IBPP3/443-467/08/BWo | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach,
Opodatkowanie obrotu wierzytelnościami nabytymi w celu windykacji lub ich dalszej odsprzedaży

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 24 czerwca 2008r. (data wpływu 30 czerwca 2008r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania obrotu wierzytelnościami nabytymi w celu windykacji lub ich dalszej odsprzedaży - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 30 czerwca 2008r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania obrotu wierzytelnościami nabytymi w celu windykacji lub ich dalszej odsprzedaży.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny (zdarzenie przyszłe):

Wnioskodawca (Cesjonariusz) jest czynnym podatnikiem VAT, prowadzi działalność gospodarczą i zawiera umowy z wierzycielami (Cedentami), na mocy których przenoszone są na nabywcę (Cesjonariusza) przysługujące im wierzytelności.Zgodnie z umową Cedent przenosi na Cesjonariusza przysługujące mu wierzytelności wraz z wszelkimi prawami z nimi związanymi, zaś Cesjonariusz płaci określoną procentowo wartość wierzytelności. Jedną umową Cedent przenosi na Cesjonariusza kilkanaście wierzytelności.Wnioskodawca od nabytych wierzytelności nie uiszcza podatku od czynności cywilno prawnych.W wyniku działań windykacyjnych Cesjonariusza część dłużników reguluje część lub całość swoich zobowiązań.W związku z tym, w przypadku wyegzekwowania części bądź całości należności Wnioskodawca do odzyskanej kwoty (brutto) w dniu otrzymania pieniędzy wystawia na tę kwotę brutto wewnętrzną fakturę VAT, w której określa stosowny podatek VAT w wysokości 22% i wynikający z tejże wewnętrznej faktury VAT podatek płaci na rzecz właściwego organu podatkowego.Przykładowo dłużnik wpłacił 1000 zł. wewnętrzna faktura VAT to 1000 zł. brutto, kwota netto 819,67 zł. podatek VAT 180,33 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle ustawy o VAT podatnik postępuje prawidłowo i czy nadal ma tak postępować...

Zdaniem Wnioskodawcy, postępuje on nieprawidłowo. Jeśli kupuje wierzytelności w celu dalszej odsprzedaży lub windykacji, podatnik świadczy usługę zwolnioną z VAT i stąd też nie płaci PCC. Tak wynika z orzeczeń sądowych.Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych mówi, że PCC nie trzeba płacić, gdy przynajmniej jedna ze stron w związku z daną czynnością jest opodatkowana VAT lub z niego zwolniona. Aby zatem czynność prawna nie była objęta PCC, musi podlegać VAT.W ocenie sądów, w razie gdy przedsiębiorca zajmujący się profesjonalnie obrotem wierzytelności nabywa wierzytelność w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, w celu dalszej odsprzedaży lub windykacji, to takie nabycie jest odpłatnym świadczeniem usług objętym zakresem ustawy o VAT (wyrok WSA w Szczecinie z dnia 3 kwietnia 2008r. I SA/Sz 858/07). Istotą tej usługi jest zdjęcie z dotychczasowego wierzyciela (zbywcy) ciężaru egzekucji czy też ryzyka niewypłacalności dłużnika. W wyroku NSA z 18 marca 2008r. (II FSK 74/07), usługa ta wyraża się w tym, że usługodawca uzyskuje zysk generowany „kosztem zbywcy”. Zbywca w tym wypadku otrzymuje za wierzytelność cenę niższą od jej wartości nominalnej lub dodatkowo płaci nabywcy prowizję. Zbywca uzyskuje jednak konkretne świadczenie w postaci zdjęcia z niego: ryzyka niewypłacalności dłużnika, konieczności prowadzenia postępowania egzekucyjnego czy też opóźnień związanych z egzekwowaniem gotówki.

Podobne stanowisko zajął w wyroku WSA w Poznaniu z 28 września 2006r. (I SA/Po 1359/05), że „obrót wierzytelnościami” w rozumieniu ustawy o VAT następuje już w momencie ich nabycia przez podmiot świadczący usługi finansowe w celu ich dalszej odsprzedaży lub windykacji na własny rachunek i ryzyko, a co się z tym wiąże, cywilnoprawna czynność sprzedaży wierzytelności dokonana w takich warunkach jest po stronie nabywcy świadczeniem usługi pośrednictwa finansowego.Obrót jest kategorią dotyczącą podstawy opodatkowania VAT, a nie okolicznością pozwalającą kwalifikować czynność z punktu widzenia istnienia obowiązku podatkowego. Tak samo stwierdził NSA w wyroku z 18 marca 2008r. (II FSK 68/07).W obu wyrokach sądy zakwestionowały twierdzenia organów podatkowych, jakoby „obrót”, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, nabywca wierzytelności mógł uzyskać dopiero, gdy sam zbył kupione wierzytelności i z tego tytułu mógł być opodatkowany lub zwolniony z VAT.Podatnik nabywając wierzytelności, nie wykonuje usług ich ściągania (opodatkowanych 22% VAT), gdyż świadczy je tylko i wyłącznie na własną rzecz, a nie podmiotu trzeciego - patrz: wyroku WSA w Łodzi z 27 lutego 2007r. (I SA/Łd 1239/06).W podsumowaniu należy stwierdzić, iż podatnik jako osoba zwolniona z podatku VAT, nie musi opłacać także podatku PCC oraz wadliwie (niepotrzebnie wypełnia wewnętrznej faktury VAT), gdyż kwota brutto ściągniętego długu powinna być jej całym przychodem

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, o której mowa powyżej rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1). W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również m.in. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej. Wierzytelność jest prawem jednego podmiotu do żądania od drugiego podmiotu pewnego zachowania się zwanego świadczeniem (wyrażalnym pieniężnie). Wierzytelność jest prawem majątkowym, będącym przedmiotem obrotu gospodarczego. Przeniesienie praw do wierzytelności, jako niematerialnych praw majątkowych co do zasady, stanowi świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy. Wnioskodawca we wniosku twierdzi, iż obrót wierzytelnościami jest zwolniony od podatku od towarów i usług. Podatnik, który kupuje wierzytelności, aby później dochodzić ich we własnym imieniu lub sprzedać świadczy usługi pośrednictwa finansowego zwolnione z VAT. Według Wnioskodawcy czynności takich nie można uznać za usługę ściągania długów (opodatkowanych 22% stawką podatku VAT), gdyż świadczy je tylko na własną rzecz, a nie podmiotu trzeciego.Zakup wierzytelności w celu ich windykacji we własnym zakresie lub w celu dalszej ich sprzedaży mieści się niewątpliwie w zakresie usług pośrednictwa finansowego – sklasyfikowanych według PKWiU w sekcji J ex (65-67). W tak ujmowanej usłudze mieści się cywilnoprawna instytucja przelewu wierzytelności (cesji) polegająca na przeniesieniu wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku osoby trzeciej na mocy umowy zawartej między zbywcą wierzytelności (cedentem), a jej nabywcą (cesjonariuszem). W takim przypadku nabywca wierzytelności świadczy na rzecz jej zbywcy usługę pośrednictwa finansowego, której celem jest uwolnienie sprzedawcy wierzytelności od ciężaru jej egzekwowania.

Usługi pośrednictwa finansowego, co do zasady, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług w związku z poz. 3 załącznika nr 4 do ustawy VAT (Sekcja J ex 65-67). Oznaczenie ex uprawnia do stosowania zwolnień w zakresie ściśle określonym w ustawie, z wyłączaniem usług wymienionych w punktach od 1-9 tejże pozycji 3 ww. załącznika. W katalogu usług, w odniesieniu do których nie stosuje się zwolnienia od podatku wymieniono między innymi usługi ściągania długów oraz faktoringu, przy czym nie wskazano symbolu PKWiU identyfikującego usługi zawierające się w tej kategorii. Powyższe wyłączenie usług ściągania długów i factoringu ze zwolnienia od podatku VAT zgodne jest z przepisem art. 13B(1)(d) Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG) (Dz. U. UE. L. 77.145.1 ze zm.), obowiązującej do dnia 31 grudnia 2006r. oraz art. 135(1)(d) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. 06.347.1 ze zm.), która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2007r. Trybunał Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich w wyroku z dnia 26 czerwca 2003r. w sprawie C-305/01, definiując factoring, o którym mowa w ww. przepisie Szóstej Dyrektywy podkreślił, iż działalność gospodarcza, w ramach której podmiot gospodarczy nabywa wierzytelności, przejmując ryzyko niewywiązania się dłużnika ze zobowiązania i w zamian wystawia swojemu klientowi faktury z tytułu prowizji, stanowi odzyskiwanie długów w rozumieniu art. 13B(d)(3) tej dyrektywy i dlatego działalność ta wyłączona jest ze zwolnienia określonego w tym przepisie.

Usługi ściągania długów i factoringu nie zostały zdefiniowane w polskich przepisach prawa i należą do tzw. umów nienazwanych. Co do zasady factoring polega na tym, że faktor trudniący się zawodowo tego typu działalnością nabywa wierzytelności przysługujące przedsiębiorcy (faktorantowi) z tytułu dokonania sprzedaży lub wykonania usług w zamian za określoną kwotę, odpowiadającą wartości nominalnej wierzytelności pomniejszonej o dyskonto uwzględniające wynagrodzenie faktora. W pojęciu usług ściągania długów i faktoringu mieści się zatem m.in. skup wierzytelności w celu ich windykacji we własnym zakresie lub odprzedaży. Usługa tego typu polegająca na „wyręczeniu” klienta z czynności zmierzających do odzyskania długu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bez możliwości skorzystania ze zwolnienia. W pojęciu tym mieszczą się też usługi windykacji, które co do zasady zmierzają wprost do odzyskania długu. Usługi te swoim zakresem mogą objąć też zorganizowanie porozumień kompensacyjnych, w wyniku których zleceniodawca odzyskuje dług. Ogół czynności, które wykonał zleceniobiorca powoduje bowiem wpływ środków pieniężnych na konto klienta bądź uregulowania długów. Usługi (j.w.) stanowią usługi ściągania długów, które wyłączone są ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy w związku z poz. 3 załącznika Nr 4 do ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług nie uzależnia opodatkowania usług faktoringu od rodzaju umowy zawartej pomiędzy stronami, co oznacza, że każdy typ faktoringu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Faktoring na gruncie ustawy winien być traktowany analogicznie jak cesja wierzytelności. Istota rozróżnienia usług (obrotu wierzytelnościami, inkasa oraz factoringu) sprowadza się do zapisów umów łączących strony przelewu wierzytelności, analizy ich treści oraz czynności faktycznych wynikających z tych umów, w każdym przypadku, gdy celem działania usługodawcy jest przejęcie wierzytelności (długu) innego podmiotu w celu wyegzekwowania (ściągnięcia długu) – usługę tę należy opodatkować także wówczas gdy środkiem tego celu jest nabycie cudzej wierzytelności (z ryzykiem lub bez ryzyka wypłacalności dłużnika), która to czynność mieści się w pojęciu szeroko pojętego pośrednictwa finansowego.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca zawiera umowy z wierzycielami, na mocy których przenoszone są na niego przysługujące im wierzytelności wraz z wszelkimi prawami z nimi związanymi, za które płaci określoną procentowo wartość wierzytelności.Transakcja zawierana pomiędzy cedentem a cesjonariuszem polega na przelewie wierzytelności z cedenta na cesjonariusza, który przejmuje wierzytelność w celu jej realizacji we własnym imieniu. Niewątpliwie tego typu transakcja powoduje „uwolnienie” przedsiębiorcy (cedenta) od ciężaru egzekwowania wierzytelności i stanowi czynność odzyskiwania długów wyłączoną ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Koncepcja odzyskiwania długów nie zależy bowiem od sposobu, w jaki odzyskiwanie to się odbywa. Pojęcie odzyskiwania długów dotyczy jasno sprecyzowanych transakcji finansowych mających na celu uzyskanie zapłaty wierzytelności pieniężnej (vide: pkt 77 i 78 wyroku w sprawie C-305/01). Zatem pomimo, iż nabywca dopuszcza ewentualną sprzedaż nabytych wierzytelności, nie zmienia to faktu, że celem (zamiarem) tej transakcji jest właśnie ściągnięcie długów. W świetle powyższego przedmiotowe czynności nie korzystają ze zwolnienia od podatku. Tym samym należy stwierdzić, że usługi wymienione w pkt 5 załącznika Nr 4 pod poz. 3, tj. usługi faktoringu w każdej postaci łącznie z usługami nabywania wierzytelności innych podmiotów, niemające charakteru usług faktoringu, lecz realizowane w celu ściągnięcia (windykacji) długów, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według podstawowej stawki 22%, na mocy art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Natomiast odnośnie kwestii podstawy opodatkowania czynności będących przedmiotem wniosku należy zauważyć, iż zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. W świetle powyższego, podstawą opodatkowania opisanej w zapytaniu czynności polegającej na nabyciu wierzytelności za cenę niższą od jej wartości nominalnej jest dyskonto - czyli różnica pomiędzy wartością nominalną wierzytelności, a wartością którą Wnioskodawca zapłacił wierzycielowi pierwotnemu. Kwestia powstania obowiązku podatkowego uregulowana została w art. 19 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 19 ust. 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W myśl art. 19 ust. 4 ustawy, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.Na podstawie przepisu § 13 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.) fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem § 14 i § 15.Za moment wykonania usługi należy uznać moment zaspokojenia wierzyciela pierwotnego (cedenta) - to jest chwilę zdjęcia z niego ciężaru egzekucji i ryzyka niewypłacalności dłużnika, tożsamy z chwilą zapłaty na rzecz cedenta umówionej ceny wierzytelności. W tym bowiem momencie cedent otrzymuje od cesjonariusza świadczenie stanowiące istotę usługi opisanej we wniosku w odniesieniu do przedmiotowej umowy cesji. Ponieważ usługa winna zostać udokumentowana fakturą, obowiązek podatkowy z tytułu jej wykonania powstanie z chwilą wystawienia faktury, które powinno nastąpić nie później niż 7 dnia licząc od ww. dnia wykonania usługi. W razie nie wystawienia faktury w obowiązującym terminie obowiązek podatkowy powstanie 7 dnia licząc od ww. dnia wykonania.

Reasumując, świadczone przez Wnioskodawcę usługi podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług stawką podstawową podatku 22%. Podstawą opodatkowania jest różnica pomiędzy wartością nominalną wierzytelności, a wartością którą Wnioskodawca zapłacił wierzycielowi pierwotnemu. Usługa winna zostać udokumentowana fakturą VAT, obowiązek podatkowy z jej tytułu powstanie z chwilą wystawienia faktury, które powinno nastąpić nie później niż 7 dnia licząc od ww. dnia wykonania usługi.Należy w tym miejscu również zauważyć, iż bez wpływu na rozstrzygniecie przedmiotowej sprawy są powołane w przedmiotowym wniosku wyroki: WSA w Szczecinie z dnia 3 kwietnia 2008r. o sygn. akt: I SA/Sz 858/07, NSA z dnia 18 marca 2008r. o sygn. II FSK 74/07, NSA z dnia 18 marca 2008r. o sygn. II FSK 68/07, WSA w Poznaniu z dnia 28 września 2006r. o sygn. I SA/Po 1359/05 oraz w wyroki WSA w Łodzi z dnia 27 lutego 2007r. o sygn. I SA/Łd 1239/06 zauważa się, iż wyroki te zapadły w indywidualnych sprawach i nie stanowią one źródła powszechnie obowiązujących przepisów prawa i wiążą strony tylko w indywidualnej sprawie, w związku z którą zostały wydane.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku należało uznać za nieprawidłowe.Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
Ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy w kwestii podatku od czynności cywilnoprawnych zawarta została w odrębnym rozstrzygnięciu.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.