznych elektronicznych komunikatów zwrotnych (tzw. autoresponderów) potwierdzających dotarcie wiadomości e-mail na adres poczty elektronicznej kontrahenta/informujących o braku błędu w procesie doręczenia wiadomości na wskazany w umowie adres kontrahenta. Jednocześnie, taki elektroniczny komunikat zwrotny będzie stanowił dla Spółki potwierdzenie otrzymania przez kontrahenta informacji o fakturze korygującej oraz podstawę do obniżenia podatku należnego z tytułu wystawionej faktury korygującej.

W odniesieniu do faktur korygujących wystawianych w formie elektronicznej, Spółka również zamierza korzystać z generowanych przez system Spółki automatycznych elektronicznych komunikatów zwrotnych (tzw. autoresponderów) jako potwierdzenia otrzymania przez kontrahenta faktury korygującej w formie elektronicznej oraz stanowiących podstawę do obniżenia podatku należnego.

Zgoda kontrahentów na stosowanie opisanej powyżej procedury (w tym na wystawianie i przesyłanie faktur elektronicznych, elektronicznych faktur korygujących oraz korespondencji elektronicznej) następowała będzie w drodze zaakceptowania odpowiednich postanowień umowy/ogólnych warunków umów (przedmiotowa procedura będzie bowiem integralną częścią zawieranych umów najmu). W tym zakresie kontrahenci Spółki będą oświadczać, że zobowiązują się odbierać wiadomości e-mail wysyłane przez Wnioskodawcę pod wskazany przez siebie w umowie aktywny adres e-mailowy. Wraz z podpisaniem umowy, kontrahenci będą również oświadczać, że - o ile to będzie możliwe technicznie - zmienią ustawienia wskazanego adresu mailowego, tak aby automatycznie wysyłał dodatkowe potwierdzenie odbioru wiadomości e-mail wysyłanych na niego przez Spółkę (oprócz potwierdzeń generowanych przez system Wnioskodawcy). Dodatkowo, kontrahenci będą umownie zobowiązani do niezwłocznego informowania Spółki o każdorazowej zmianie adresu e-mail/ braku aktywności wskazanego adresu e-mail przeznaczonego do odbioru korespondencji e-mail od Wnioskodawcy pod rygorem określonych konsekwencji (np. kary umownej).

Mając na uwadze powyżej opisaną procedurę, Spółka będzie uznawać, że wiadomość e-mail z fakturą korygującą dotarła do kontrahenta, a tym samym, że otrzymała potwierdzenie odbioru skanu faktury korygującej/elektronicznej faktury korygującej w przypadku otrzymania przez Wnioskodawcę elektronicznego automatycznego komunikatu zwrotnego (tzw. autorespondera) potwierdzającego dotarcie na adres e-mailowy wskazany przez kontrahenta wiadomości e-mail zawierającej skan faktury korygującej /elektronicznej faktury korygującej/ braku błędu w procesie doręczenia wiadomości na wskazany w umowie adres kontrahenta.

W przypadku nie otrzymania automatycznego elektronicznego komunikatu zwrotnego (tzw. autorespondera) przez Spółkę oraz nie otrzymania komunikatu o ewentualnym błędzie w procesie doręczenia wiadomości e-mail na wskazany w umowie adres kontrahenta, zgodnie z procedurą określoną w umowie i zaakceptowaną przez kontrahenta, Spółka będzie uznawać, że potwierdzenie otrzymania faktury korygującej następuje z upływem 7-ego dnia od dnia, odpowiednio, wysłania przez Spółkę do kontrahenta wiadomości e-mail zawierającej skan faktury korygującej/elektronicznej faktury korygującej.

Pismem z 1 kwietnia 2016r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek o informacje wskazane poniżej.

Na pytanie organu oznaczone nr 1: „Czy w umowie najmu zawarte będzie stwierdzenie, że potwierdzenie otrzymania faktury korygującej następuje z upływem 7-ego dnia od dnia wysłania przez Spółkę do kontrahenta wiadomości e-mail zawierającej fakturę korygującą... Ewentualnie na jakiej podstawie Wnioskodawca uznaje, że właśnie potwierdzenie otrzymania faktury korygującej następuje z upływem 7-ego dnia od dnia wysłania przez Spółkę do kontrahenta wiadomości e-mail zawierającej fakturę korygującą, czy kontrahent akceptuje taką formę doręczenia faktury korygującej...” Wnioskodawca wskazał, że: „Tak, w umowie najmu zawarte będzie stwierdzenie, że potwierdzenie otrzymania faktury korygującej następuje z upływem 7-ego dnia od dnia wysłania przez Spółkę do kontrahenta wiadomości e-mail zawierającej fakturę korygującą. W ramach planowanej procedury, kontrahenci, zawierając z Wnioskodawcą umowę najmu, wyrażać będą zgodę na wystawianie i przesyłanie faktur elektronicznych, elektronicznych faktur korygujących oraz korespondencji elektronicznej (w tym informacji o wystawieniu faktury w formie papierowej zawierającej numer faktury korygującej, numer faktury pierwotnej, kwotę korekty oraz skan faktury korygującej). Powyższe postanowienia będą integralną częścią umów najmu krótko-, średnio- i długoterminowego pojazdów samochodowych pomiędzy Spółką a kontrahentami. Należy podkreślić, że w przedmiotowych umowach kontrahenci będą oświadczać, że zobowiązują się odbierać wiadomości e-mail wysyłane przez Wnioskodawcę pod wskazany przez siebie w umowie aktywny adres e-mail. Dodatkowo, kontrahenci będą umownie zobowiązani do niezwłocznego informowania Spółki o każdorazowej zmianie adresu e-mail przeznaczonego do odbioru korespondencji e-mail od Wnioskodawcy.

Powyższa procedura będzie miała zastosowanie wyłącznie w przypadkach, w których kontrahent wyrazi zgodę na jej zastosowanie. W przypadku kontrahentów, którzy nie wyrażą takiej zgody zastosowanie będzie miała procedura obowiązująca dotychczas”.

Na pytanie organu oznaczone nr 2: „Czy Wnioskodawca dysponuje dokumentami księgowymi umożliwiającymi określenie rzeczywistej wartości transakcji...” Wnioskodawca wskazał, że: „Tak, Wnioskodawca dysponuje następującymi dowodami potwierdzającymi rzeczywistą wartość transakcji, tj.:

  1. systemem operacyjnym, w którym ewidencjonowane są wszystkie dane dotyczące rezerwacji pojazdów, w tym m.in. marka pojazdu, numer rejestracyjny, wartość najmu za dobę, planowany okres najmu pojazdu przez konkretnego kontrahenta, faktyczny okres najmu pojazdu przez konkretnego kontrahenta,
  2. systemem księgowym, w którym wystawiona została faktura pierwotna oraz faktura korygująca,
  3. protokółem zdawczo-odbiorczym pojazdu, w którym widnieje okres faktycznego używania pojazdu przez kontrahenta,
  4. kontem bankowym Spółki (wyciągiem z tego konta), z którego w przypadku faktur in minus Spółka wypłaca (zwraca) kontrahentom kwotę wynikającą z wystawionej faktury korygującej.

W tym miejscu Wnioskodawca pragnie podkreślić, że faktura korygująca dokumentuje jedynie zmianę w pierwotnej transakcji (udokumentowanej fakturą pierwotną), która faktycznie miała miejsce. Stosownie bowiem do przepisów prawa cywilnego Wnioskodawca zobowiązany jest do zwrotu środków, które otrzymał od kontrahenta w wysokości większej niż jego zobowiązanie względem Spółki.

Przykładowo w przypadku gdy kontrahent pomimo, że pierwotnie planował używać pojazd przez 10 dni, za które zapłacił Wnioskodawcy, w trakcie trwania najmu, decyduje o jego skróceniu i oddaje samochód po 5 dniach używania, Wnioskodawca zobowiązany jest do korekty podstawy opodatkowania w pierwotnej fakturze obejmującej 10 dni i zwrotu kontrahentowi środków pieniężnych za 5 niewykorzystanych dni. Tym samym, Wnioskodawca (nie czekając na otrzymanie potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez kontrahenta) w każdym przypadku w pierwszej kolejności wypłaca (zwraca) kontrahentom należne im środki pieniężne”.

Na pytanie organu oznaczone nr 3: „Czy z posiadanej dokumentacji wynika, że nabywca usługi wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej, innymi słowy czy nabywca usługi miał możliwość zapoznania się z treścią faktury korygującej, np. otrzymał informację o obniżeniu podstawy opodatkowania przez sprzedawcę...” Wnioskodawca wskazał, że: „Tak, nabywca usługi wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej. W pierwszej kolejności, nabywca po zwrocie pojazdu otrzymuje protokół zdawczo-odbiorczy pojazdu, z którego wynika, krótszy niż zakładany pierwotnie okres użytkowania pojazdu, a w konsekwencji zmieniona (zmniejszona) wartość należnego mu wynagrodzenia/ podstawy opodatkowania dla celów VAT. Ponadto, na konto nabywcy wpływa przelew (zwrot) odpowiedniej kwoty wynikającej z faktury korygującej in minus. Dodatkowo, Spółka każdorazowo wysyła do nabywcy informację o wystawieniu faktury korygującej (zawierającej numer faktury korygującej, numer faktury pierwotnej, kwotę korekty oraz skan faktury korygującej) lub elektroniczną fakturę korygującą na wskazany przez kontrahenta w umowie aktywny adres e-mailowy”.

Na pytanie organu oznaczone nr 4, o treści: Wnioskodawca w opisie sprawy wskazał, że „wraz z podpisaniem umowy, kontrahenci będą również oświadczać, że - o ile to będzie możliwe technicznie - zmienią ustawienia wskazanego adresu mailowego, tak aby automatycznie wysyłał dodatkowe potwierdzenie odbioru wiadomości e-mail wysyłanych na niego przez Spółkę (oprócz potwierdzeń generowanych przez system Wnioskodawcy).

W związku z powyższym stwierdzeniem tut. organ miał wątpliwość co w sytuacji, gdy nie będzie możliwe technicznie, aby kontrahent zmienił ustawienia wskazanego adresu mailowego, tak aby automatycznie wysyłał dodatkowe potwierdzenie odbioru wiadomości e-mail wysłanych na niego przez Spółkę, czy Wnioskodawca będzie miał wiedzę o braku takich możliwości technicznych u kontrahenta i w jaki sposób będzie otrzymywał potwierdzenie odbioru wiadomości od kontrahenta...”

Wnioskodawca wskazał, że: „Opisywana przez Wnioskodawcę procedura ma być procedurą dodatkową, na której stosowanie kontrahent musi wyrazić zgodę w umowie najmu. W przypadku braku takiej zgody, bądź możliwości technicznych, aby ją wypełnić, procedura dodatkowa nie będzie stosowana w odniesieniu do określonego kontrahenta (tj. zastosowanie będzie miała procedura obowiązująca dotychczas)”.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:
  1. Czy w przypadku faktur korygujących (zarówno elektronicznych faktur korygujących, jak i skanów papierowych faktur korygujących), które są wysyłane przez Spółkę do kontrahentów drogą elektroniczną, potwierdzeniem otrzymania faktury korygującej przez kontrahenta może być otrzymanie przez Wnioskodawcę automatycznego komunikatu zwrotnego (tzw. autorespondera) potwierdzającego dotarcie do kontrahenta wiadomości e-mail zawierającej fakturę korygującą...
  2. Czy w przypadku braku otrzymania przez Spółkę automatycznego komunikatu zwrotnego (tzw. autorespondera) oraz braku otrzymania komunikatu o błędzie w procesie doręczenia wiadomości e-mail na adres kontrahenta, Spółka może przyjąć, że potwierdzenie otrzymania faktury korygującej następuje z upływem 7-ego dnia od dnia wysłania przez Spółkę do kontrahenta wiadomości e-mail zawierającej fakturę korygującą...

Stanowisko Wnioskodawcy:

  1. Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku faktur korygujących (zarówno elektronicznych faktur korygujących, jak i skanów papierowych faktur korygujących), które są wysyłane przez Spółkę do kontrahentów drogą elektroniczną, potwierdzeniem otrzymania faktury korygującej przez kontrahenta może być otrzymanie przez Wnioskodawcę automatycznego komunikatu zwrotnego (tzw. autorespondera) potwierdzającego dotarcie do klienta wiadomości e-mail zawierającej fakturę korygującą.
  2. Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku braku otrzymania przez Spółkę automatycznego komunikatu zwrotnego (tzw. autorespondera) oraz braku otrzymania komunikatu o błędzie w procesie doręczenia wiadomości e-mail na adres kontrahenta, Spółka może przyjąć, że potwierdzenie otrzymania faktury korygującej następuje z upływem 7-ego dnia od dnia wysłania przez Spółkę do kontrahenta wiadomości e-mail zawierającej fakturę korygującą.

UZASADNIENIE

Uwagi ogólne

Zasady dotyczące ujmowania dla celów VAT faktur korygujących skutkujących zmniejszeniem podstawy opodatkowania zostały zawarte w art. 29a ust. 13 ustawy o VAT.

Zgodnie z tym przepisem, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze pierwotnej, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia jej otrzymania przez nabywcę, dla którego wystawiono fakturę korygującą. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę tej korekty po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do jej uwzględnienia w okresie rozliczeniowym, w którym potwierdzenie to uzyskał.

W świetle powyższego Wnioskodawca jest uprawniony do obniżenia podatku należnego, pod warunkiem posiadania potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę. Przepisy ustawy o VAT nie precyzują jednak w jakiej formie takie potwierdzenie odbioru faktury korygującej powinno zostać dokonane, tak aby spełniony został wymóg określony w przytoczonym powyżej art. 29a ust. 13 ustawy o VAT.

Pewne wskazówki w tym zakresie przedstawił Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej „TSUE” lub „Trybunał”), w szczególności w wyroku w sprawie Kraft Foods Polska S.A. (sygn. C-588/10). W przywołanej sprawie TSUE uznał, że w celu potwierdzenia, że nabywca towarów lub usług jest w posiadaniu korekty faktury i tym samym, że zapoznał się z nią, podatnicy mogą wykorzystać „kopie korekty faktury i pisma z przypomnieniem skierowane do nabywcy towarów lub usług celem wysłania potwierdzenia odbioru oraz, jak podniosła KFP na rozprawie - co nie zostało w tym aspekcie zakwestionowane - dowody zapłaty lub przedłożenie dokumentów księgowych umożliwiających określenie kwoty rzeczywiście zapłaconej na rzecz podatnika z tytułu danej transakcji przez nabywcę towarów lub usług”.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, potwierdzenie odbioru może przybrać dowolną formę i w konsekwencji żadna forma takiego potwierdzenia nie może być bardziej preferowana, czy też uznawana za wyłącznie dopuszczalną. Prawidłowość takiego stanowiska Wnioskodawcy została potwierdzona w licznych interpretacjach indywidualnych wydawanych w imieniu Ministra Finansów, przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 12 czerwca 2015 r. (sygn. ILPP2/4512-1-211/15-2/JK), w której organ wskazał, że „(...) przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają żadnego wymogu dotyczącego formy takiego potwierdzenia. Akceptowany jest każdy rodzaj potwierdzenia, który pozwala bez żadnych wątpliwości ustalić czy i kiedy faktura korygująca dotarła do nabywcy.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać, iż jedyną przesłanką uznania, że spełniony został wymóg, o którym mowa w art. 29a ust. 13 ustawy o VAT jest stwierdzenie, iż z posiadanego potwierdzenia obioru wynika, że nabywca otrzymał fakturę korygującą i zapoznał się lub miał możliwość zapoznać się z jej treścią.

Uzasadnienie do pytania nr 1

W ocenie Wnioskodawcy, omawiany warunek zostanie spełniony w przypadku otrzymania przez Spółkę automatycznie wygenerowanej informacji zwrotnej (tzw. autorespondera), że wiadomość e-mail z informacją o wystawieniu faktury korygującej wraz z załączonym skanem takiej faktury dotarła na skrzynkę odbiorczą kontrahenta / informującej o braku błędu w procesie doręczenia wiadomości na wskazany w umowie adres kontrahenta. W konsekwencji, zdaniem Spółki, informacja taka będzie stanowić czytelne i jednoznaczne potwierdzenie, iż kontrahent uzyskał wiedzę o wystawieniu faktury korygującej, jej treści (z samej wiadomości e-mail jak również z załączonego skanu) oraz o dacie wysłania wersji papierowej listem poleconym. Dopiero otrzymanie komunikatu zwrotnego, że wysłana przez Wnioskodawcę wiadomość nie dotarła (tzw. failure delivery report) oznaczałoby, że e-mail z informacją o wystawionej korekcie faktury nie dotarł do kontrahenta (kontrahent nie miał możliwości zapoznania się z e-mailem), a zatem nie miał też możliwości zapoznać się z treścią faktury korygującej.

Takie stanowisko zostało uznane za prawidłowe w interpretacji indywidualnej z dnia 19 marca 2014 r. (sygn. ILPP4/443-562/13-6/EWW) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, który uznał, że „Dowodem dostarczenia wiadomości zawierającej fakturę korygującą na wskazany przez nabywcę adres poczty elektronicznej, będzie automatyczne potwierdzenie doręczenia wygenerowane przez serwer pocztowy (...)”. Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 9 września 2013 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPP1/443-694/13-2/ISZ) czy w interpretacji indywidualnej wydanej przez ten sam organ w dniu 18 października 2013 r. (sygn. IPPP1/443-694/13-2/ISZ).

Wskazany powyżej warunek posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez kontrahenta, zdaniem Wnioskodawcy, zostanie spełniony również w przypadku otrzymania przez Spółkę automatycznie wygenerowanej informacji zwrotnej o dostarczeniu do kontrahenta wiadomości e-mail na wskazany w umowie adres z fakturą korygującą wystawioną w formie elektronicznej (w formacie pliku PDF).

Należy podkreślić, że taki sposób obiegu dokumentów będzie akceptowany przez obie strony umów najmu. Kontrahenci będą wyrażali zgodę na stosowanie opisanej procedury (w tym na wystawianie i przesyłanie faktur elektronicznych, elektronicznych faktur korygujących oraz korespondencji elektronicznej) w drodze akceptacji odpowiednich postanowień umowy/ogólnych warunków umów (przedmiotowa procedura będzie bowiem integralną częścią zawieranych umów najmu). W ramach omawianej procedury kontrahenci Spółki będą oświadczać, że zobowiązują się odbierać wiadomości e-mail wysyłane przez Wnioskodawcę pod wskazany przez siebie w umowie aktywny adres e-mailowy. Wraz z podpisaniem umowy, kontrahenci będą również oświadczać, że - o ile to będzie możliwe technicznie - zmienią ustawienia wskazanego adresu mailowego, tak aby automatycznie wysyłał dodatkowe potwierdzenie odbioru wiadomości e-mail wysyłanych na niego przez Spółkę (oprócz potwierdzeń generowanych przez system Wnioskodawcy). Dodatkowo, kontrahenci będą umownie zobowiązani do niezwłocznego informowania Spółki o każdorazowej zmianie adresu e-mail/ braku aktywności wskazanego adresu e-mail przeznaczonego do odbioru korespondencji e-mail od Wnioskodawcy pod rygorem określonych konsekwencji (np. kary umownej).

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, warunek posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez kontrahenta, o którym mowa w art. 29a ust. 13 ustawy o VAT, zostanie spełniony - zarówno w odniesieniu do faktur korygujących wystawianych w formie papierowej jak i elektronicznych faktur korygujących - w przypadku otrzymania przez Spółkę automatycznych elektronicznych komunikatów zwrotnych (tzw. autoresponderów) potwierdzających otrzymanie przez kontrahenta wiadomości e-mail na wskazany w umowie adres (z informacją o wystawieniu i skanem faktury korygującej bądź z elektroniczną fakturą korygującą) informujących o braku błędu w procesie doręczenia tej wiadomości na adres kontrahenta wskazany w umowie.

Uzasadnienie do pytania nr 2

W praktyce mogą wystąpić sytuacje, w których pomimo wysyłki wiadomości e-mail z fakturą korygującą na wskazany w umowie adres e-mail kontrahenta, Spółka nie otrzyma tzw. autorespondera. Na wypadek takich sytuacji, procedura wdrożona przez Wnioskodawcę przewiduje, że w przypadku gdy w okresie 7 dni od dnia wysyłki Spółka nie otrzyma również komunikatu o niepowodzeniu w doręczeniu wiadomości (tzw. failure delivery report), z upływem tego terminu dochodzi do skutecznego doręczenia faktury korygującej do kontrahenta.

Akceptacja przez kontrahentów specjalnej procedury przesyłania faktur korygujących i elektronicznych faktur korygujących, zakładająca przesyłanie ich na wskazany przez kontrahenta aktywny adres e-mail, aktywowanie funkcji generowania dodatkowych informacji zwrotnych (tzw. autoresponderów) po stronie kontrahentów, konieczności informowania Spółki o jego zmianie, a także pozostawienie przez Spółkę 7-dniowego terminu z upływem którego Wnioskodawca uzna, że faktura korygująca została dostarczona do kontrahenta, przy jednoczesnym braku informacji o niepowodzeniu w takim doręczeniu (tzw. failure delivery report), w ocenie Spółki potwierdza dochowanie przez Wnioskodawcę należytej staranności w procesie doręczenia faktur korygujących, co do których Spółka nie uzyskała potwierdzenia w formie tzw. autorespondera.

Na warunek dochowania należytej staranności w próbie doręczenia faktury korygującej jako okoliczność uprawniającą do zmniejszenia kwoty podatku należnego, w sytuacji gdy uzyskanie potwierdzenia odbioru faktury korygującej jest w rozsądnym terminie niemożliwe lub nadmiernie utrudnione, wskazał TSUE w cytowanym wcześniej wyroku w sprawie Kraft Foods Polska S.A. (C-588/10). W wyroku tym Trybunał uznał, że: „jeżeli uzyskanie przez podatnika, będącego dostawcą towarów lub usług, tego rodzaju potwierdzenia jest w rozsądnym terminie niemożliwe lub nadmiernie utrudnione, to nie można mu odmówić wykazania przed organami podatkowymi danego państwa członkowskiego przy użyciu innych środków, po pierwsze, że dochował on należytej staranności w okolicznościach danej, sprawy celem upewnienia się, że nabywca towarów lub usług jest w posiadaniu korekty faktury i że zapoznał się z nią oraz, po drugie, że dana transakcja została w rzeczywistości zrealizowana na warunkach określonych w owej korekcie faktury.

W ocenie Spółki, uzgodniona w porozumieniu z kontrahentami i zaakceptowana przez nich w umowie / ogólnych warunkach umów (OWU) procedura dotycząca zasad wysyłania i odbierania faktur korygujących, zapewnia dochowanie przez Wnioskodawcę należytej staranności w próbach doręczenia faktur korygujących, nawet w przypadku braku otrzymania przez Spółkę tzw. autorespondera. Akceptacja i stosowanie przyjętych w umowie (lub OWU) zasad wysyłania i odbioru faktur korygujących, stanowi zdaniem Spółki, dowód przyjęcia przez strony rozwiązań służących maksymalizacji szans na skuteczne doręczenie faktur korygujących.

W ocenie Wnioskodawcy, wymienione w opisie zdarzenia przyszłego zobowiązania kontrahentów Spółki do wskazania adresu e-mail na potrzeby odbierania wiadomości z fakturami korygującymi, aktywowanie funkcji generowania dodatkowych informacji zwrotnych (tzw. autoresponderów) po stronie kontrahentów, konieczności informowania Spółki o jego zmianie, a także przyjęty 7-dniowy termin pomiędzy dniem wysyłki wiadomości zawierającej fakturę korygującą, a dniem uznania skutecznego doręczenia kontrahentowi faktury korygującej, gwarantują dochowanie należytej staranności w doręczeniu faktur korygujących, o której mowa w powołanym wyroku w sprawie Kraft Foods Polska S.A. (C-588/10).

Tym samym, w przypadku gdy zgodnie z zaakceptowanymi zasadami wysyłania faktur korygujących, nie zostanie odesłany automatyczny komunikat zwrotny potwierdzający otrzymanie faktury korygującej przez kontrahenta Spółki i dodatkowo brak będzie komunikatu o niepowodzeniu w doręczeniu (tzw. failure delivery report), zasadne jest - w ocenie Spółki - uznanie, że z upływem 7 dni doszło do skutecznego doręczenia kontrahentowi faktury korygującej.

Przedstawione powyżej przez Wnioskodawcę stanowisko znalazło potwierdzenie w praktyce organów podatkowych. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 października 2013 r. (sygn. IPPPl/443-979/13-2/IGo), w której organ stwierdził, że „Skoro faktorant podpisze umowę o świadczenie usług faktoringowych, która reguluje również kwestie związane z akceptacją zasad dostarczania i udostępniania mu faktur korygujących, z których wynikać będzie, że w sytuacji braku maila/komunikatu zwrotnego, za potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez faktoranta uznany będzie sam upływ czasu uznanego wcześniej przez faktoranta za wystarczający do zapoznania się z treścią dokumentu, liczony od daty wysłania faktury korygującej lub zamieszczenia jej w systemie, Spółka posiadała będzie jednoznaczną wiedzę nt. możliwości faktycznego zapoznania się przez faktoranta z treścią danej faktury korygującej”.

W rezultacie należy uznać, iż również w obliczu ww. okoliczności Spółka będzie uprawniona do uwzględnienia skutków takiej korekty w swoich rozliczeniach z tytułu podatku VAT. Nie ma bowiem argumentów natury prawnej, które podważałyby przyjęty przez Strony Regulamin. Co więcej, o tym, że 7 dniowy termin powinien być wystarczający świadczy chociażby fakt, że każdy przedsiębiorca, jako profesjonalista, powinien liczyć się z koniecznością odbierania korespondencji, w tym korespondencji elektronicznej, jeżeli wcześniej wyraził zgodę na taką formę komunikacji. Przyjęty przez Strony 7 dniowy termin powinien być wystarczający na odbiór korespondencji elektronicznej.

Jednocześnie Spółka wskazuje, że w przypadku wiadomości, co do których Spółka otrzyma komunikat o braku skutecznego doręczenia wiadomości (tzw. failure delivery report), Spółka będzie uznawała, że w takim przypadku nie doszło do skutecznego doręczenia faktury korygującej do kontrahenta.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku gdy w ramach stosowanej przez Wnioskodawcę i kontrahentów procedury wysyłki faktur korygujących, Spółka nie uzyskuje zwrotnego komunikatu (tzw. autorespondera), Wnioskodawca może przyjąć, że potwierdzenie otrzymania faktury korygującej następuje z upływem 7-ego dnia od dnia wysłania przez Spółkę (w trybie uzgodnionym w umowie / OWU) do kontrahenta wiadomości e-mail, zawierającej fakturę korygującą.

W tym miejscu warto jeszcze zwrócić uwagę, że zgodnie z jedną z tez przedstawionych w powoływanym już wyroku Kraft Foods Polska S.A. (C-588/10), Trybunał uznał, że w celu potwierdzenia, że nabywca towarów lub usług jest w posiadaniu korekty faktury i tym samym, że zapoznał się z nią, podatnicy mogą wykorzystać m.in. „dowody zapłaty lub przedłożenie dokumentów księgowych umożliwiających określenie kwoty rzeczywiście zapłaconej na rzecz podatnika z tytułu danej transakcji przez nabywcę towarów lub usług”. Wnioskodawca chciałby podkreślić, że w przypadku wystawianych przez niego faktur korygujących in minus - niezależnie od otrzymania potwierdzenia faktury korygującej od kontrahentów - dokonuje on ostatecznego rozliczenia zawieranych transakcji co w przypadku faktur zmniejszających wartość faktury pierwotnych skutkuje de facto zwrotem środkiem finansowych na konto kontrahenta. Jednocześnie, zmniejszenia podatku należnego Wnioskodawca dokonuje dopiero w rozliczeniu, w którym otrzyma potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez kontrahenta. Tym samym, jak wynika z powyższego. Wnioskodawca dysponuje dokumentami księgowymi umożliwiającymi określenie rzeczywistej wartości transakcji, nawet w sytuacji gdy nie otrzyma potwierdzenia otrzymania faktury korygującej od kontrahenta.

W konsekwencji. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że opisane w zdarzeniu przyszłym, sposoby uzyskania potwierdzenia otrzymania przez kontrahenta faktury korygującej spełniają wymagania określone w art. 29a ust. 13 ustawy o VAT i tym samym, na ich podstawie Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia podstawy opodatkowania dla celów VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT – opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Pod pojęciem sprzedaży rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów – art. 2 pkt 22 ustawy.

Art. 2 pkt 31 ustawy o VAT stanowi, że ilekroć jest mowa o fakturze - rozumie się przez to dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

Przez fakturę elektroniczną rozumie się fakturę w formie elektronicznej wystawioną i otrzymaną w dowolnym formacie elektronicznym - art. 2 pkt 32 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy – podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Zgodnie z art. 106g ust. 1 ustawy o VAT - faktury wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach, z których jeden otrzymuje nabywca, a drugi zachowuje w swojej dokumentacji podatnik dokonujący sprzedaży.

Na podstawie art. 106g ust. 3 pkt 1 ustawy - w przypadku faktur przesyłanych w formie elektronicznej podatnik dokonujący sprzedaży lub upoważniona przez niego do wystawiania faktur osoba trzecia przesyła je lub udostępnia nabywcy.

Według art. 106j ust. 1 ustawy – w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

  1. udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
  2. udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
  3. dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
  4. dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
  5. podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

– podatnik wystawia fakturę korygującą.

Jak wynika z art. 106j ust. 2 ustawy – faktura korygująca powinna zawierać:

  1. wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA”;
  2. numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
  3. dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1. określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
    2. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;
  4. przyczynę korekty;
  5. jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego
    – odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
  6. w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 – prawidłową treść korygowanych pozycji.

Ze wskazanych przepisów wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik, wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Fakturę korygującą wystawia się m.in. w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Zatem, co do zasady, korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej. Faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Tym samym, istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych, tak aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych. Faktury korygujące wystawia się w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym.

Natomiast - na podstawie art. 106m ust. 1 ustawy - podatnik określa sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury.

Art. 106m ust. 2 stanowi, że przez autentyczność pochodzenia faktury rozumie się pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury.

Przez integralność treści faktury rozumie się, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura (art. 106m ust. 3 ustawy).

Autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelność faktury można zapewnić za pomocą dowolnych kontroli biznesowych, które ustalają wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług (art. 106m ust. 4 ustawy).

W myśl art. 106m ust. 5 ustawy - poza wykorzystaniem kontroli biznesowych, określonych w ust. 4, autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury elektronicznej są zachowane, w szczególności, w przypadku wykorzystania:

  1. bezpiecznego podpisu elektronicznego w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 18 września 2001 r. o podpisie elektronicznym (Dz.U. Nr 130, poz. 1450, ze zm.), weryfikowanego za pomocą ważnego kwalifikowanego certyfikatu, lub
  2. elektronicznej wymiany danych (EDI) zgodnie z umową w sprawie europejskiego modelu wymiany danych elektronicznych, jeżeli zawarta umowa dotycząca tej wymiany przewiduje stosowanie procedur gwarantujących autentyczność pochodzenia faktury i integralność jej danych.

Na podstawie art. 106n ust. 1 ustawy - stosowanie faktur elektronicznych wymaga akceptacji odbiorcy faktury.

Podkreślić należy szczególną rangę wymogu, jaki ustawodawca stawia podatnikom poprzez treść art. 106m ust. 1 ustawy jest to, że to podatnik określa sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury. Wprawdzie prawodawca sprecyzował, co należy rozumieć przez autentyczność pochodzenia faktur oraz integralność ich treści, to jest to jednak katalog otwarty i dopuszczalne są wszelkie inne metody (procedury) wystawiania i przesyłania faktur w formie elektronicznej, z tym zastrzeżeniem, że muszą one gwarantować autentyczność pochodzenia faktur, ich integralność oraz czytelność.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy – podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 10 ustawy – podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

  1. kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
  2. wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
  3. zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
  4. wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

W przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano (art. 29a ust. 13 ustawy).

Jak stanowi art. 29a ust. 14 ustawy – przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Ponadto, na podstawie art. 29a ust. 15 ustawy – warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę nie stosuje się w przypadku:

  1. eksportu towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów;
  2. dostawy towarów i świadczenia usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju;
  3. sprzedaży: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy;
  4. gdy podatnik nie uzyskał potwierdzenia mimo udokumentowanej próby doręczenia faktury korygującej i z posiadanej dokumentacji wynika, że nabywca towaru lub usługobiorca wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej.

Jak stanowi art. 29a ust. 16 ustawy – w przypadku, o którym mowa w ust. 15 pkt 4, obniżenie podstawy opodatkowania następuje nie wcześniej niż w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym zostały łącznie spełnione przesłanki określone w ust. 15 pkt 4.

Faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur. Celem ich wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. Warunkiem obniżenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego na podstawie wystawionej faktury korygującej jest posiadanie przez wystawcę potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę.

Z literalnej wykładni cytowanego art. 29a ust. 13 ustawy, wynika, że warunkiem obniżenia przez sprzedawcę kwoty podstawy opodatkowania oraz podatku należnego na podstawie wystawionej faktury korygującej jest posiadanie potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę (z zastrzeżeniem art. 29a ust. 15 ustawy).

Oznacza to, że faktura korygująca musi dotrzeć do nabywcy, a nabywca musi potwierdzić jej otrzymanie, by wystawca miał możliwość obniżenia podatku należnego w związku z jej wystawieniem. Dopiero posiadanie takiego potwierdzenia uprawnia sprzedawcę do stosownego obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego.

Przytoczone regulacje stanowią, że kwoty, o które zmniejsza się podstawę opodatkowania oraz podatek należny muszą zostać udokumentowane fakturą korygującą. Potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę powoduje akceptację zmiany wartości zawartych na fakturze i daje prawo do takiego obniżenia. Należy podkreślić, że potwierdzenie odbioru faktury korygującej pełni istotną rolę w systemie podatku od towarów i usług opartym na metodzie fakturowej, gdyż zapobiega nieuzasadnionym obniżkom podstawy opodatkowania u dostawcy.

Ponadto faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur. Celem ich wystawienia jest bowiem doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości.

Uregulowania zawarte w ustawie o VAT mają na celu uniknięcie sytuacji, w której zmniejszenie podstawy opodatkowania i tym samym kwoty podatku należnego u sprzedawcy nie znajduje odzwierciedlenia w zmniejszeniu kwoty podatku naliczonego u nabywcy towarów i usług. Podatek należny u sprzedawcy jest bowiem podatkiem naliczonym u nabywcy towarów i usług.

Konieczność posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej potwierdził Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 26 stycznia 2012 r. w sprawie C-588/10 Kraft Foods Polska S.A. W wyroku tym TSUE wskazał, że „(...) posiadanie przez dostawcę towarów lub usług potwierdzenia otrzymania korekty faktury doręczonego przez nabywcę towarów lub usług nadaje się do tego, by wykazać, że ów nabywca został poinformowany o fakcie, że powinien on obliczyć zakres swego ewentualnego prawa do odliczenia podatku VAT na podstawie wskazanej korekty faktury. (...) Ponadto, mając na uwadze, że posiadanie omawianego potwierdzenia odbioru umożliwia dostawcom towarów i usług obliczenie należnego podatku VAT na podstawie kwot wskazanych na korekcie faktury lub uzyskanie zwrotu całości nadwyżki podatku VAT uiszczonej na rzecz organów podatkowych, wymóg ów co do zasady nie podważa neutralności podatku VAT. (...) Jeżeli uzyskanie – w rozsądnym terminie - przez dostawcę towarów lub usług zwrotu nadwyżki podatku VAT uiszczonej na rzecz organów podatkowych na podstawie pierwotnej faktury jest niemożliwe lub nadmiernie utrudnione ze względu na warunek sporny w postępowaniu krajowym, to zasady neutralności podatku VAT i proporcjonalności wymagają, by dane państwo członkowskie umożliwiło podatnikowi wykazanie przed organami podatkowymi przy użyciu innych środków, po pierwsze, że dochował on należytej staranności w okolicznościach danej sprawy celem upewnienia się, że nabywca towarów lub usług jest w posiadaniu korekty faktury i że zapoznał się z nią oraz, po drugie, że dana transakcja została w rzeczywistości zrealizowana na warunkach określonych w owej korekcie faktury. W tym celu mogą posłużyć kopie korekty faktury i pisma z przypomnieniem skierowane do nabywcy towarów lub usług celem wysłania potwierdzenia odbioru oraz, jak podniosła KFP na rozprawie - co nie zostało w tym aspekcie zakwestionowane - dowody zapłaty lub przedłożenie dokumentów księgowych umożliwiających określenie kwoty rzeczywiście zapłaconej na rzecz podatnika z tytułu danej transakcji przez nabywcę towarów lub usług”. Podsumowując powyższe rozważania TSUE stwierdził, że „Wymóg polegający na uzależnieniu obniżenia podstawy opodatkowania wynikającej z pierwotnej faktury od posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania korekty faktury doręczonego przez nabywcę towarów lub usług mieści się w pojęciu warunków, o których mowa w art. 90 ust. 1 dyrektywy VAT. Zasady neutralności podatku VAT oraz proporcjonalności co do zasady nie sprzeciwiają się takiemu wymogowi. Jednakże, jeżeli uzyskanie przez podatnika, będącego dostawcą towarów lub usług, tego rodzaju potwierdzenia jest w rozsądnym terminie niemożliwe lub nadmiernie utrudnione, to nie można mu odmówić wykazania przed krajowymi organami podatkowymi przy użyciu innych środków, po pierwsze, że dochował on należytej staranności w okolicznościach danej sprawy celem upewnienia się, że nabywca towarów lub usług jest w posiadaniu korekty faktury i że zapoznał się z nią oraz, po drugie, że dana transakcja została w rzeczywistości zrealizowana na warunkach określonych w owej korekcie faktury”.

Zatem z wniosków płynących z przytoczonego orzeczenia wyraźnie wynika, że podatnik powinien podejmować działania mające na celu uzyskanie potwierdzenia odbioru przez nabywcę faktury korygującej. Obniżenie podatku należnego bez posiadania stosownego potwierdzenia jest możliwe jedynie w przypadku, gdy uzyskanie takiego potwierdzenia w rozsądnym terminie jest niemożliwe lub nadmiernie utrudnione. W takiej sytuacji podatnik musi posiadać dokumentację potwierdzającą próbę doręczenia faktury korygującej oraz wykazać, że rzeczywiście doszło do obniżenia podstawy opodatkowania oraz, że dochował należytej staranności celem upewnienia się, że nabywca jest w posiadaniu korekty faktury i że się z nią zapoznał.

W powołanym wyżej wyroku Trybunał stanął na stanowisku, że o ile samo zawarcie przez przepis prawa krajowego obowiązku posiadania potwierdzenia odbioru przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury nie narusza reguł wspólnotowych podatku od wartości dodanej, to jednak w praktyce mogłoby do takiego naruszenia dochodzić, poprzez zawężanie w niektórych sytuacjach możliwości dowodzenia przez podatnika, że nabywca towarów lub usług jest w posiadaniu korekty faktury i że zapoznał się z nią. Stanowisko Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wyrażone w przywołanym wyroku jest zatem warunkowe w tym znaczeniu, że Sąd ten uzależnił znaczenie uzyskania potwierdzenia otrzymania korekty faktury dla obniżenia podstawy opodatkowania od wystąpienia szczególnych okoliczności w postaci braku możliwości lub nadmiernych trudności w uzyskaniu przez podatnika tego potwierdzenia w rozsądnym terminie, dopuszczając w szczególnych przypadkach substytuty tego potwierdzenia.

Należy podkreślić, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają żadnego wymogu dotyczącego formy takiego potwierdzenia. Organy podatkowe akceptują każdy rodzaj potwierdzenia, który pozwala bez żadnych wątpliwości ustalić, czy i kiedy faktura korygująca dotarła do nabywcy. Przy czym pojęcie „otrzymanie faktury” nie należy rozumieć zawężająco jako samego dostarczenia jej do nabywcy lecz jako dostarczenia jej nabywcy i zapoznania się nabywcy z jej treścią. Zawężające interpretowanie tego pojęcia skutkowałoby utratą kontrolnej funkcji tej czynności.

Czyni zadość warunkowi legitymowania się potwierdzeniem odbioru korekty faktury przez nabywcę np. potwierdzenie przez adresata przyjęcia przesyłki poleconej (za zwrotnym poświadczeniem odbioru), pisemne odrębne potwierdzenie faktu otrzymania faktury korygującej, zwrotnie przesłana kopia podpisanej faktury korygującej, fax potwierdzający odbiór faktury korygującej, potwierdzenie przesłane drogą elektroniczną, potwierdzony odbiór faktury korygującej przesłany drogą elektroniczną, czy też posiadanie dowodów zapłaty lub dokumentów księgowych umożliwiających określenie kwoty rzeczywiście zapłaconej na rzecz podatnika z tytułu danej transakcji przez nabywcę towarów lub usług - jeżeli umowa tak stanowi, że rozliczenie nastąpi dopiero po otrzymaniu korekty.

Wskazany wachlarz potencjalnie akceptowalnych form potwierdzenia otrzymania korekty faktury stwarza pole i możliwości do rozróżnienia konkretnych sytuacji, w których z punktu widzenia zasad ustawy o VAT należałoby uznać, że podatnik zachował prawo do obniżenia podstawy opodatkowania i należnego podatku, bądź też prawa tego nie ma.

Nie oznacza to jednak, że podatnik może w ogóle zrezygnować z otrzymania potwierdzenia odbioru faktury korygującej uzasadniając tę rezygnację tym, że konsumenci niechętnie potwierdzają ich odbiór oraz, że w takich przypadkach musi ponownie przesyłać prośby o potwierdzenie odbioru korekty.

Podkreślić raz jeszcze należy, że ustawodawca w analizowanych przepisach nie wskazał na konkretne formy potwierdzenia odbioru faktury korygującej. Ani powołane przepisy ustawy o podatku od towarów i usług ani ww. orzeczenie TSUE nie wskazują, jaką dokumentację należy posiadać, aby potwierdzała ona dochowanie należytej staranności w celu upewnienia się, że nabywca posiada wiedzę w zakresie wystawionej faktury korygującej. Dopuszczalne są zatem wszelkie formy, które jednoznacznie będą potwierdzały powyższe okoliczności.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca świadczy usługi najmu krótko-, średnio- i długoterminowego pojazdów samochodowych, w ramach których Spółka - jako wynajmujący - oddaje najemcom pojazdy samochodowe do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemcy wypłacają Spółce wynagrodzenie z tego tytułu w postaci czynszu.

Spółka dokumentuje świadczenie usług i dostawy towarów wystawiając faktury zarówno w formie papierowej, jak i w formie elektronicznej (w postaci pliku PDF).

W praktyce zdarzają się sytuacje, w których Spółka po wykonaniu usługi bądź dostawie towaru i wystawieniu faktury dokumentującej to zdarzenie gospodarcze - z różnych przyczyn - zmuszona jest do obniżenia podstawy opodatkowania i wystawienia faktury korygującej in minus.

Zgodnie z przepisami ustawy o VAT, Spółka jest uprawniona do obniżenia podstawy opodatkowania pod warunkiem posiadania potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługi.

Obecnie Wnioskodawca rozważa wprowadzenie dodatkowej procedury mającej na celu sprawniejsze uzyskiwanie potwierdzeń odbioru faktur korygujących przez kontrahentów oraz pełniejszą kontrolę nad przepływem dokumentów, która stanowić będzie integralną część umów najmu krótko-, średnio- i długoterminowego pojazdów samochodowych między Spółką a kontrahentami.

Zgodnie z planowaną procedurą - w odniesieniu do faktur korygujących wystawianych w formie papierowej - Spółka zamierza informować kontrahentów o wystawieniu faktury korygującej poprzez wysłanie na adres poczty elektronicznej kontrahenta wiadomości e-mail zawierającej dane na jej temat, tj. numer faktury korygującej, numer faktury pierwotnej, do której się ona odnosi, jak również kwotę korekty. Do takiej wiadomości e-mail Spółka zamierza również załączać skan faktury korygującej, która równocześnie zostanie wysłana do kontrahenta w formie papierowej listem poleconym (zgodnie z procedurą opisaną powyżej).

Jednocześnie, w związku z wynikającym z ustawy o VAT warunkiem uzyskiwania potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez kontrahenta. Spółka planuje korzystać z generowanych przez system Wnioskodawcy automatycznych elektronicznych komunikatów zwrotnych (tzw. autoresponderów) potwierdzających dotarcie wiadomości e-mail na adres poczty elektronicznej kontrahenta/informujących o braku błędu w procesie doręczenia wiadomości na wskazany w umowie adres kontrahenta. Jednocześnie, taki elektroniczny komunikat zwrotny będzie stanowił dla Spółki potwierdzenie otrzymania przez kontrahenta informacji o fakturze korygującej oraz podstawę do obniżenia podatku należnego z tytułu wystawionej faktury korygującej.

W odniesieniu do faktur korygujących wystawianych w formie elektronicznej, Spółka również zamierza korzystać z generowanych przez system Spółki automatycznych elektronicznych komunikatów zwrotnych (tzw. autoresponderów) jako potwierdzenia otrzymania przez kontrahenta faktury korygującej w formie elektronicznej oraz stanowiących podstawę do obniżenia podatku należnego.

Zgoda kontrahentów na stosowanie opisanej powyżej procedury (w tym na wystawianie i przesyłanie faktur elektronicznych, elektronicznych faktur korygujących oraz korespondencji elektronicznej) następowała będzie w drodze zaakceptowania odpowiednich postanowień umowy/ogólnych warunków umów (przedmiotowa procedura będzie bowiem integralną częścią zawieranych umów najmu). W tym zakresie kontrahenci Spółki będą oświadczać, że zobowiązują się odbierać wiadomości e-mail wysyłane przez Wnioskodawcę pod wskazany przez siebie w umowie aktywny adres e-mailowy. Wraz z podpisaniem umowy, kontrahenci będą również oświadczać, że - o ile to będzie możliwe technicznie - zmienią ustawienia wskazanego adresu mailowego, tak aby automatycznie wysyłał dodatkowe potwierdzenie odbioru wiadomości e-mail wysyłanych na niego przez Spółkę (oprócz potwierdzeń generowanych przez system Wnioskodawcy). Dodatkowo, kontrahenci będą umownie zobowiązani do niezwłocznego informowania Spółki o każdorazowej zmianie adresu e-mail/ braku aktywności wskazanego adresu e-mail przeznaczonego do odbioru korespondencji e-mail od Wnioskodawcy pod rygorem określonych konsekwencji (np. kary umownej).

Mając na uwadze powyżej opisaną procedurę, Spółka będzie uznawać, że wiadomość e-mail z fakturą korygującą dotarła do kontrahenta, a tym samym, że otrzymała potwierdzenie odbioru skanu faktury korygującej/elektronicznej faktury korygującej w przypadku otrzymania przez Wnioskodawcę elektronicznego automatycznego komunikatu zwrotnego (tzw. autorespondera) potwierdzającego dotarcie na adres e-mailowy wskazany przez kontrahenta wiadomości e-mail zawierającej skan faktury korygującej /elektronicznej faktury korygującej/ braku błędu w procesie doręczenia wiadomości na wskazany w umowie adres kontrahenta.

W przypadku nie otrzymania automatycznego elektronicznego komunikatu zwrotnego (tzw. autorespondera) przez Spółkę oraz nie otrzymania komunikatu o ewentualnym błędzie w procesie doręczenia wiadomości e-mail na wskazany w umowie adres kontrahenta, zgodnie z procedurą określoną w umowie i zaakceptowaną przez kontrahenta. Spółka będzie uznawać, że potwierdzenie otrzymania faktury korygującej następuje z upływem 7-ego dnia od dnia, odpowiednio, wysłania przez Spółkę do kontrahenta wiadomości e-mail zawierającej skan faktury korygującej/elektronicznej faktury korygującej.

Ponadto, w umowie najmu zawarte będzie stwierdzenie, że potwierdzenie otrzymania faktury korygującej następuje z upływem 7-ego dnia od dnia wysłania przez Spółkę do kontrahenta wiadomości e-mail zawierającej fakturę korygującą. W ramach planowanej procedury, kontrahenci, zawierając z Wnioskodawcą umowę najmu, wyrażać będą zgodę na wystawianie i przesyłanie faktur elektronicznych, elektronicznych faktur korygujących oraz korespondencji elektronicznej (w tym informacji o wystawieniu faktury w formie papierowej zawierającej numer faktury korygującej, numer faktury pierwotnej, kwotę korekty oraz skan faktury korygującej). Powyższe postanowienia będą integralną częścią umów najmu krótko-, średnio-i długoterminowego pojazdów samochodowych pomiędzy Spółką a kontrahentami. W przedmiotowych umowach kontrahenci będą oświadczać, że zobowiązują się odbierać wiadomości e-mail wysyłane przez Wnioskodawcę pod wskazany przez siebie w umowie aktywny adres e-mail. Dodatkowo, kontrahenci będą umownie zobowiązani do niezwłocznego informowania Spółki o każdorazowej zmianie adresu e-mail przeznaczonego do odbioru korespondencji e-mail od Wnioskodawcy.

Powyższa procedura będzie miała zastosowanie wyłącznie w przypadkach, w których kontrahent wyrazi zgodę na jej zastosowanie. W przypadku kontrahentów, którzy nie wyrażą takiej zgody zastosowanie będzie miała procedura obowiązująca dotychczas”.

W odniesieniu do przedstawionych okoliczności, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy w przypadku faktur korygujących (zarówno elektronicznych faktur korygujących, jak i skanów papierowych faktur korygujących), które są wysyłane przez Spółkę do kontrahentów drogą elektroniczną, potwierdzeniem otrzymania faktury korygującej przez kontrahenta może być otrzymanie przez Wnioskodawcę automatycznego komunikatu zwrotnego (tzw. autorespondera) potwierdzającego dotarcie do kontrahenta wiadomości e-mail zawierającej fakturę korygującą oraz czy w przypadku braku otrzymania przez Spółkę automatycznego komunikatu zwrotnego (tzw. autorespondera) oraz braku otrzymania komunikatu o błędzie w procesie doręczenia wiadomości e-mail na adres kontrahenta, Spółka może przyjąć, że potwierdzenie otrzymania faktury korygującej następuje z upływem 7-ego dnia od dnia wysłania przez Spółkę do kontrahenta wiadomości e-mail zawierającej fakturę korygującą.

Podkreślić raz jeszcze należy, że ustawodawca w analizowanych przepisach nie wskazał na konkretne formy potwierdzenia otrzymania przez nabywcę faktury korygującej. Ani powołane przepisy ustawy o podatku od towarów i usług ani orzeczenie TSUE nie wskazują, jaką dokumentację należy posiadać, aby potwierdzała ona dochowanie należytej staranności w celu upewnienia się, że nabywca posiada wiedzę w zakresie wystawionej faktury korygującej. Dopuszczalne są zatem wszelkie formy, które jednoznacznie będą potwierdzały powyższe okoliczności.

Tymczasem, żadna ze wskazanych przez Wnioskodawcę okoliczności nie pozwala stwierdzić, że nabywca (kontrahent Wnioskodawcy) otrzymał fakturę korygującą.

Jak to już wcześniej wskazano, pojęcia „otrzymanie faktury” nie należy rozumieć zawężająco jako samego dostarczenia jej do nabywcy lecz jako dostarczenie jej nabywcy i zapoznanie się nabywcy z jej treścią.

Fakt posiadania przez Wnioskodawcę automatycznego komunikatu zwrotnego (autorespondera) o dostarczeniu na adres nabywcy faktury korygującej czy też brak otrzymania komunikatu o błędzie w procesie doręczenia wiadomości e-mail na adres kontrahenta, nie oznacza, że taką wiadomość ten kontrahent otrzymał i mógł się z nią zapoznać, a jedynie że wiadomość została doręczona na adres nabywcy (w pierwszym przypadku) lub że nie została ona niedoręczona adresatowi (drugi przypadek). Nie oznacza to jednakże, że nabywca (kontrahent Wnioskodawcy) z tą fakturą korygującą zapoznał się lub mógł się zapoznać.

Należy dodatkowo nadmienić, że w sytuacji gdy zgodnie z umową faktury przesyłane są w formie papierowej, przesłanie skanu faktury korygującej jako załącznika wiadomości elektronicznej (e-maila) o wystawieniu takiej faktury, wymaga umownej zgody nabywcy na przesyłanie przez Wnioskodawcę faktur (faktur korygujących) drogą elektroniczną.

Skoro zatem planowany przez Wnioskodawcę system przesyłania faktur korygujących nie potwierdza ich otrzymania przez nabywcę, tym samym nie zostanie w tym przypadku spełniony, wskazany w art. 29a ust. 13 ustawy, warunek, którego spełnienie uprawnia do obniżenia podstawy opodatkowania.

Mając powyższe na względzie tut. Organ stwierdza, że otrzymywany przez Wnioskodawcę automatyczny komunikat zwrotny informujący o dotarciu do kontrahenta wiadomości e-mail zawierającego fakturę korygującą oraz brak otrzymania automatycznego komunikatu zwrotnego o braku otrzymania komunikatu o błędzie w procesie doręczenia wiadomości e-mail na adres kontrahenta, nie może być uznany za sposób potwierdzania odbioru faktur korygujących.

Tym samym Wnioskodawca stosując przedstawiony we wniosku sposób przesyłania faktur korygujących bez podejmowania jakichkolwiek działań w celu uzyskania potwierdzenia odbioru ich przez kontrahentów nie będzie miał prawa do obniżenia podstawy opodatkowania i podatku należnego z takich faktur korygujących.

Wskazane przez Wnioskodawcę sposoby otrzymania przez niego potwierdzenia odbioru przez kontrahenta faktury korygującej należy uznać za niewystarczające do zastosowania obniżenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że opisane we wniosku sposoby uzyskania potwierdzenia otrzymania przez kontrahenta faktury korygującej nie spełnią wymagań określonych w art. 29a ust. 13 ustawy i tym samym, na ich podstawie Wnioskodawca nie będzie uprawniony do obniżenia podstawy opodatkowania dla celów VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych należy zauważyć, że zostały one wydane w innych okolicznościach faktycznych niż przedstawione w niniejszej sprawie.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z przedstawionych elementów zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.